Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 19 апреля 2013 г. N 03-03-06/1/13448 Об учете суммовых разниц для целей налогообложения прибыли организаций

Вопрос: ООО (займодавец) в 2009 г. выдало сторонней организации (заемщик) процентный заем. Договор заключен в условных единицах (условная единица эквивалентна доллару США), расчеты производят по курсу доллара на день оплаты. По условиям договора срок возврата займа установлен три года со дня предоставления денежных средств заемщику.

В результате выполнения обязательств по договору займа погашение задолженности перед займодавцем производилось частями в период с 2009-2012 гг. В связи с колебаниями курса доллара на дату возврата займа должник (заемщик) вернул меньшую сумму в рублях, чем получил. Вследствие чего займодавец получил отрицательную суммовую разницу.

Может ли займодавец учесть в составе внереализационных расходов отрицательные суммовые разницы, возникающие при погашении долгового обязательства в условных единицах, на основании подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке учета суммовых разниц для целей налогообложения прибыли организаций и сообщает следующее.

Согласно статье 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

В соответствии с пунктом 1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) при определении предельной величины процентов по долговым обязательствам, признаваемых расходом, учитываются, в том числе суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах, по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц.

В соответствии с пунктом 11.1 статьи 250 и подпунктом 5.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ в составе внереализационных доходов (расходов) учитываются доходы (расходы) в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

Согласно статье 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Таким образом, для возникновения суммовой разницы обязательным условием является факт реализации товаров, работ, услуг. Однако при выдаче/получении займодавцем и получении/возврате заемщиком кредита факт реализации товаров, работ, услуг отсутствует.

Следовательно, возникающая разница не будет признаваться суммовой в смысле, придаваемом этому понятию нормами пункта 11.1 статьи 250 НК РФ и подпункта 5.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Суммовая разница в этом случае может рассматриваться только как разница выданных и полученных в рамках кредитного договора/договора займа сумм.

Вместе с тем в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

В связи с этим отрицательные суммовые разницы по долговым обязательствам, выраженным в условных единицах, могут быть учтены в расходах заимодавца на основании подпункта 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ при условии соответствия их требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, не является нормативным правовым актом и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.