Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 5 июня 2013 г. N 03-03-06/1/20666 Об учете расходов на НИОКР для целей налогообложения прибыли организаций

Вопрос: Открытое акционерное общество (далее - ОАО) просит дать разъяснения по вопросу учета в целях налогообложения прибыли сумм расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки по перечню, установленному Правительством Российской Федерации (далее - НИОКР).

Федеральным законом Российской Федерации от 7 июня 2011 года N 132-ФЗ (опубликован в Российской газете 08.06.2011 г. N 122) внесены изменения в Налоговый кодекс Российской Федерации (далее - НК РФ), согласно которым с 2012 г. применяется новая редакция ст. 262 НК РФ.

Пунктом 11 ст. 262 НК РФ определено, что суммы расходов на НИОКР, в том числе не давшие положительного результата, по перечню, предусмотренному пунктом 7 ст. 262, начатые до 01.01.2012 года, включаются в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5 в порядке, действовавшем в 2011 году.

Таким образом, затраты на НИОКР по перечню, установленному Правительством Российской Федерации, начатые и не завершенные до 01.01.2012 г., необходимо признавать в составе прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5.

При этом необходимо учитывать, что до 1 января 2012 года действует Перечень научных исследований и опытно-конструкторских разработок, изложенный в редакции постановления Правительства РФ от 13.10.2011 N 836, а с 1 января 2012 года действует Перечень научных исследований и опытно-конструкторских разработок, изложенный в редакции постановления Правительства РФ от 06.02.2012 N 96.

В хозяйственной деятельности ОАО возникли ситуации, когда соответствующий этап НИОКР начат до 1 января 2012 года и тематика работы не соответствовала Перечню научных исследований и опытно-конструкторских разработок, изложенному в редакции постановления Правительства РФ от 13.10.2011 N 836. При этом на момент подписания сторонами акта сдачи-приемки этапа работ (после 1 января 2012 года) тематика работы соответствует Перечню научных исследований и опытно-конструкторских разработок, изложенному в редакции постановления Правительства РФ от 06.02.2012 N 96.

Также возможна обратная ситуация, когда этап работы по НИОКР начат до 1 января 2012 года и тематика работы соответствовала Перечню, установленному Правительством Российской Федерации в редакции постановления Правительства РФ от 13.10.2011 N 836, а на момент подписания сторонами акта сдачи-приемки этапа работ (после 1 января 2012 года) не соответствуют Перечню в редакции постановления Правительства РФ от 06.02.2012 N 96.

В связи с вышеизложенным прошу пояснить: в каком порядке следует признавать расходы в вышеуказанных ситуациях (в размере фактических затрат с применением или без применения коэффициента 1,5)?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке учета расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (далее - НИОКР) для целей налогообложения прибыли организаций и сообщает следующее.

Порядок учета расходов на НИОКР определен статьей 262 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 указанной статьи НК РФ в редакции, действовавшей до 1 января 2012 г., расходы на НИОКР равномерно включались налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение одного года с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором были завершены такие исследования (отдельные этапы исследований). Расходы налогоплательщика на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (в том числе не давшие положительного результата) по Перечню, установленному Правительством Российской Федерации, признавались в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, и включались в состав прочих расходов в размере фактических затрат с коэффициентом 1,5.

Согласно пункту 7 статьи 262 НК РФ в редакции, действующей с 1 января 2012 г., налогоплательщик, осуществляющий расходы на НИОКР по перечню НИОКР, установленному постановлением Правительства Российской Федерации от 24.12.2008 N 988, вправе включать указанные расходы в состав прочих расходов того отчетного (налогового) периода, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ), в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5.

Применение коэффициента 1,5 может быть осуществлено только в отношении перечня расходов на НИОКР, предусмотренных подпунктами 1-5 пункта 2 статьи 262 НК РФ.

Пунктом 11 статьи 262 НК РФ установлено, что суммы расходов на НИОКР, в том числе не давшие положительного результата, по Перечню, предусмотренному пунктом 7 статьи 262 НК РФ, начатые до 1 января 2012 г., включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5 в порядке, действовавшем в 2011 году. При этом отчет, предусмотренный пунктом 8 статьи 262 НК РФ, в отношении таких НИОКР (отдельных этапов работ) налогоплательщиком не представляется.

В отношении признания иных затрат на НИОКР переходных положений НК РФ не установлено.

Учитывая изложенное, расходы на НИОКР, начатые до 1 января 2012 г. и завершенные в 2012 г., по мнению Департамента, могут быть учтены в том отчетном (налоговом) периоде 2012 г., в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ), если иное не предусмотрено статьей 262 НК РФ, при условии ведения налогового учета расходов на НИОКР в соответствии с их классификацией и в порядке, которые действуют с 1 января 2012 г.

Постановление Правительства Российской Федерации от 06.02.2012 N 96 "О внесении изменений в перечень научных исследований и опытно-конструкторских разработок, расходы налогоплательщика на которые в соответствии с пунктом 7 статьи 262 части второй Налогового кодекса Российской Федерации включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат с коэффициентом 1,5" расширило соответствующий перечень НИОКР. При этом данное постановление распространяется на отношения, возникшие с 1 января 2012 года.

Следовательно, если соответствующий этап НИОКР начат до 1 января 2012 года и его тематика соответствовала перечню, установленному постановлением Правительства Российской Федерации от 24.12.2008 N 988, суммы расходов по указанным НИОКР включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5.

В случае, если соответствующий этап НИОКР начат до 1 января 2012 года и его тематика не соответствовала перечню, установленному постановлением Правительства Российской Федерации от 24.12.2008 N 988, действовавшему до 1 января 2012 года, а завершен данный этап после 1 января 2012 года и его тематика соответствовала перечню, установленному постановлением Правительства Российской Федерации от 24.12.2008 N 988, действовавшему с 1 января 2012 года, то положения пункта 11 статьи 262 НК РФ для указанных НИОКР не применяются. По мнению Департамента, расходы по указанному этапу НИОКР, предусмотренные подпунктами 1-5 пункта 2 статьи 262 НК РФ, включаются в состав прочих расходов того отчетного (налогового) периода, в котором завершен данный этап НИОКР в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5.