Постановление Арбитражного суда Московского округа от 27 марта 2024 г. N Ф05-4973/24 по делу N А40-153692/2023

г. Москва

27 марта 2024 г.

Дело N А40-153692/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 25 марта 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен 27 марта 2024 года.

Арбитражный суд Московского округа

в составе: председательствующего-судьи Каменской О.В.,

судей Анциферовой О.В., Дербенева А.А.,

при участии в заседании:

от заявителя: Передереев А.В. по дов. от 10.01.2024;

от заинтересованного лица: Князев Е.Б. по дов. от 16.10.2023;

от третьих лиц: Макаров Д.Р. по дов. от 05.12.2023,

рассмотрев 25 марта 2024 года в судебном заседании кассационную жалобу

ООО РА "Атом Медиа"

на решение от 21 сентября 2023 года

Арбитражного суда города Москвы,

на постановление от 14 декабря 2023 года

Девятого арбитражного апелляционного суда

по заявлению ООО РА "Атом Медиа"

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по г. Москве

третьи лица: 1) Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве, 2) Федеральная налоговая служба

о признании незаконными действий, о признании недействительными постановление,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью РА "АТОМ МЕДИА" (далее - ООО РА "Атом Медиа", Заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к ИФНС России N 7 по г. Москве (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными постановления Инспекции от 25.01.2023 N 13-11/ПО о проведении осмотра территории, помещений, документов и предметов, Протокола осмотра территории, помещений, документов, предметов от 25.01.2023 N 13-П/АОТ/1, решения Управления ФНС России по г. Москве (далее - Управление, УФНС России по г. Москве) от 17.03.2023 N 21-10/029662@, решения ФНС России от 08.06.2023 N БВ-3-9-7650 (R).

Решением Арбитражного суда города Москвы от 21 сентября 2023 года ООО РА "Атом Медиа" отказано в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 14 декабря 2023 года, решение Арбитражного суда города Москвы от 21 сентября 2023 года оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, ООО РА "Атом Медиа" обратилось в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит суд округа решение Арбитражного суда города Москвы и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда отменить, принять по делу новый судебный акт.

Представители сторон, явившиеся в судебное заседание кассационного суда, поддержали свои доводы и возражения.

Отзыв и дополнения представлены и приобщены к материалам дела.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, заслушав явившихся в судебное заседание лиц, участвующих в деле, и, проверив в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражными судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых решении и постановлении, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, не находит оснований для отмены или изменения судебных актов суда первой и апелляционной инстанций ввиду следующего.

Пунктом 1 статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено, что налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ.

Статьей 89 НК РФ регламентирован порядок проведения выездной налоговой проверки, которая проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Согласно положениям статей 31, 87, 89, 91 - 101 НК РФ выездная налоговая проверка проводится с применением таких процедур, как осмотр, истребование документов, выемка документов и предметов, экспертиза, участие понятых и допрос свидетелей.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе в порядке, предусмотренном статьей 92 НК РФ, осматривать любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества.

Пунктом 1 статьи 92 НК РФ предусмотрено, что должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений проверяемого лица, документов и предметов.

Осмотр территорий, помещений, документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, производящего осмотр. Указанное постановление подлежит утверждению руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.

Согласно п. 3 ст. 92 НК РФ в проведении осмотра вправе участвовать лицо, чьи территории, помещения, документы и предметы подлежат осмотру, или его представитель, а также специалисты.

Порядок проведения осмотра регламентируется ст. 92 НК РФ, п. 3 которой предусмотрено: осмотр производится в присутствии понятых. При проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты.

Из содержания пункта 5 статьи 92 НК РФ следует, что о производстве осмотра составляется протокол.

Пунктом 4 статьи 92 НК РФ установлено, что в необходимых случаях при осмотре производятся фото- и киносъемка, видеозапись, снимаются копии с документов или другие действия.

Как предусмотрено пунктом 5 статьи 92 НК РФ, о производстве осмотра составляется протокол. Форма протокола осмотра территорий, помещений, документов, предметов установлена Приложением N 16 к Приказу ФНС России от 07.11.2018 N ММВ7-2/628@.

Как установлено судами двух инстанций в ходе рассмотрения дела по существу, инспекцией принято Решение от 29.12.2022 N 13-11/РП/13 о проведении выездной налоговой проверки Общества по всем налогам и сборам за период с 01.01.2019 по 31.12.2021.

Решение от 29.12.2022 N 13-11/РП/13 направлено по телекоммуникационным каналам связи (далее - ТКС) 29.12.2022, и получено Обществом 29.12.2022.

Инспекцией в адрес Общества 30.12.2022 по ТКС направлено требование от 29.12.2022 N 13-11/Т/51 о предоставлении документов, принято 09.01.2023.

Инспекцией принято решение от 30.12.2022 N 13-11/РПР/40 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки в связи с истребованием документов в соответствии с п. 1 ст. 93 НК РФ.

Суды установили, что решение от 30.12.2022 N 13-11/РПР/40 направлено по ТКС 30.12.2022, и получено Обществом 30.12.2022.

В соответствии со ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы, согласно п. 3 ст. 93 НК РФ документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней.

Суды установили, что 09.01.2023 Общество в адрес Инспекции направило уведомление о невозможности предоставления в установленные сроки документов ввиду их значительного объема, а также сообщило, что Обществу необходимо дополнительного времени для их подготовки,

Решением Инспекции от 13.01.2023 N 13-11/РПД/1/1 Обществу продлен срок предоставления документов по требованию от 29.12.2022 N 13-11/Т/51 до 17.02.2023. Решение от 13.01.2023 N 13-11/РПД/1/1 направлено по ТКС 20.01.2023, принято 20.01.2023.

Согласно п. 3 ст. 93 НК РФ в случае, если проверяемое лицо не имеет возможности представить истребуемые документы в течение установленного настоящим пунктом срока, оно в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы.

В ходе выездной налоговой проверки в адрес Общества по ТКС направлено уведомление от 16.01.2023 N 13-11/У/15 о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов (далее - Уведомление), которое получено налогоплательщиком 16.01.2023.

Обществом (вх. от 17.01.2023 N 0001450) представлен ответ на Уведомление, в котором налогоплательщик просит рассмотреть возможность проведения проверки по месту нахождения налогового органа, ввиду отсутствия у налогоплательщика возможности предоставить помещение для проведения проверки.

Инспекцией в адрес Общества по почте направлен ответ от 06.02.2023 N 13-09/03113 на письмо (вх. от 17.01.2023 N 0001450).

Согласно Письму ФНС России от 25.07.2013 N АС-4-2/13622 "О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок", отсутствие возможности предоставления помещения для проведения выездной налоговой проверки должно быть обусловлено объективными причинами и подтверждаться фактическими обстоятельствами.

Принятие решения о проведении выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа осуществляется руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, назначившего выездную налоговую проверку, при наличии письменного заявления лица, в отношении которого проводится проверка либо на основании докладной записки руководителя проверяющей группы. При необходимости может быть проведен осмотр территорий (помещений) налогоплательщика, предусмотренный статьей 92 НК РФ.

С целью установления объективных причин и фактических обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии у Общества возможности предоставления помещения для проведения выездной налоговой проверки на основании Постановления от 25.01.2023 N 13-11/ПО о проведении осмотра территорий, помещений, документов, предметов 25.01.2023 проведен осмотр территорий, помещений, документов, предметов по адресу места нахождения Общества: г. Москва, ул. Новослободская, д. 45 К.Б. офис 3.25.

Постановление вручено 25.01.2023 генеральному директору Общества Зайцевой Е.А.

Так, из материалов дела, исследованного судами, установлено, что оспариваемое постановление принято должностными лицами Инспекции в рамках полномочий налогового органа и в соответствии с Кодексом.

В отношении доводов Заявителя о том, что налоговый орган принял постановление о проведении осмотра территорий, помещений, документов и предметов от 25.01.2023 N 13-11/ПО, не дождавшись ответа на требование о представлении документов (информации) от 29.11.2022 N 13-11/Т/51 судами установлено, что проведение осмотра не ставится в зависимость от исполнения требования о представлении документов, а является самостоятельным мероприятием в рамках проводимой выездной налоговой проверки.

В отношении доводов Заявителя о том, что в постановление о проведении осмотра территорий, помещений, документов и предметов от 25.01.2023 N 13-11/ПО не указаны обстоятельства, которые послужили основанием для проведения налоговым органом осмотра Инспекция отмечает, что НК РФ прямо предусмотрено право налогового органа на проведение осмотра при проведении выездной налоговой проверки. Налоговый орган обращает внимание суда, что осматриваться могут производственные, складские, торговые и любые иные помещения, и территории, которые налогоплательщик использует для извлечения дохода или которые связаны с содержанием объектов налогообложения, независимо от места их нахождения (пп. 6 п. 1 ст. 31, п. 13 ст. 89 НК РФ). Кроме того, осмотру могут подвергаться документы и предметы, в том числе объекты налогообложения, принадлежащие налогоплательщику (п. 2 ст. 91, ст. 92 НК РФ).

Общество указывает, что согласно Приказу ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@ (Приложение N 15) в форме постановления предусмотрена обязательная графа "обстоятельства, послужившие основанием для проведения осмотра". Инспекция обращает внимание, что данная графа предусмотрена для заполнения в случае если постановление вынесено на основании абзаца 3 пункта 1 статьи 92 НК РФ в связи с проведением камеральной налоговой проверки, что следует из самой формы постановления, утвержденной Приказом ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@), в то время как на настоящее постановление от 25.01.2023 N 13-11/ПО вынесено на основании абзаца 2 пункта 1 статьи 92 НК РФ.

Суды в обжалуемых актах, по мнению кассационной коллегии, правильно установили, что постановление о проведении осмотра территорий, помещений, документов и предметов от 25.01.2023 N 13-11/ПО является законным и соответствует нормам действующего законодательства.

Кассационная коллегия считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций о применении норм права соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, оценка которым судами дана в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; суды первой и апелляционной инстанций правильно применили нормы права; кассационная жалоба удовлетворению не подлежит ввиду следующего.

Судами установлено, что привлеченные в качестве понятых Грамаков А.А. и Баунова Н.Н. не являлись заинтересованными лицами, вместе с тем, нормами НК РФ не предусмотрены критерии определения степени заинтересованности лиц, данный вопрос решается с учетом конкретных обстоятельств дела. Также установлено, что вышеуказанные лица не являются сотрудниками Инспекции или другого налогового органа, доказательств обратного в материалы дела не представлено, отсутствие замечаний понятых к протоколу осмотра не является доказательством их заинтересованности вопреки доводу Общества.

Согласно пункту 5 статьи 98 Кодекса понятые обязаны удостоверить в протоколе факт, содержание и результаты действий, производившихся в их присутствии. Они вправе делать по поводу произведенных действий замечания, которые подлежат внесению в протокол.

Следует отметить, что со стороны понятых замечания к протоколу осмотра отсутствуют, что свидетельствует о том, что понятые удостоверили факт, содержание и результаты действий, произведенных налоговым органом в присутствии понятых.

Таким образом, довод Общества о заинтересованности понятых является надуманным и необоснованным, в связи с этим суд первой инстанции отказал в удовлетворении ходатайства о вызове понятых в качестве свидетелей.

В отношении доводов Общества о том, что должностные лица налогового органа в протоколе осмотра не указали время его окончания, а также не внесли в него адрес регистрации понятых, присутствующих при осмотре, суды верно исходили, что при наличии в протоколе осмотра территорий, помещений, документов и предметов времени начала осмотра, описания и фотофиксации его хода, отсутствие записи о времени окончания осмотра не является существенным нарушением порядка оформления протокола осмотра, влекущим невозможность его использования и его недействительность.

Так в силу подпункта 5 пункта 2 статьи 99 НК РФ в протоколе указываются фамилия, имя, отчество каждого лица, участвовавшего в действии или присутствовавшего при его проведении, а в необходимых случаях - его адрес, гражданство, сведения о том, владеет ли он русским языком.

Согласно Приложению N 16 Приказа ФНС от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@ указывается "Ф.И.О. каждого понятого, присутствовавшего при проведении осмотра, а в необходимых случаях - его адрес, гражданство, сведения о том, владеет ли он русским языком)".

Таким образом, обязательными для указания в протоколе являются фамилия, имя и отчество лиц, участвующих в действии или присутствовавших при его проведении, при этом адрес регистрации понятых в качестве сведений, обязательных для внесения в протокол, положениями НК РФ не предусмотрены.

Суды в обжалуемых актах, по мнению кассационной коллегии, правильно установили, что фотографические снимки, сделанные в ходе осмотра направлены Обществу приложением к письму от 06.02.2023 N 13-09/03113, по результатам рассмотрения представленного Обществом 16.01.2023 обращения, кроме того, данный факт не может являться основанием, влекущим невозможность использования и недействительность протокола осмотра.

Относительно доводов Заявителя о том, что в протоколе имеется ссылка на неидентифицируемую папку "б/н" Инспекция поясняла суду, что сведения внесены в протокол осмотра в том виде, в котором были обнаружены при проведении осмотра. Вместе с тем, фотографии реестра документов с контрагентами были также направлены Обществу приложением к письму от 06.02.2023 N 13-09/03113.

Как установлено судами, согласно протоколу осмотра, участвующим и присутствующим лицам объявлено о применении технических средств: IMEI 869462031430004 NOV A3 (фотофиксация). Таким образом, довод Общества о не указании в протоколе осмотра идентификационного номера технического средства, на которое производилась фотофиксация не соответствует фактическим обстоятельствам.

Судами также принят во внимание факт того, что при проведении осмотра 25.01.2023 понятые также подтвердили проведение фотосъемки, снимки были сделаны в цифровом виде. У каждой фотографии имеются метаданные (дополнительная информация) стандарта EXIF. Указанная информация позволяет установить условия и способы получения изображения (информация о камере, время и дата создания).

Доводы Заявителя о том, что в протоколе осмотра указаны недостоверные сведения о том, что на территории, арендуемой ООО РА "АТОМ МЕДИА" расположены ООО "ДОМ ГРУПП" и ООО "ОМНИКОН", были предметом оценки суда апелляционной инстанции и обоснованно отклонены, поскольку в протоколе осмотра указано, что напротив арендуемой территории Общества установлено нахождение ООО "ДОМ ГРУПП" и ООО "ОМНИКОН" (соседнее помещение). Данная информация также подтверждена протоколом допроса свидетеля Кононыхиной В.А. от 27.01.2023 N 2847.

Ссылка Общества на Решение Верховного Суда Российской Федерации от 10.06.2019 N АКПИ19-296 (далее - Решение ВС РФ от 10.06.2019), не относится к настоящему делу, поскольку, в данном случае осмотр проводился только в отношении ООО РА "АТОМ МЕДИА" по месту регистрации Общества.

Таким образом, как верно указали суды, Протокол от 25.01.2023 N 13-11/АОТ/1 о проведении осмотра территорий, помещений, документов, предметов по адресу: г. Москва, ул. Новослободская, д. 45Б в рамках выездной налоговой проверки ООО РА "АТОМ МЕДИА" составлен в соответствии с действующим законодательством. Проводившие в рамках выездной налоговой проверки осмотр помещений, территорий, предметов и документов сотрудники Инспекции не допустили нарушений действующего налогового законодательства.

В силу части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частей 2, 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) для признания арбитражным судом незаконными действий органов, осуществляющих публичные полномочия, необходимо наличие одновременно двух юридически значимых обстоятельств: несоответствие обжалуемых действий закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно главы 24 АПК РФ, заявитель, ссылаясь на наличие нарушений его прав и законных интересов вследствие совершения осуществляющим публичные полномочия органом противоречащего закону действия, должен указать суду, в чем конкретно выразились данные нарушения и представить надлежащие доказательства наличия этих нарушений и неблагоприятных последствий.

Сам по себе осмотр не свидетельствует о нарушении прав юридического лица. Каких-либо негативных последствий для Общества в результате оспариваемых действий налогового органа не наступило. При этом протокол не является документом, влекущим изменение прав и обязанностей налогоплательщика.

Таким образом, довод налогоплательщика о том, что проверяющие в ходе осмотра препятствовали законной предпринимательской деятельности и полностью ее парализовали также несостоятелен.

На основании вышеизложенных обстоятельств, суды делают правильный вывод о законности постановления Инспекции от 25.01.2023 N 13-11/ПО о проведении осмотра территории, помещений, документов и предметов, и Протокола осмотра территории, помещений, документов, предметов от 25.01.2023 N 13-11/АОТ/1.

Суд кассационной инстанции соглашается с выводами судов о том, что налоговый орган исполнил процессуальные обязанности, установленные ч. 5 ст. 200 АПК РФ.

На основании вышеизложенных обстоятельств, суды делают правильный вывод о том, что совокупность оснований, необходимая в силу ч. 2 ст. 201 АПК РФ для удовлетворения требований, отсутствует, в связи с чем требования общества удовлетворению не подлежат.

Приведенные в кассационной жалобе доводы не свидетельствуют о нарушении судами первой и апелляционной инстанции материального и процессуального права, а фактически указывают на несогласие с выводами судов, основанными на исследовании имеющихся в деле доказательств, которым судами дана надлежащая правовая оценка, и направлены на переоценку исследованных судами доказательств и установленных обстоятельств, что в силу положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Суд кассационной инстанции находит выводы суда первой и апелляционной инстанций законными и обоснованными, сделанными при правильном применении норм материального и процессуального права, с установлением всех обстоятельств по делу, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора по существу.

Доводы кассационной жалобы, сводящиеся к иной, чем у судов, оценке доказательств, не могут служить основаниями для отмены обжалуемых судебных актов, так как они не опровергают правомерность выводов арбитражных судов и не свидетельствуют о неправильном применении норм материального и процессуального права.

Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Московского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 21 сентября 2023 года, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 14 декабря 2023 года по делу N А40-153692/2023 оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

Председательствующий судья

О.В. Каменская

Судьи

О.В. Анциферова А.А. Дербенев