Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 19 марта 2012 г. N 03-07-06/61 О применении освобождения от уплаты акцизов при экспорте нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья

Вопрос: ОАО обращается за разъяснениями о порядке применения освобождения от уплаты акцизов при экспорте нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья с 01.07.2012 года.

Согласно пункту 5 статьи 1 Федерального закона от 28.11.2011 N 338-ФЗ с 1 июля 2012 года вступает в силу новая редакция пункта 2 статьи 184 НК РФ.

По мнению ОАО, согласно новой редакции п. 2 ст. 184 НК РФ:

1. Налогоплательщики - производители нефтепродуктов из давальческого сырья имеют право на освобождение от уплаты акциза при передаче произведенных ими подакцизных товаров из давальческого сырья, помещенных под таможенную процедуру экспорта, собственнику сырья при представлении налогоплательщиком в налоговый орган поручительства банка в соответствии со статьей 74 НК РФ или банковской гарантии до установленного Налоговым кодексом первого срока уплаты акциза.

При этом в целях подтверждения обоснованности предоставленного налогоплательщику освобождения от уплаты акцизов, он должен в течение 180 календарных дней со дня передачи подакцизных товаров собственнику сырья представить в налоговый орган предусмотренные пунктом 7 статьи 198 Налогового кодекса документы, подтверждающие факт экспорта собственником сырья нефтепродуктов за пределы территории Российской Федерации.

Таким образом, действующий порядок освобождения от уплаты акциза налогоплательщиков - производителей нефтепродуктов из давальческого сырья не меняется.

2. Банковская гарантия, оформляемая в соответствии со ст. 184 НК РФ, служит обеспечением исполнения налогоплательщиком обязанности по уплате акцизов и пени в случае непредставления в 180-дневный срок экспортных документов, поименованных в п. 7 ст. 198 НК РФ.

Законодатель не устанавливает точный период действия банковской гарантии, не установлена дата, с которой банковская гарантия начинает свое действие. Определен лишь срок, ранее которого гарантия не может прекращать свое действие. Это дата исчисляется как 9 месяцев со дня реализации (передачи) подакцизных товаров на экспорт.

Дата начала действия банковской гарантии может быть определена на основании системного толкования положений главы 22 НК РФ. Статьи 184 и 204 НК РФ позволяют сделать вывод, что банковская гарантия должна быть представлена в налоговый орган вместе с налоговой декларацией по акцизам за налоговый период, в котором были совершены освобожденные от налогообложения операции, по сроку уплаты акциза, т.е. 25 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Соответственно, банковская гарантия должна быть оформлена и начинать свое действие не позднее 25 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Таким образом, банковская гарантия с датой начала действия не позднее первого срока уплаты акциза, срок действия которой оканчивается не раньше чем через девять месяцев со дня реализации (передачи) подакцизных товаров на экспорт, представляемая налогоплательщиком - производителем нефтепродуктов из давальческого сырья в налоговый орган не позднее окончания первого срока уплаты акциза, отвечает требованиям новой редакции п. 2 ст. 184 НК РФ и служит основанием для освобождения от уплаты акциза при экспорте нефтепродуктов.

В связи с изложенным прошу Вас подтвердить мнение ОАО по данным вопросам.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо о порядке применения освобождения от уплаты акцизов при экспорте нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья, и сообщает.

Статьей 179 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что налогоплательщиками акцизов являются организации и индивидуальные предприниматели, совершающие операции, признаваемые объектом налогообложения акцизами в соответствии с пунктом 1 статьи 182 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 182 Кодекса передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) признается объектом налогообложения акцизами.

Таким образом, лица, осуществляющие производство подакцизных товаров из давальческого сырья, признаются налогоплательщиками акцизов.

Согласно действующей редакции пункта 2 статьи 184 Кодекса налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при реализации произведенных им подакцизных товаров и (или) передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья и помещенных под таможенную процедуру экспорта, за пределы территории Российской Федерации при представлении в налоговый орган поручительства банка, предусмотренного статьей 74 Кодекса, или банковской гарантии.

Федеральным законом от 28 ноября 2011 г. N 338-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" в пункт 2 статьи 184 Кодекса внесены редакционные изменения, которые вступают в силу с 1 июля 2012 года.

В соответствии с новой редакцией указанного пункта налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при реализации произведенных им подакцизных товаров (в том числе из давальческого сырья), помещенных под таможенную процедуру экспорта, при представлении в налоговый орган поручительства банка в соответствии со статьей 74 Кодекса или банковской гарантии.

Таким образом, принципиальных изменений в вышеуказанную норму Кодекса не внесено и налогоплательщики - производители подакцизных товаров из давальческого сырья освобождаются от уплаты акцизов в случае реализации указанных товаров за пределы территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта при представлении в налоговый орган поручительства банка или банковской гарантии. При этом налогоплательщик обязан представить в налоговый орган документы, предусмотренные пунктом 7 статьи 198 Кодекса, подтверждающие факт вывоза товаров за пределы территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта.

Несмотря на то, что новая редакция пункта 2 статьи 184 Кодекса с 1 июля 2012 года не содержит слов "при передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья", указанным пунктом 7 статьи 198 Кодекса для подтверждения правомерности освобождения от уплаты акцизов предусмотрено, в частности, представление договора между собственником подакцизного товара, произведенного из давальческого сырья, и налогоплательщиком о производстве подакцизного товара и контракта (копии контракта) между собственником давальческого сырья и контрагентом, а также иных документов, подтверждающих факт производства подакцизных товаров из давальческого сырья и их реализацию за пределы территории Российской Федерации.

Учитывая изложенное, с 1 июля 2012 года налогоплательщики, осуществляющие производство подакцизных товаров из давальческого сырья, реализуемых их собственниками на экспорт, право на освобождение от уплаты акцизов не утрачивают.

Что касается вопроса о дате представления в налоговый орган поручительства банка или банковской гарантии, то поскольку согласно пункту 2 статьи 184 Кодекса любой из указанных документов представляется налогоплательщиком в налоговый орган в целях освобождения от уплаты акцизов, он должен быть представлен в налоговый орган до наступления срока уплаты акциза, установленного статьей 204 Кодекса. При этом срок действия поручительства банка или банковской гарантии (за исключением банковской гарантии, представляемой в целях одновременного освобождения от уплаты авансового платежа акциза по алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции и уплаты акциза, исчисленного по указанной продукции, вывозимой за пределы территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта) должен составлять не менее девяти месяцев со дня реализации подакцизных товаров на экспорт.

Одновременно отмечаем, что настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.