Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 10 мая 2012 г. N 03-03-06/2/58 О правомерности учета в целях налогообложения прибыли присоединяющим обществом доходов, возникающих у присоединяемого общества в момент погашения акций присоединяемого общества

Вопрос: Банк просит дать разъяснения по вопросу правомерности учета в целях налогообложения прибыли присоединяющим обществом доходов, возникающих у присоединяемого общества в момент погашения акций присоединяемого общества.

В соответствии с пунктом 4 статьи 17 Федерального закона Российской Федерации от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон) при присоединении одного акционерного общества к другому акции присоединяемого общества, принадлежащие обществу, к которому осуществляется присоединение погашаются.

Особенности определения налоговой базы по операциям погашения присоединяющим обществом принадлежащих ему акций присоединяемого общества Налоговым кодексом Российской Федерации не определены. Специальные нормы НК РФ, определяющие порядок налогообложения при реорганизации предприятий и при реализации и ином выбытии ценных бумаг, не дают однозначного ответа о правомерности учета при налогообложении прибыли доходов, возникающих при погашении присоединяющим обществом акций присоединяемого общества, приобретенных до реорганизации по цене ниже стоимости чистых активов присоединяемого общества.

Полагаем, что положения статьи 280 НК РФ, определяющие порядок налогообложения ценных бумаг при их реализации и ином выбытии, включая погашение, в данной ситуации не могут быть применены по основаниям:

- погашение присоединяющим обществом принадлежащих ему акций присоединяемого общества является обязательным условием при реорганизации в форме присоединения (п. 4 ст. 17 Закона)

- нормы статьи 280 НК РФ применяются при погашении ценных бумаг их эмитентом, но не собственником, каковым в нашем случае является присоединяющее общество.

Полагаем, что к операции погашения присоединяющим обществом акций присоединяемого общества в рассматриваемом случае могут быть применены нормы п. 3 ст. 277 НК РФ, определяющей, что при реорганизации независимо от формы реорганизации у налогоплательщиков-акционеров не образуется прибыль или убыток, учитываемые в целях налогообложения.

Таким образом, в доходы правопреемника не включается разница между рыночной оценкой активов присоединяемого общества и оплаченной стоимостью его акций, а если указанная разница отрицательная, то сформированный убыток не учитывается для целей налогообложения.

Просим подтвердить или опровергнуть вышеизложенную позицию Банка.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу налогообложения и сообщает следующее.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 4 статьи 17 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" при присоединении общества погашаются акции присоединяемого общества, принадлежащие обществу, к которому осуществляется присоединение.

Пунктом 3 статьи 277 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) определено, что при реорганизации организации, независимо от формы реорганизации, у налогоплательщиков-акционеров (участников, пайщиков) не образуется прибыль (убыток), учитываемая в целях налогообложения.

Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами установлены статьей 280 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 280 НК РФ доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются, в частности, исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги.

Расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг определяются, в частности, исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение) и затрат на ее реализацию.

Подпунктом 7 пункта 7 статьи 272 НК РФ установлено, что по расходам, связанным с приобретением ценных бумаг, включая их стоимость, датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 НК РФ, дата реализации или иного выбытия ценных бумаг.

Следовательно, главой 25 НК РФ предусмотрен специальный порядок учета расходов на приобретение ценных бумаг, в соответствии с которым они учитываются в момент реализации ценных бумаг. Специального порядка в отношении учета расходов на приобретение ценных бумаг в случае, когда ценные бумаги погашаются в связи с присоединением организации главой 25 НК РФ не предусмотрено.

Учитывая данные обстоятельства, а также то, что при реорганизации в форме присоединения у акционеров не образуется прибыль (убыток), учитываемая в целях налогообложения, считаем, что расходы, связанные с приобретением акций присоединяемой организации, присоединяющая организация не сможет учесть для целей налогообложения.