Постановление Арбитражного суда Московского округа от 17 августа 2023 г. N Ф05-18685/23 по делу N А40-103133/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 14 августа 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 17 августа 2023 года.

Арбитражный суд Московского округа

в составе: председательствующего-судьи Каменской О.В.,

судей Гречишкина А.А., Матюшенковой Ю.Л.,

при участии в заседании:

от заявителя: Кудашкина О.И. по дов. от 15.12.2020;

от заинтересованного лица: Голубых В.В. по дов. от 29.08.2022,

рассмотрев 14 августа 2023 года в судебном заседании кассационную жалобу

АО "АТОМСТРОЙЭКСПОРТ"

на решение от 25 января 2023 года

Арбитражного суда г. Москвы,

постановление от 03 мая 2023 года

Девятого арбитражного апелляционного суда

по заявлению АО "АТОМСТРОЙЭКСПОРТ"

к МЕЖРЕГИОНАЛЬНОЙ ИНСПЕКЦИИ МИНИСТЕРСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО КРУПНЕЙШИМ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМ N 6

о признании незаконными решений,

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Атомстройэкспорт" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (далее - инспекция) о признании недействительными решений от 01.12.2021 N 19 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, от 01.12.2021 N 28 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 25 января 2023 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 03 мая 2023 года, решение Арбитражного суда города Москвы от 25 января 2023 года оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, АО "АТОМСТРОЙЭКСПОРТ" обратилось в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит суд округа отменить решение Арбитражного суда города Москвы, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда, принять по делу новый судебный акт, признать недействительными решения от 01.12.2021 N 19 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению и от 01.12.2021 N 28 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятых Межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6.

Представители сторон, явившиеся в судебное заседание кассационного суда, поддержали свои доводы и возражения.

Письменный отзыв представлен в материалы дела.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, заслушав явившихся в судебное заседание лиц, участвующих в деле, и, проверив в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражными судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых решении и постановлении, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, не находит оснований для отмены или изменения судебных актов суда первой и апелляционной инстанций ввиду следующего.

Как установлено судами двух инстанций в ходе рассмотрения дела по существу, инспекцией по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2020 года (корр. N 1) от 30.06.2021, проводимой в соответствии со ст. 88 НК РФ составлен акт налоговой проверки от 01.10.2021 N 20 и вынесено решение, в соответствии с которым обществу предложено уменьшить заявленный к возмещению из бюджета НДС на сумму 5 301 109 руб.

Также решением от 01.12.2021 N 19 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, обществу отказано в возмещении НДС в сумме 5 301 109 руб.

Основанием для вынесения данного решения послужил вывод инспекции о том, что общество заявило право на вычет НДС по счетам-фактурам, выставленным в рамках оказанных услуг по контракту от 18.07.2012 N 77-598/1110700 и отраженным в строке 040 "Сумма налога, ранее исчисленная по операциям реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения ставки 0 процентов по которым не была документально подтверждена" по коду операции 1010421 "Реализация товаров (не указанных в пункте 2 ст. 164 НК РФ) на территорию государств - членов ЕАЭС" Раздела 4 налоговой декларации за 4 квартал 2020 (корр. N 1), по истечении срока, установленного п. 1.1 ст. 172, п. 2 ст. 173 НК РФ.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось с апелляционной жалобой в ФНС. Решением ФНС России от 09.02.2022 N КЧ-4-9/1495@ апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для обращения общества в Арбитражный суд города Москвы.

Суд апелляционной инстанции, оставляя решение без изменения, с выводами суда первой инстанции согласился, признал их правильными, соответствующими имеющимся в материалах дела доказательствам и требованиям закона.

Кассационная коллегия считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций о применении норм права соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, оценка которым судами дана в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; суды первой и апелляционной инстанций правильно применили нормы права; кассационная жалоба удовлетворению не подлежит ввиду следующего.

Отказывая заявителю в удовлетворении требований, суды, руководствуясь положениями статьи 165 НК РФ, подпунктом 1 пункта 1 и пункта 9 статьи 167 НК РФ, пунктом 2 статьи 173 НК РФ, исходил из соответствия оспариваемых решений инспекции действующему законодательству.

Вопреки указанию общества на то, что суды ошибочно истолковали пункт 2 статьи 173 НК РФ, так как установленный трехлетний срок на применение вычета НДС, уплаченного по неподтвержденному экспорту, должен исчисляться с момента возникновения у налогоплательщика права на применение ставки НДС 0 процентов и не должен быть связан с периодом отгрузки товара, данный довод является необоснованными по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

В силу пункта 9 статьи 165 НК РФ указанные документы (их копии) представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные процедуры экспорта.

Если по истечении 180 календарных дней, считая с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенных процедурах экспорта, налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 3 статьи 164 НК РФ. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в пункте 10 статьи 171 НК РФ, производятся на дату, соответствующую моменту последующего исчисления налога по налоговой ставке 0 процентов в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 НК РФ, при наличии на этот момент документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком в случае отсутствия документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ (пункт 10 статьи 171 Кодекса).

Если сумма налоговых вычетов в каком-либо периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на сумму налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетом и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода (пункт 2 статьи 173 НК РФ).

Согласно пункту 9 статьи 167 НК РФ в случае пропуска срока, предоставленного для сбора пакета документов, подтверждающих экспорт товаров (работ, услуг), налоговая база определяется за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки (передачи) товаров, работ, услуг, имущественных прав.

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.05.2009 N 17473/08 по делу N А40-24726/08-128-79 определено, что указание в пункте 2 статьи 173 НК РФ на соответствующий налоговый период по операциям реализации товаров (работ, услуг), по которым ранее обоснованность применения нулевой ставки НДС не подтверждена, связано не с налоговым периодом, в котором применяются налоговые вычеты, а с налоговым периодом, за который определяется налоговая база для целей уплаты упомянутого налога по операциям реализации.

Суд кассационной инстанции соглашается с выводами судов о применении положений статьи 165 НК РФ, подпункта 1 пункта 1 и пункта 9 статьи 167 НК РФ, пункта 2 статьи 173 НК РФ, правильность применения судами указанных положений Обществом не опровергнута.

Общество указывает, что судами не учтены условия заключенного с заказчиком договора и условия его исполнения.

По мнению общества, право на применение налоговых вычетов по НДС возникло в 1 квартале 2019 года, поскольку именно в этом налоговом периоде товар был принят к учету (оприходован) заказчиком, и у налогоплательщика появилась возможность получения недостающих документов (заявление о ввозе товаров).

Общество полагает, что до указанного налогового периода по объективной причине (непринятие товара заказчиком) было лишено возможности сформировать полный комплект документов, предусмотренный статьей 165 НК РФ, подтвердить право на применение налоговой ставки 0 процентов и заявить налоговый вычет по НДС.

Так, из материалов дела, исследованного судами, установлено, что между обществом и РП "Белорусская атомная электростанция" (Республика Беларусь) заключен договор от 18.07.2012 N 77-598/1110700 на сооружение Белорусской АЭС, отгрузка товара по контракту произошла в 2-3 кварталах 2016 года, 2-4 квартале 2017 года.

Обществом 25.01.2021 в налоговый орган представлена первичная налоговая декларация за 4 квартал 2020 года, в которой заявлено право на применение налоговых вычетов по НДС, в том числе в сумме 5 301 109 руб. по счетам-фактурам, датированным 2016-2018 годами, выставленным обществом в адрес заказчика при реализации ТМЦ (оборудования) в рамках контракта.

В ходе проверки инспекцией в адрес общества направлено требование от 03.08.2021 N 2233 о представлении письменных пояснений.

В ответ на требование инспекции от 03.08.2021 N 2233 общество письмом от 13.08.2021 N 007-01/32297 представило пояснения, из которых следует, что причина позднего подписания указанных актов приема-передачи оборудования заключается в наличии у заказчика замечаний к качеству и комплектности сопроводительной документации и поставленного обществом оборудования.

Исходя из условий контракта, товарная накладная ТОРГ-12 является первым по времени составления документом, выставленным в адрес РУП "БелАЭС". ТОРГ-12 оформляется исходя из рублевого эквивалента и является предварительной стоимостью.

В соответствии с условиями дополнительного соглашения N 17 от 27.04.2015 к контракту, помимо товарных накладных по форме ТОРГ-12, оформляются акты приема-передачи оборудования РУП "БелАЭС", в которых указывается стоимость оборудования в долларах США, свидетельствующие о переходе права собственности на поставленное оборудование.

Акты приема-передачи оборудования оформляются датой перехода права собственности на оборудование к РУП "БелАЭС", в которых определена цена реализации оборудования.

В заявлениях о ввозе товаров и уплате косвенных налогов РУП "БелАЭС" ссылается на акты приема-передачи оборудования, указывая дату перехода права собственности на товары от общества к РУП "БелАЭС" 1 квартал 2019 года.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичными документами, а также первичные учетные документы должны содержать в качестве обязательных реквизитов дату составления указанных документов и содержание хозяйственной жизни.

На основании вышеизложенного судами правомерно указано, что датой отгрузки товаров, в том числе вывозимых с территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта, в целях определения налоговой базы при осуществлении расчетов в иностранной валюте и выставления счетов-фактур признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя.

Кроме того, в соответствии с пунктом 5 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, являющимся Приложением N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014, в целях исчисления НДС при реализации товаров датой отгрузки признается дата первого по времени составления первичного бухгалтерского (учетного) документа, оформленного на покупателя товаров (первого перевозчика), либо дата выписки иного обязательного документа, предусмотренного законодательством государства-члена для налогоплательщика НДС.

Товарные накладные составлены и датированы - 2-3 кварталами 2016 года, 2-4 кварталами 2017 года - периодами отгрузки, в которых общество произвело исчисление НДС в соответствии с подпунктом 1 пункта 1, пунктом 9 статьи 167, пунктом 10 статьи 171, пунктом 3 статьи 172 Кодекса, пунктами 2, 3, 22 Правил ведения книги продаж, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137.

В силу положений подпункта 1 пункта 1 и пункта 9 статьи 167 Кодекса моментом определения налоговой базы по операциям, облагаемым НДС по нулевой ставке, в случае отсутствия подтверждающих документов является налоговый период, на который приходится день отгрузки (передачи) товаров, выполнения работ, оказания услуг.

Следовательно, с учетом правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.05.2009 N 17473/08 по делу N А40-24726/08-128-79, правом на вычет сумм НДС, исчисленных в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по нулевой ставке, в случае отсутствия документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, подтверждающих правомерность применения данной ставки, налогоплательщик может воспользоваться в течение трех лет после окончания налогового периода, на который приходится день отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг. Кроме того, из фактических обстоятельств следует, что НДС с неподтвержденных экспортных операций исчислен налогоплательщиком в уточненных налоговых декларациях по НДС за соответствующие налоговые периоды отгрузки (реализации) товаров: 2-3 кварталы 2016 года, 2 - 4 кварталы 2017 года.

Таким образом, срок предъявления НДС к вычету в отношении операций по отгрузке товаров за: 2 квартал 2016 года истекает 30.06.2019; 3 квартал 2016 года истекает 30.09.2019; 4 квартал 2016 года истекает 31.12.2019; 2 квартал 2017 года истекает 30.06.2020; 3 квартал 2017 года истекает 30.09.2020; 4 квартал 2017 года истекает 31.12.2020.

Фактически первичная и уточненная (корр. N 1) налоговые декларации по НДС за 4 квартал 2020 года, в которых заявлены налоговые вычеты по НДС с операций по реализации (отгрузке) товаров в 2 - 3 кварталах 2016 года, 2-4 кварталах 2017 года, представлены обществом в налоговый орган 25.01.2021, 30.06.2021 соответственно, то есть по истечении трехгодичного срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

Обществом не приведены документально подтвержденные обстоятельства, свидетельствующие о наличии объективных препятствий для своевременной реализации права на применение налоговых вычетов по НДС по спорным операциям.

Аналогичные выводы подтверждаются судебной практикой.

При таких обстоятельствах выводы судов являются обоснованными, сделанными при всесторонней оценке фактических обстоятельств и доказательств имеющихся в материалах дела.

Ссылки общества на письма Минфина России и арбитражную практику оценены судами и признаны несостоятельными, поскольку в указанных письмах и судебных актах рассмотрены иные фактические обстоятельства, отличные от настоящих.

Таким образом, выводы судов о неправомерном заявлении обществом налоговых вычетов по НДС по истечении трехлетнего срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, в отношении операций по реализации (отгрузке) товаров в адрес РУП "Белорусская атомная электростанция" в 12-3 кварталах 2016 года, 2-4 квартале 2017 года, является обоснованным и соответствующим законодательству Российской Федерации о налогах и сборах.

На основании вышеизложенных обстоятельств, суды делают правильный вывод об отказе в удовлетворении требований заявителя.

Приведенные в кассационной жалобе доводы не свидетельствуют о нарушении судами первой и апелляционной инстанции материального и процессуального права, а фактически указывают на несогласие с выводами судов, основанными на исследовании имеющихся в деле доказательств, которым судами дана надлежащая правовая оценка, и направлены на переоценку исследованных судами доказательств и установленных обстоятельств, что в силу положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Суд кассационной инстанции находит выводы суда первой и апелляционной инстанций законными и обоснованными, сделанными при правильном применении норм материального и процессуального права, с установлением всех обстоятельств по делу, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора по существу.

Доводы кассационной жалобы, сводящиеся к иной, чем у судов, оценке доказательств, не могут служить основаниями для отмены обжалуемых судебных актов, так как они не опровергают правомерность выводов арбитражных судов и не свидетельствуют о неправильном применении норм материального и процессуального права.

Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Московского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 25 января 2023 года, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 03 мая 2023 года по делу N А40-103133/2022 оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.