Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 2 мая 2012 г. N 03-03-06/1/214 Об учете прямых и косвенных расходов в целях налогообложения прибыли

Вопрос: Наша организация является генеральным подрядчиком и одновременно выполняет функции заказчика-застройщика, осуществляя строительство многоквартирных жилых домов. При этом строительство осуществляется за счет двух источников:

1) За счет средств участников долевого строительства (дольщиков). Указанные средства в бухгалтерском учете нашей организации отражаются как средства целевого финансирования и учитываются в порядке, предусмотренном подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ, в разрезе каждого дольщика на счете 86 "Целевое финансирование".

2) За счет авансовых платежей по предварительным договорам купли-продажи. Эти денежные средства в бухгалтерском учете отражаются по кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Строительство жилого дома осуществляется в течение нескольких лет.

Так, строительство одного 70-квартирного жилого дома было начато в начале 2007 года и окончено только в декабре 2009 года. Строительство было начато на средства, полученные от участников долевого строительства, и дом в целом был построен главным образом за счет этих средств.

По окончании строительства возникла проблема, связанная с распределением затрат по строительству (сметной стоимости строительства) дома между долевым строительством и строительством по предварительным договорам купли-продажи. Такое распределение имеет значение для определения финансового результата, поскольку финансовый результат (экономия) по долевому строительству облагается НДС, а вот реализация квартир НДС не облагается.

1. Правомерно ли при таких обстоятельствах применять методику распределения затрат, предусмотренную учетной политикой нашей организации, которая заключается в распределении общих затрат на строительство дома между затратами по долевому строительству и затратами по договорам купли-продажи пропорционально денежным средствам, полученным от участников долевого строительства, и денежным средствам, полученным от покупателей квартир?

2. Существуют ли нормативные правовые документы, которые строго регламентируют вопросы такого распределения, предусматривая конкретные методики (способы) распределения, и если существуют, то перечислите их?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу учета прямых и косвенных расходов для целей налогообложения прибыли и сообщает следующее.

Согласно пункту 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ;

расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Пунктом 2 статьи 318 НК РФ предусмотрено, что прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 319 НК РФ в случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Однако из норм статей 252, 318, 319 НК РФ следует, что выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть экономически обоснованным.

В соответствии с пунктом 3 статьи 1 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности.

Таким образом, по мнению Департамента, при формировании состава прямых расходов в налоговом учете налогоплательщик может учитывать перечень прямых расходов, связанных с производством и реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), применяемый для целей бухгалтерского учета.