Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 24 мая 2012 г. N 03-05-05-01/27 Об исчислении налога на имущество организаций и налога на прибыль в отношении не используемого в основной деятельности объекта недвижимого имущества

Вопрос: На балансе Банка имеется помещение, которое отражается в составе недвижимости, временно не используемой в основной деятельности. В Учетной политике Банка закреплен метод бухгалтерского учета по текущей (справедливой) стоимости, при этом начисление амортизации таких объектов основных средств в бухгалтерском учете не предусмотрено.

На дату перевода указанного объекта недвижимости (на 01.01.2012 г.) Банком была произведена переоценка данного объекта по текущей (справедливой) стоимости. Разница между текущей (справедливой) стоимостью и балансовой стоимостью за вычетом накопленной амортизации отражена на счете прироста имущества при переоценке в первый рабочий день 2012 года.

В дальнейшем изменение текущей (справедливой) стоимости будет отражаться на счетах доходов/расходов Банка не реже одного раза в год.

В связи с чем просим разъяснить:

1. Налоговая база по налогу на имущество определяется согласно ст. 375 НК РФ. Абзацем 3 п. 1 ст. 375 НК РФ предусмотрено, что: "В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода". Распространяется ли действие указанного абзаца при включении вышеуказанной недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, в состав среднегодовой стоимости имущества, признаваемой объектом налогообложения? Кроме того, в случае положительного ответа, какая стоимость будет являться первоначальной: сумма, уплаченная при покупке помещения (без НДС), включая затраты на государственную регистрацию объекта недвижимости, или сумма, равная текущей (справедливой) стоимости?

2. В соответствии с п. 4 ст. 376 НК РФ среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е числа каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу. В связи с этим какую стоимость вышеуказанного помещения необходимо учитывать при расчете среднегодовой стоимости на 1-е января 2012 года: до проведенной переоценки или с ее учетом?

3. Согласно ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях исчисления налога на прибыль признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации, амортизируемым признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей. Перечень имущества, не подлежащего амортизации и исключаемого из состава амортизируемого имущества, является закрытым.

Исходя из этого просим разъяснить:

- необходимо ли при расчете налога на прибыль начислять амортизацию по вышеуказанному объекту основных средств, временно не используемого в основной деятельности;

- необходимо ли включать в состав доходов или расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль, суммы изменения текущей (справедливой) стоимости недвижимости, временно не используемой в основной деятельности?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу исчисления налога на имущество организаций и налога на прибыль в отношении не используемого в основной деятельности объекта недвижимого имущества и сообщает.

Статьей 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что объектами налогообложения по налогу на имущество организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 Кодекса.

Таким образом, объектом налогообложения по налогу на имущество организаций признаются активы, учитываемые по правилам ведения бухгалтерского учета в составе основных средств.

В соответствии с Правилами ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации (далее - Правила), утвержденными Положением Банка России от 26 марта 2007 N 302-П (далее - Положение N 302-П), учет основных средств ведется на балансовом счете N 604 "Основные средства".

На основании Указаний Банка России от 29.12.2010 N 2553-У "О внесении изменений в Положение Банка России от 26 марта 2007 года N 302-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" в Правила внесены изменения.

С учетом внесенных изменений, согласно пункту 6.16 Правил на счете N 604 "Основные средства" ведется учет наличия и движения основных средств, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, аренде, капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, а также недвижимости, временно не используемой в основной деятельности, определение которой дано в пункте 11.1 Приложения 10 к Положению N 302-П.

Кроме того, внесены изменения в План счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях Правил, согласно которому балансовый счет 604 "Основные средства" дополнен счетами второго порядка 60406, 60407, 60408, 60409, 60410, 60411.

Поэтому с 1 января 2012 года кредитные организации принимают в целях формирования налоговой базы по налогу на имущество организаций объекты основных средств (движимое и недвижимое имущество), отражаемые на балансовых счетах 60401, 60408, 60409, 60410, 60411, 60804.

На основании статей 375 и 376 Кодекса налоговой базой по налогу на имущество организаций признается среднегодовая стоимость имущества, при исчислении которой учитывается остаточная стоимость основных средств, формируемая для целей налогообложения по установленным правилам ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Дня отдельных объектов основных средств, для которых начисление амортизации не предусмотрено, остаточная стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 375 Кодекса как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

На основании пункта 4 статьи 376 Кодекса среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу.

Исходя из пункта 4 статьи 376 Кодекса во взаимосвязи с положениями пункта 1 статьи 374 и пункта 1 статьи 375 Кодекса, следует, что при определении среднегодовой стоимости имущества за налоговый период остаточная стоимость имущества на 1 января 2012 года должна учитываться в том значении, в котором она сформирована в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Поэтому, если согласно Положению N 302-П для целей бухгалтерского учета не предусмотрено начисление амортизации, а также износа по отдельным видам активов, учитываемых в составе основных средств, то для целей налогообложения применяется стоимость основных средств, сформированная в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета.

Порядок проведения переоценки основных средств и отражения её результатов в бухгалтерском учете установлен пунктом 2.8. Приложения N 10 к Положению N 302-П.

Одновременно обращаем внимание, что в соответствии со статьей 4 Федерального закона от 10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)" правила бухгалтерского учета и отчетности для банковской системы Российской Федерации устанавливает Банк России, в связи с чем по вопросу ведения бухгалтерского учета основных средств и формирования их первоначальной и остаточной стоимости следует обращаться в Банк России.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 Кодекса амортизируемым имуществом признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, (если иное не предусмотрено главой 25 Кодекса), используется им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб.

На основании пункта 1 статьи 257 Кодекса под основными средствами в целях главы 25 Кодекса понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальной стоимостью более 40 000 руб.

Пунктом 4 статьи 259 Кодекса установлено, что начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Расходы, связанные с содержанием данного имущества до момента его перевода в состав основных средств, не могут учитываться для целей налогообложения прибыли организаций как не соответствующие положениям статьи 252 Кодекса.

В соответствии со статьей 248 Кодекса к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

На основании абзаца шестого пункта 1 статьи 257 Кодекса при проведении налогоплательщиком в последующих отчетных (налоговых) периодах после вступления в силу главы 25 Кодекса переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств на рыночную стоимость положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения прибыли.

Суммы указанной переоценки не признаются доходами (расходами), учитываемыми при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.