Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 4 июля 2013 г. N 03-03-06/4/25615 Об учете для целей налогообложения прибыли организации отдельных видов доходов и расходов, полученных и произведенных при передаче имущества в безвозмездное пользование

Вопрос: Федеральное государственное унитарное предприятие в соответствии с Уставом оказывает услуги по предоставлению в аренду жилых и служебных помещений, в том числе по договорам безвозмездного пользования.

В соответствии с распоряжениями Правительства Российской Федерации (от 12 августа 2010 г. N 1339-р, от 24 октября 2011 г. N 1861-р, от 7 сентября 2012 г. N 1625-р), а в отдельных случаях на основании указаний органа исполнительной власти, осуществляющего права собственника имущества унитарного предприятия, оформляемых соответствующими трехсторонними договорами без принятия распорядительных актов Правительства Российской Федерации, предприятие осуществляет передачу зданий и помещений, относящихся к федеральной собственности и находящихся в хозяйственном ведении предприятия, различным международным и российским организациям на условиях договоров безвозмездного пользования.

Договорами передачи помещений в безвозмездное пользование, заключенными между предприятием (ссудодателем) и вышеуказанными организациями (ссудополучателями) с согласия собственника имущества унитарного предприятия, расходы по эксплуатации и содержанию помещений, а также коммунальным и административно-хозяйственным услугам возлагаются на ссудополучателя. При этом предприятие как балансодержатель вынуждено начислять и уплачивать в бюджет налог на имущество и в отдельных случаях нести другие не возмещаемые ссудополучателями расходы.

В соответствии с положениями Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) переданное в безвозмездное пользование имущество исключается из состава амортизируемого имущества, расходы организации, связанные с его содержанием, не учитываются для уменьшения налогооблагаемой базы, операции по передаче помещений в безвозмездное пользование облагаются налогом на добавленную стоимость, что влечет для предприятия необоснованные налоговые убытки.

В связи с тем, что данные хозяйственные операции обусловлены распорядительными актами Правительства Российской Федерации и указаниями собственника имущества унитарного предприятия и соответственно носят для предприятия обязательный характер, просьба дать разъяснения по вопросу возможности отнесения вышеуказанных расходов, произведенных в рамках уставной деятельности, в состав затрат предприятия, уменьшающих налогооблагаемую базу, а также в отношении порядка исполнения положений НК РФ в части налога на добавленную стоимость по данным хозяйственным операциям, связанным с безвозмездной передачей помещений.

Также просим дать разъяснения вправе ли предприятие при получении субсидии на возмещение части произведенных расходов, связанных с осуществлением капитального ремонта и оснащением оборудованием спецсвязи комплекса зданий, переданного по договору безвозмездного пользования в соответствии с распоряжением Правительства Российской Федерации от 07.09.2012 г. N 1625-р, учитывать полученную субсидию в составе доходов, не учитываемых в целях исчисления налога на прибыль в соответствии с подпунктом 26 пункта 1 статьи 251 НК РФ, включая при этом вышеуказанные расходы по капитальному ремонту и оснащению зданий оборудованием в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо и по вопросу применения положений главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации в отношении отдельных видов доходов и расходов, полученных и произведенных при передаче имущества в безвозмездное пользование, сообщает следующее.

Основы деятельности унитарных предприятий определены в Гражданском кодексе Российской Федерации (статьи 214, 294 и 295) и в Федеральном законе от 14.11.2002 N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях".

Из положений указанных актов законодательства следует, что унитарным предприятием признается коммерческая организация, не наделенная правом собственности на имущество, закрепленное за ней собственником. Имущество федерального унитарного предприятия принадлежит на праве собственности Российской Федерации и закрепляется за унитарным предприятием на праве хозяйственного ведения во владение, пользование и распоряжение.

Предоставление субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг регламентировано статьей 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ).

Пунктом 1 статьи 78 БК РФ установлено, что субсидии предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Случаи и порядок предоставления субсидий юридическим лицам, в том числе унитарным предприятиям, устанавливаются законом (решением) о бюджете и принимаемыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами исполнительных органов власти (пункт 2 статьи 78 БК РФ).

Исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, приведен в статье 251 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 26 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде средств и иного имущества, которые получены унитарными предприятиями от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа.

При этом положения подпункта 26 пункта 1 статьи 251 НК РФ применяются только в том случае, если средства и иное имущество получаются унитарным предприятием на безвозмездной основе. В случае если денежные средства или иное имущество передаются унитарному предприятию, например, в оплату стоимости выполненных работ, оказанных услуг, данные доходы подлежат включению в состав доходов от реализации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 248 НК РФ для целей налогообложения прибыли имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги). Как следует из запроса, субсидии государственному унитарному предприятию выделяются на возмещение части произведенных расходов, связанных с осуществлением капитального ремонта и оснащением оборудованием спецсвязи комплекса зданий, переданного по договору безвозмездного пользования, а не в оплату стоимости реализованных товаров, выполненных работ, оказанных услуг.

Таким образом, доходы в виде указанных субсидий, полученные государственным унитарным предприятием от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа, по мнению Департамента, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основании подпункта 26 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Как следует из положений пункта 1 статьи 252 НК РФ, в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных обоснованных и документально подтвержденных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ), при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (пункт 49 статьи 270 НК РФ).

В соответствии с пунктом 3 статьи 256 НК РФ из состава амортизируемого имущества в целях главы 25 НК РФ исключаются основные средства, переданные по договору в безвозмездное пользование. Начисление амортизации по основным средствам, передаваемым налогоплательщиком в безвозмездное пользование, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошла указанная передача, не производится (пункт 2 статьи 322 НК РФ).

Расходы, связанные с осуществлением капитального ремонта и оснащением оборудованием спецсвязи комплекса зданий, переданного по договору безвозмездного пользования, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, как не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

По аналогичному основанию при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются невозмещаемые ссудополучателем расходы, связанные с содержанием указанного имущества.

Распорядительные акты Правительства Российской Федерации о передаче имущества в безвозмездное пользование, не являются основанием для неприменения вышеуказанных положений главы 25 НК РФ.

Одновременно сообщаем, что мнение Департамента, приведенное в настоящем письме, не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

По вопросу учета для целей налога на добавленную стоимость операций по передаче имущества в безвозмездное пользование ответ будет дан дополнительно.