Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 3 мая 2012 г. N 03-03-06/2/46 О налогообложении прибыли организаций при совершении операций с производными финансовыми инструментами

Вопрос: Банк, являясь профессиональным участником рынка ценных бумаг, заключил с физическим лицом внебиржевой форвардный контракт на поставку 5.000 штук ценных бумаг - облигаций банка, номинированных в российских рублях и обращающихся на организованном рынке ценных бумаг (ОРЦБ). Данный контракт был заключен с открытой датой исполнения, но не ранее чем через три дня с даты заключения сделки, т.е. заключен открытый форвард. При этом цена контракта определяется расчетным путем исходя из условий заключенной сделки. На момент заключения сделки в портфеле Банка для продажи находятся облигации в количестве 9.000 штук по цене приобретения 97,8 рублей за одну штуку.

Предположим, что через год Банк исполнил вышеназванный контракт, в ходе которого физическому лицу были реализованы облигации в количестве 5.000 штук по оговоренной расчетной цене форвардного контракта - 96,8 рублей за одну штуку. При этом в день исполнения открытого форвардного контракта Банк реализовал на ОРЦБ оставшиеся облигации от своего лица в количестве 4.000 штук по цене - 99,5 рублей за одну штуку. Минимальная цена, зафиксированная организатором торгов в день реализации, составила - 99,1 рублей за одну штуку, а максимальная цена - 99,8 рублей за одну штуку.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль, согласно требованиям НК РФ, фактическая цена сделки должна соответствовать рыночному уровню цен. При этом необходимо учитывать, что:

- в случае реализации (приобретения) активов, обращающихся на ОРЦБ, по цене ниже минимальной (выше максимальной) цены сделок на ОРЦБ при определении финансового результата принимается минимальная (максимальная) цена на ОРЦБ;

- в случае реализации (приобретения) активов, не обращающихся на ОРЦБ, по цене ниже минимальной (выше максимальной) цены, определенной исходя из расчетной цены активов и предельного 20% отклонения цен, при определении финансового результата принимается минимальная (максимальная) цена, определенная исходя из расчетной цены активов и предельного отклонения цен.

Применительно к рассматриваемой ситуации фактическая цена приобретения Банком 9.000 облигаций - 97,8 рублей за одну штуку находилась в интервале предельных колебаний минимальной и максимальной цен (интервала цен) с указанной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торгов на ОРЦБ на дату приобретения. В соответствии со ст. 280 НК РФ цена приобретения может быть взята за основу при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль Банка.

Фактическая цена реализации на ОРЦБ 4.000 облигаций - 99,5 рублей за одну штуку также находится в интервале предельных колебаний минимальной и максимальной цен с указанной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торгов на ОРЦБ на дату реализации. При определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль Банка данная цена реализации тоже в силу ст. 280 НК РФ может быть взята за основу.

Просим Вас пояснить:

Должен ли Банк рассматривать цену реализации 5.000 облигаций - 96,8 рублей в рамках форвардного контракта с минимальной ценой зарегистрированной организатором торгов на ОРЦБ на дату реализации, т.е. весь реализованный портфель облигаций проверяется на соответствие рыночному уровню цен на ОРЦБ? Или данную цену реализации необходимо рассматривать с точки зрения предельного 20% отклонения от расчетной цены внебиржевого ФИССа?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке налогообложения прибыли организаций при совершении операций с производными финансовыми инструментами и сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 11.4 Регламента Министерства финансов Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 23.03.05 N 45н, в Министерстве не рассматриваются по существу обращения по проведению экспертизы договоров, учредительных и иных документов организаций, по оценке конкретных хозяйственных ситуаций.

Одновременно сообщаем, что в соответствии с пунктом 1 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), если операция с ценными бумагами может быть квалифицирована также как операция с финансовыми инструментами срочных сделок, то налогоплательщик самостоятельно выбирает порядок налогообложения такой операции.

Порядок признания производных финансовых инструментов финансовыми инструментами срочных сделок для целей налогообложения прибыли организаций, а также определения налоговой базы по операциям с указанными инструментами, установлен статьями 301-305 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 302 НК РФ расходами по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, понесенными в налоговом (отчетном) периоде, признаются, в том числе суммы, подлежащие уплате в течение налогового (отчетного) периода по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, а также стоимость базисного актива, передаваемого по сделкам, предусматривающим поставку базисного актива.

Также сообщаем, что в случае, если сделка налогоплательщика, предметом которой является поставка ценных бумаг, признается финансовым инструментом срочных сделок, фактическая цена исполнения финансового инструмента срочной сделки, не обращающегося на организованном рынке, признается для целей налогообложения рыночной ценой, если она отличается не более чем на 20 процентов в сторону повышения (понижения) от расчетной стоимости этого финансового инструмента срочных сделок на дату заключения срочной сделки (пункт 2 статьи 305 НК РФ).

Порядок определения расчетной стоимости соответствующих видов финансовых инструментов срочных сделок установлен приказом ФСФР России от 09.11.2010 N 10-67/пз-н.