Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 25 марта 2013 г. N 03-03-06/4/9229 О налогообложении расходов кооператива, понесенных им при осуществлении уставной деятельности

Вопрос: Кредитный потребительский кооператив (далее по тексту - КПК) является некоммерческой организацией, деятельность которой состоит в организации финансовой взаимопомощи членам кредитного кооператива (пайщиков), посредством объединения паенакоплений (паев) и привлеченных денежных средств членов кооператива и иных денежных средств и размещения этих денежных средств путем предоставления займов членам кредитного кооператива для удовлетворения их финансовых потребностей.

Вышепоименованный вид деятельности (финансовая взаимопомощь) является основным для КПК (статья 3 Закона от 18.07.2009 N 190-ФЗ).

Кредитный потребительский кооператив применяет общий режим налогообложения, являясь плательщиком налога на прибыль согласно статье 246 НК РФ.

При этом прибылью налогоплательщиков по налогу на прибыль являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в порядке и на условиях, установленных статьями 252-269 НК РФ. В свою очередь, доходами для целей формирования объекта налогообложения признаются доходы от реализации (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы (статья 248 НК РФ).

В процессе осуществления своей уставной деятельности, которая направлена на получение доходов от предоставления займов своим членам (пайщикам), КПК при определении налоговой базы по налогу на прибыль учитывает и признает проценты, полученные кооперативом от выданных займов, в составе внереализационных доходов, четко руководствуясь при этом положениями п. 6 ст. 250 НК РФ. Однако, по сути, эти доходы являются доходами, полученными от реализации работ (услуг), как уже отмечалось выше, других доходов КПК не получает.

Одновременно с этим, положениями пункта 2 статьи 251 НК РФ определено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в частности, при определении налоговой базы, также не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц, и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений.

Согласно официальной позиции ФНС России, изложенной в письме от 24.09.2012 г. N ЕД-4-3/15900, налоговым законодательством не предусмотрена обязанность некоммерческих организаций признавать расходами, связанные с производством и реализацией за счет целевых поступлений (членских взносов).

Вышеназванные положения создают при практическом применении неясности, неточности в трактовании положений налогового законодательства применительно к кредитным кооперативам в системе с положениями гражданского законодательства, в т.ч. законодательства, регулирующего деятельность кооператива.

Руководствуясь вышеназванными принципами, КПК просит разъяснить, правомерно ли кредитному потребительскому кооперативу, при определении объекта налогообложения налога на прибыль учитывать в составе затрат все те расходы, которые поименованы в ст. 252-269 НК РФ с соблюдением при этом принципа формирования доходов в КПК от размера платы выданных кооперативом своим пайщикам заимствований?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу налогообложения и сообщает следующее.

Деятельность кредитных кооперативов регулируется Гражданским кодексом Российской Федерации, Федеральным законом от 18.07.2009 N 190-ФЗ "О кредитной кооперации" (далее - Федеральный закон N 190-ФЗ).

Положениями статьи 3 Федерального закона N 190-ФЗ установлено, что кредитный кооператив является некоммерческой организацией, деятельность которой состоит в организации финансовой взаимопомощи членов кредитного кооператива (пайщиков). Взаимопомощь осуществляется посредством объединения паенакоплений (паев) и привлечения денежных средств членов кооператива и иных денежных средств, а также посредством размещения этих денежных средств путем предоставления займов членам кредитного кооператива для удовлетворения их финансовых потребностей.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик - российская организация уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов в порядке, предусмотренном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Критерии, в соответствии с которыми осуществленные налогоплательщиком затраты признаются расходами для целей налогообложения и учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль, предусмотрены в статье 252 НК РФ.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, расходы, осуществленные налогоплательщиком, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль только при соблюдении вышеперечисленных условий.

Положениями пункта 2 статьи 251 НК РФ определено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются, в частности, целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности в виде осуществленных в соответствии с законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях взносов учредителей (участников, членов), пожертвований, признаваемых таковыми в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений.

Таким образом, для некоммерческих организаций установлена обязанность ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений, и доходов (расходов), полученных (произведенных) ими за счет иных источников.

Учитывая изложенное, при ведении раздельного учета расходы кооператива, понесенные им при осуществлении уставной деятельности (оплата труда, начисления на заработную плату, плата за аренду помещений, коммунальные расходы, членские взносы в ассоциации и др.), осуществленные за счет целевых поступлений, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.