Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 28 июня 2013 г. N 03-03-06/1/24632 О признании для целей налогообложения прибыли организаций доходов и расходов от выполнения работ, если условиями заключенных договоров предусмотрена их поэтапная сдача, при применении налогоплательщиком метода начисления
Вопрос: ООО (далее - Общество) заключило с ОАО трехлетний контракт на исполнение работ по государственному оборонному заказу (далее - контракт) по сервисному обслуживанию самолетов Су-25.
Указанным контрактом (ведомостью исполнения работ) предусмотрено выполнение работ в три этапа:
- работы в 2011 году должны быть выполнены и сданы до 15 ноября 2011 г.;
- работы в 2012 году должны быть выполнены и сданы до 15 ноября 2012 г.;
- работы в 2013 году должны быть выполнены и сданы до 15 ноября 2012 г.
Кроме того, на каждый год согласовывается перечень работ по сервисному обслуживанию самолетов Су-25 (спецификация), в котором есть сноски и некоторые виды работ могут выполнятся в течение 2 лет. Так, спецификацией на 2012 год предусмотрено, что одна часть работ должна быть сдана в 2012 году (до 15 ноября 2012 г.), а вторая часть - в 2013 году, но не позже 15 ноября 2013 г.
Общество в целях исчисления налога на прибыль применяет метод начислений.
В связи с тем, что предусмотрена поэтапная сдача работ, Общество в своей учетной политике для целей налогового учета по налогу на прибыль определило следующий порядок учета доходов и расходов:
- доход от реализации работ признается при сдаче каждого этапа работ;
- прямые расходы признаются в том в отчетном (налоговом) периоде, в котором сдан соответствующий этап работы (то есть по мере реализации работы, в стоимости которой они учтены);
- косвенные расходы полностью признаются в том в отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы произведены (то есть в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового).
В связи с этим просим разъяснить: правильно ли поступило Общество при признании доходов и расходов для целей налогового учета по налогу на прибыль при выполнении работ по сервисному обслуживанию самолетов Су-25?
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу признания для целей налогообложения прибыли организаций доходов и расходов от выполнения работ, если условиями заключенных договоров предусмотрена их поэтапная сдача, при применении налогоплательщиком метода начисления и сообщает следующее.
Абзацем вторым пункта 2 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).
Согласно пункту 3 статьи 271 Кодекса датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Кодекса. В этой связи указанная дата определяется на момент перехода права собственности по результатам выполненных работ.
Таким образом, на основании пункта 3 статьи 271 Кодекса в случае выполнения работ на основании договора, предусматривающего поэтапную сдачу работ заказчику, организация-исполнитель определяет доход от реализации таких работ по договору на соответствующие даты сдачи заказчику этапов выполненных работ в размере их договорной стоимости.
При этом отнесение возникших расходов к расходам текущего отчетного (налогового) периода осуществляется налогоплательщиком в общеустановленном порядке, то есть при методе начисления - в соответствии со статьями 272, 318 Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 318 Кодекса расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:
материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса;
расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;
суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
Пунктом 2 статьи 318 Кодекса предусмотрено, что прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 319 Кодекса в случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.
При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.
Заместитель директора Департамента | С.В. Разгулин |
Обзор документа
Рассмотрен вопрос о признании для целей налогообложения прибыли доходов и расходов от выполнения работ, если условиями заключенных договоров предусмотрена их поэтапная сдача. При этом налогоплательщик применяет метод начисления.
Минфин России пояснил, что в случае выполнения работ на основании договора, предусматривающего их поэтапную сдачу, организация-исполнитель определяет доход от их реализации на соответствующие даты сдачи заказчику этапов выполненных работ в размере их договорной стоимости.
При этом возникшие расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода в общеустановленном порядке.
Так, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
К прямым расходам могут быть отнесены, в частности, материальные затраты, расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства, суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным относятся все иные расходы, за исключением внереализационных.
НК РФ предусмотрено, что прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены.
Если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике самостоятельно определяет механизм их распределения с применением экономически обоснованных показателей.
При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода. В аналогичном порядке учитываются внереализационные расходы.