Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 октября 2011 г. N 15АП-8979/11 (ключевые темы: уступка права требования - кредиторская задолженность - налоговые санкции - содействие - налоговая выгода)

Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 октября 2011 г. N 15АП-8979/11

Резолютивная часть постановления объявлена 28 сентября 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 05 октября 2011 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Винокур И.Г.

судей А.Н. Герасименко, Н.В. Шимбаревой

при ведении протокола судебного заседания секретарем Батехиной Ю.П.

при участии:

от заявителя: Скоробач Д.В., представитель по доверенности от 01.08.2011

от заинтересованного лица: Новосельцева Н.В., представитель по доверенности от 11.01.2011, Деревянченко Л.А., представитель по доверенности от 27.09.2011

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 7 по Ростовской области

на решение Арбитражного суда Ростовской области от 21.06.2011 по делу N А53-21241/2010

по заявлению ОАО "Экспериментальная ТЭС"

к заинтересованному лицу Межрайонной ИФНС России N 7 по Ростовской области

о признании недействительным решения N 16 от 26.05.10г.

принятое в составе судьи Ширинской И.Б.

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Экспериментальная ТЭС" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 7 по Ростовской области (далее - налоговая инспекция) о признании незаконным решения N 16 от 26.05.2010 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 196 453,5 2руб., пени в сумме 176 121 руб., налоговых санкций по налогу на прибыль в сумме 24 496 руб., налога на прибыль в сумме 3 540 000 руб., пени в сумме 501 269 руб., налоговые санкции в сумме 69 721 руб., НДС в сумме 723 951,68 руб., пени по НДС в сумме 196 814 руб., налоговые санкции по НДС в сумме 12 338 руб., НДФЛ в сумме 1 142 руб., пени по НДФЛ в сумме 329 руб., налоговые санкции в сумме 23 руб., ЕСН в сумме 2 284 руб., пени в сумме 186 руб., налоговые санкции по ЕСН в сумме 46 руб., страховые взносы сумме 1 230 руб., пени в сумме 155 руб. (уточненные требования).

Решением суда от 21.06.2011 признано незаконным решение налоговой инспекции N 16 от 26.05.2010 в части доначисления налога на прибыль в сумме 3540000 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 501269руб., налоговых санкций в сумме 69721руб., НДС в сумме в сумме 199968,64руб., соответствующие пени по НДС и налоговые санкции по НДС, НДФЛ в сумме 1142руб., пени в сумме 329руб., штраф в сумме 23руб., ЕСН в сумме 2284руб., пени по ЕСН в сумме 186 руб., налоговые санкции в сумме 46руб., страховые взносы в сумме 1230руб., пени в сумме 155руб. как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации; в остальной части заявленных требований отказано.

Межрайонная ИФНС России N 7 по Ростовской области обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и просила решение суда отменить в части признания незаконным решения налоговой инспекции N 16 от 26.05.2010 в части доначисления налога на прибыль в сумме 3 540 000 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 501 269 руб., налоговых санкций в сумме 69 721 руб.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда в обжалуемой части отменить.

Представитель заявителя поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представители лиц, участвующих в деле, не возражают против применения ч. 5 ст. 268 АПК РФ.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, 29.06.2009 на основании решения начальника Межрайонной ИФНС России N 7 по Ростовской области N 25 была проведена выездная налоговая проверка ОАО "Экспериментальная ТЭС" по вопросам правильности исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество, налога на прибыль, ЕСН, страховых взносов, транспортного налога, водного налога, земельного налога за период с 01.01.2007 по 31.12.2008, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2007 по 31.03.2009, НДФЛ за период с 01.01.2007 по 31.05.2009, полноты оприходования денежной наличности за период с 15.05.2007 по 29.06.2009 года. Решениями налоговой инспекции выездная налоговая проверка приостанавливалась в связи с необходимостью истребования документов. Решениями заместителя руководителя налоговой инспекции проверка возобновлена. 13.01.2010 года решением начальника инспекции N 25/5 внесены дополнения в решение о проведении выездной налоговой проверки в связи с изменением состава лиц осуществляющих проверку.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт N 16 от 19.04.2010 года.

Заявителем в налоговый орган было подано заявление о снижении размера налоговых санкций.

26.05.2010 года материалы проверки налоговым органом в присутствии представителя общества были рассмотрены, что подтверждено протоколом N 3971 рассмотрения материалов налоговой проверки.

26.05.2010 начальник налогового органа на основании акта выездной налоговой проверки от 19.04.2010, принял решение N 16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением заявителю предложено уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 2 232 835 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 352 460 руб., налог на прибыль в сумме 4 807 022 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 677 390 руб., налог на имущество в сумме 5441руб., пени по налогу на имущество в сумме 689 руб., ЕСН в сумме 2 284 руб., пени по ЕСН в сумме 186 руб., страховые взносы в сумме 1 230 руб., пени по страховым взносам в сумме 155 руб., НДФЛ в сумме 1 142 руб., пени по НДФЛ в сумме 3 068 руб., налоговые санкции в общей сумме 134 873 руб.

Решение налоговой инспекции было обжаловано в Управление ФНС России по Ростовской области.

27.07.2010 заместитель руководителя УФНС России по Ростовской области принял решение N 15-14/3137, которым оставлено без изменения решение Межрайонной ИФНС России N 7 по Ростовской области N 16 от 26.05.2010, а жалоба налогоплательщика без удовлетворения.

В порядке статей 137 и 138 Кодекса общество обжаловало решение налоговой инспекции в арбитражный суд.

Из материалов дела следует, что налоговым органом доначислен налог на прибыль в сумме 3 540 000 руб., пени в сумме 501 269 руб., налоговые санкции в сумме 69 721 руб.

Признавая доначисление указанных сумм незаконным, суд первой инстанции исходил из следующего. Уступка прав требования заключалась предприятиями, на расчетных счетах которых не отражена возмездность данной сделки, более того, задолженность переуступалась в связи с ликвидацией предприятий. Однако, основанием для списания кредиторской задолженности является истечение срока давности ее взыскания. По договору уступки прав требования от 15.07.2009 заключенного между ЗАО "Аютинская" и ООО "Страховая Брокерская Компания "Содействие" в сумме 14690000руб. задолженность не погашена и срок исковой давности ее взыскания не истек. Более того, заявителем в материалы дела представлены доказательства частичного погашения задолженности на общую сумму 10 000 руб., последний платеж осуществлен 19.02.2009 года, а также акты сверки задолженности между ОАО "Экспериментальная ТЭС" и ООО "Страховая Брокерская Компания "Содействие", в которых отражена сумма кредиторской задолженности общества. Налоговым органом не представлено доказательств недобросовестности заявителя, а также создания схемы по необоснованному получению налоговой выгоды в связи с переуступкой прав требования задолженности. Доказательств порочности договоров уступки прав требования, налоговым органом не представлено.

Судом первой инстанции не учтено следующее.

Инспекция доначислила обществу налог на прибыль на основании пункта 18 статьи 250 НК РФ, поскольку налогоплательщиком не включена во внереализационный доход 2008 г.. кредиторская задолженность ОАО "Гуковуголь" с датой возникновения в 2005 г.. в сумме 14 750 000 руб.

Суд первой инстанции, признавая решение инспекции недействительным, по данному эпизоду не оценил доводы инспекции о доначислении налога на прибыль, в связи с наличием кредиторской задолженности перед ОАО "Гуковуголь" в сумме 14 750 000 руб. подлежащей списанию в 2008 г.., как в связи с истечением срока исковой давности, так и в виду ликвидации кредитора. Удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции оценил только наличие доказательств кредиторской задолженности ОАО "Экспериментальная ТЭС" перед ООО "Страховая Брокерская Компания "Содействие" в сумме 14 690 000 руб. /14 700 - 10 000/ с не истекшим сроком исковой давности ее взыскания. Указав, при этом, на отсутствие доказательств недобросовестности заявителя, а также создания схемы по необоснованному получению налоговой выгоды в связи с переуступкой прав требования задолженности.

Судебная коллегия считает, что выводы, изложенные в решении суда по данному эпизоду несоответствуют обстоятельствам дела, кроме того судом первой инстанции неполно выяснены обстоятельства, имеющих значение для дела.

Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 248 НК РФ к доходам относятся внереализационные доходы.

Согласно пункту 18 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы: в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Положения данного пункта не распространяются на списание ипотечным агентом кредиторской задолженности в виде обязательств перед владельцами облигаций с ипотечным покрытием.

Порядок списания кредиторской задолженности установлен Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н.

Пунктом 78 Положения установлено, что суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации.

Из положений статей 8 и 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", пункта 27 Положения следует, что общество обязано отражать в бухгалтерском учете до составления годовой бухгалтерской отчетности суммы кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности.

Таким образом, из содержания пункта 18 статьи 250 Кодекса в совокупности с названными нормами, регулирующими ведение бухгалтерского учета, вытекает обязанность налогоплательщика учесть суммы требований кредиторов, по которым истек срок исковой давности, в составе внереализационных доходов в определенный налоговый период (год истечения срока исковой давности).

Данное толкование положений пункта 18 статьи 250 Кодекса согласуется с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 08.06.2010 N 17462/09, согласно которой нарушение порядка инвентаризации обязательств в установленный законом срок и, как следствие, отсутствие соответствующего приказа не могут служить основанием для невключения в состав внереализационных доходов кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.

Как видно из материалов дела, ОАО "Гуковуголь" (поставщик) и ОАО "Экспериментальная ТЭС" (покупатель) заключили договор от 30.07.2002 N 72-к. По условиям договора поставщик обязался в период с 01.09.2002 по 01.06.2002 отгрузить покупателю 260 тыс. тонн угля (антрацита) марки АШ по цене 561 рубль за тонну. Покупатель обязался принять и оплатить указанный товар в течение 30 дней с момента поставки. По состоянию на 15.08.2003 задолженность ответчика по оплате полученного угля составила 27021557 рублей 39 копеек. Согласно акту зачета взаимных требований за сентябрь 2003 года долг ОАО "Экспериментальная ТЭС" перед ОАО "Гуковуголь" за отгруженный по договору уголь снижен на 2667188 рублей 21 копейку. В связи с ненадлежащим исполнением покупателем обязательств по договору от 30.07.2002 N 72-К поставщик предъявил к нему иск о взыскании 28827728 рублей 58 копеек задолженности по оплате за уголь.

Решением от 15.08.2005 по делу N А53-6824/2005-С3-45, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 09.11.2005, постановлением ФАС СКО от 26.01.06г., иск удовлетворен./т.6 л.д.84-85/

Таким образом, ОАО "Экспериментальная ТЭС" имела кредиторскую задолженность перед ОАО "Гуковуголь" в сумме 14 750 000 руб., возникшую на основании Решения Арбитражного суда Ростовской области от 15.08.2005 г.. по делу N А53-6824/2005-СЗ-45 о взыскании задолженности по договору N 72 от 30.07.2002 г..

Согласно акта сверки от 01.10.06г. ОАО "Экспериментальная ТЭС" подтвердила кредиторскую задолженность перед ОАО "Гуковуголь" в сумме 14 750 449,17 руб. /т.3 л.д.65/

По договору уступки права требования (цессии) N ИТ-10/11-06 от 01.11.2006 г.. ЗАО "Инжтех" уступает право требования задолженности с ОАО "Гуковуголь" ОАО "Экспериментальная ТЭС" в сумме 14 750 000 руб.

Из содержания договора уступки права требования невозможно достоверно установить за какой период и из каких обязательств передается задолженность, и какими первичными документами она подтверждена.

Так, в пункте 1.1 договора указано, что ЗАО "Инжтех" передает ОАО "Экспериментальная ТЭС" право требование по договору купли - продажи имущества N 12/09-ИТ от 01.10.06г., заключенному между ЗАО "Инжтех" и ОАО "Гуковуголь". /т.3 л.д.61-63/. В п.1.4. указано, что уступка права требования является возмездной, общая стоимость уступки права требования установлена в размере 14700000 руб. Порядок оплаты определен в п.3.1 договора - в течении 180 календарных дней с момента подписания настоящего договора.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 382 Гражданского кодекса Российской Федерации право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона. При этом для такого перехода не требуется согласия должника, если другие особенности не установлены законом или договором.

В случае, если законом или договором не установлено иное, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права (статья 384 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Уступка права требования, которая основана на сделке, осуществленной в простой письменной или нотариальной форме, должна быть совершена в соответствующей письменной форме (статья 389 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Гражданское законодательство обязывает кредитора, уступившего право другому лицу, передать документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления такого требования, так как кредитор (цедент) прекращает все отношения с должником и передает новому кредитору (цессионарию) все права по данной сделке (пункт 2 статьи 385 Гражданского кодекса Российской Федерации). При этом законодательство не содержит точного перечня документов, необходимых для оформления переуступки права требования (цессии).

В акте приема-передачи документов, удостоверяющих право требования от 01.11.2006 г.. /т.3 л.д. 64/ указано, что ОАО "Экспериментальная ТЭС" принимает подлинные договор купли - продажи имущества N 12/09-ИТ от 01.10.06г., счет-фактуру, акт сверки от 01.11.06г.

Однако документы, подтверждающие действительность полученного ОАО "Экспериментальная ТЭС" права требования от ЗАО "Инжтех" к ОАО "Гуковуголь", обществом ни в инспекцию, ни в суд представлены не были, договор купли - продажи имущества N 12/09-ИТ от 01.10.06г., и акт сверки от 01.11.06г. отсутствуют.

Судебная коллегия не принимает ссылки ОАО "Экспериментальная ТЭС" на счет-фактуру N 68 от 01.10.06г./т.3 л.д.66/, поскольку в отсутствие товарной накладной на передачу товара от ЗАО "Инжтех" к ОАО "Гуковуголь", договора купли - продажи имущества N12/09-ИТ от 01.10.06г., данную счет-фактуру нельзя признать как относимой именно к спорным правоотношениям, так и подтверждающей наличие обязательственных отношений по поставке товара.

Таким образом, ОАО "Экспериментальная ТЭС" не доказала действительность полученного от ЗАО "Инжтех" права требования к ОАО "Гуковуголь" по договору уступки права требования (цессии) N ИТ-10/11-06 от 01.11.2006 г..

15.12.2006 г.. ОАО "Экспериментальная ТЭС" и ОАО "Гуковуголь" заключили соглашение о прекращении взаимных обязательств путем зачета встречных однородных требований. Стороны договорились полностью прекратить обязательства, вытекающие из договора уступки права требования (цессии) N ИТ-10/11-06 от 01.11.2006 г.. в размере 14 750 000 руб., зачетом встречного однородного требования по выплате стоимости приобретенного товара на основании договора N 72-к от 30.07.2002 г.. в размере 14 750 449,17 руб. /т.3 л.д.67-68/.

Из обстоятельств дела следует, что на основании Федерального Закона N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" определением Арбитражного суда Ростовской области от 26 сентября 2005 г. по делу N А53-17214/05-С2-8 в отношении ОАО "Гуковуголь" введена процедура банкротства - наблюдение. Временным управляющим должника назначен Иосипчук В.А.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 20 декабря 2006 г. в отношении ОАО "Гуковуголь" введена процедура конкурсного производства. Определением Арбитражного Суда Ростовской области от 17 июня 2008 г. по делу N А53-17214/05-С2-8 завершено конкурсное производство в отношении ОАО "Гуковуголь". 18 июня 2008 г. ОАО "Гуковуголь" исключено из единого государственного реестра юридических лиц.

На основании части 1 статьи 63 Закона о банкротстве, с даты вынесения арбитражным судом определения о введении наблюдения не допускается прекращение денежных обязательств должника путем зачета встречного однородного требования, если при этом нарушается установленная пунктом 4 статьи 134 Закона о банкротстве очередность удовлетворения требований кредиторов.

Согласно пункту 14 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.12.2001 N 65 "Обзор практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований" зачет встречного однородного требования не допускается с даты возбуждения в отношении одной из его сторон дела о банкротстве.

Таким образом, с момента вынесения судом определения по делу N А53-17214/05-С2-8 о введении в отношении ОАО "Гуковуголь" процедуры наблюдения (26.09.2005) недопустимо прекращение денежных обязательств должника путем зачета встречного однородного требования.

Соглашение о прекращении взаимных обязательств путем зачета от 15.12.2006 г.. заключено после введении в отношении ОАО "Гуковуголь" процедуры наблюдения (26.09.2005) с нарушением установленной пунктом 4 статьи 134 Закона о банкротстве очередностью удовлетворения требований кредиторов.

В суд апелляционной инстанции от арбитражного управляющего Иосипчук В.А. поступило сообщение, в котором указано, что в связи с прошествием длительного времени, не представляется возможным представить сведения, о его согласии как временного управляющего ОАО "Гуковуголь", на проведение зачета требований 15.12.2006 г.. с ЗАО "Экспериментальная ТЭС".

Общество не представило доказательств согласия временного управляющего на осуществление зачета встречного однородного требования, как и доказательства, соблюдения установленной пунктом 4 статьи 134 Закона о банкротстве очередности удовлетворения требований кредиторов.

Согласно ст. 10 ГК РФ не допускаются действия граждан и юридических лиц, осуществляемые исключительно с намерением причинить вред другому лицу, а также злоупотребление правом в иных формах. В случае несоблюдения требований, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, суд, арбитражный суд или третейский суд может отказать лицу в защите принадлежащего ему права. В случаях, когда закон ставит защиту гражданских прав в зависимость от того, осуществлялись ли эти права разумно и добросовестно, разумность действий и добросовестность участников гражданских правоотношений предполагаются.

С учетом выше установленных обстоятельств дела, судебная коллегия пришла к выводу, что зачет требований между обществом и ОАО "Гуковуголь" является ничтожной сделкой, на основании ст.ст. 10, 168 ГК РФ, совершенной явно в целях сокрытия дебиторской задолженности ОАО "Экспериментальная ТЭС" подлежащей включению в конкурсную массу ОАО "Гуковуголь" при расчетах с кредиторами, с одной стороны, и с другой стороны, совершенной с использованием права требования к ОАО "Гуковуголь" по договору уступки права требования (цессии) N ИТ-10/11-06 от 01.11.2006 г.. действительность которого, не подтверждена первичными документами и оценивается судом, как созданная в целях документооборота и возможности оформления недействительного соглашения о зачете.

Таким образом, инспекция правомерно восстановила не погашенную кредиторскую задолженность ОАО "Гуковуголь" перед налогоплательщиком с датой возникновения в 2005 г.. в сумме 14 750 000 руб. и включила её во внереализационный доход 2008 г..

Кроме того, осуществленные ОАО "Экспериментальная ТЭС" незаконные действия позволили на неопределенное время отложить вопрос о выплате или списании кредиторской задолженности возникшей из п.1.4. договора уступки права требования (цессии) N ИТ-10/11-06 от 01.11.2006 г.. где указано, что уступка права требования является возмездной, общая стоимость уступки права требования установлена в размере 14 700 000 руб. и подлежит оплате в течении 180 календарных дней с момента подписания договора.

К данному выводу судебная коллегия пришла, оценив следующие обстоятельства:

03.11.2006 г.. ЗАО "ИнжТех" ИНН6144009750/614401001 (которое ликвидировано 10.11.2006 г..) по договору N ИТ-14/11-06 уступает право требования задолженности ОАО "Экспериментальная ТЭС" в сумме 14 700 000 руб. ООО "Донснабинвест". По соглашению сторон, общая стоимость уступки права требования устанавливается в размере 14 700 000 руб.

18.06.2008 г.. ООО "Донснабинвест" ИНН6144010530/614401001 (которое ликвидировано 23.06.2008 г..) по договору N ДСИ-01/08 уступает право требования задолженности ЗАО "Миком" ИНН6144012199/614401001 в сумме 14 700 000 руб. По соглашению сторон, общая стоимость уступки право требования устанавливается в размере 14 700 000 руб.

30.10.2008 г.. ОАО "Экспериментальная ТЭС" платит 5 000 руб. ЗАО "Миком" по договору уступки права требования (цессии) ИТ-10/11-06 от 01.11.2006 г..

15.01.2009 г.. ЗАО "Миком" ИНН6144012199/614401001 по договору N А-01/01-08 уступает право требования ООО "Альтаир" ИНН7722590986/614401001 в сумме 14 695 000 руб. По соглашению сторон, общая стоимость уступки права требования устанавливается в размере 14 695 000 руб.

19.02.2009 г.. ОАО "Экспериментальная ТЭС" платит 5 000 руб. ООО "Альтаир" по договору уступки права требования (цессии) ИТ-10/11-06 от 01.11.2006 г..

20.02.2009 г.. ООО "Альтаир" ИНН7722590986/614401001 по договору N 11/09 АЮ, уступает право требования ЗАО "Аютинская" ИНН6144012569/614401001 в сумме 14 690 000 руб. По соглашению сторон, общая стоимость уступки права требования устанавливается в размере 14 690 000 руб.

15.07.2009 г.. ЗАО "Аютинская" ИНН6144012569/614401001 /находится в стадии ликвидации/ по договору N 15-07/09 АЮ уступает право требования ООО "Страховая Брокерская Компания "Содействие"" ИНН616423 7592/614401001 в сумме 14 690 000 руб. По соглашению сторон, общая стоимость уступки права требования устанавливается в размере 14 690 000 руб.

Особенности налогообложения налогом на прибыль цессии установлены в статье 279 НК РФ.

В соответствии с пунктом 5 статьи 271 НК РФ в случае применения в целях налогообложения метода начисления при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг) права требования долга третьему лицу дата получения уступки права требования определяется как день подписания сторонами акта уступки права требования.

На основании пункта 1 статьи 279 НК РФ при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком налогоплательщика. При этом в случае, если продажная стоимость товаров (работу, услуг) больше дохода от реализации права требования, то размер убытка для целей налогообложения не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований статьи 269 НК РФ по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров (работ, услуг).

Как следует из пункта 2 статьи 279 НК РФ, при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика. При этом убыток принимается в целях налогообложения прибыли в следующем порядке: - 50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования; - 50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов по истечении 45 дней с даты уступки права требования.

В соответствии с пунктом 3 статьи 279 НК РФ при реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга.

Таким образом, порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль при уступке права требования у налогоплательщика-продавца, предусмотренный статьей 279 НК РФ, по сути своей представляет определение размера убытка, учитываемого для целей налогообложения при продаже третьему лицу дебиторской задолженности покупателя за отгруженные товары (работы, услуги).

Данные расходы отражаются либо по строке 170, либо по строке 180 Приложения N 2 к листу 02 Декларации. Выбор строки зависит от того, когда право требования было реализовано. Если до наступления срока платежа по первоначальному договору - заполняется строка 170, если после - строка 180. Убыток, полученный цедентом по операции уступки права требования, отражается в Приложении N 3 к листу 02 Декларации.

При анализе деклараций по налогу на прибыль, представленных в Межрайонную ИФНС России N 7 по Ростовской области, установлено, что ЗАО "Инжтех" за 2 полугодие 2006 г.., ООО "Доснабинвест" за 1 полугодие 2008 г.., ЗАО "Миком" за 1 квартал 2009 г.., ООО "Альтаир" за 1 квартал 2009 г.., ЗАО "Аютинская" за 2 полугодие 2009 г.. доходы от реализации права требования по договору цессии по строке 080 (если право требования было продано до наступления срока платежа по первоначальному договору) либо по строке 090 (если после наступления) в Приложения N 3 к листу 02 Декларации по налогу на прибыль организаций не отражены.

В ходе проведения контрольных мероприятий, направленных на установление достоверности представленных документов, а также подтверждения возмездности договоров цессии инспекцией установлено следующее:

Направлено поручение в ИФНС России по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону об истребовании документов (информации) у ООО "Страховая Брокерская Компания "Содействие"" ИНН - 6164237592/616401001, о предоставлении документов удостоверяющих право требования по договору цессии.

Согласно полученному ответу входящий 08729 от 22.03.2010 г.. ООО "Страховой Брокерской компании "Содействие" по юридическому адресу не находится (требование о предоставлении документов, направленное по почте, вернулось с отметкой "организация не значится").

Направлен запрос в Ростовский филиал ОАО "Промсвязьбанк" о предоставлении выписки по операциям на счете 4070281006002076701 ЗАО "Инжтех" ИНН 6144009750/614401001.

Согласно полученному ответу входящий 07976 от 15.03.2010 г.. выписка представлена за период с 01.01.2006 г.. по 31.03.2009 г..

При анализе расчетного счета, взаиморасчетов между ЗАО "Инжтех" и ООО "Донснабинвест" не установлено в связи, с чем возмездность сделки не подтверждена. /т.5 л.д.20-46, 54-60/

Направлен запрос в Ростовский филиал ОАО "Промсвязьбанк" о предоставлении выписки по операциям на счете 40702810800020004801 ООО "Донснабинвест" ИНН 6144010530/614401001.

Согласно полученному ответу входящий 07977 от 15.03.2010 г.. выписка представлена за период с 01.01.2006 г.. по 17.06.2008 г.. по дату закрытия счета 17.06.2008 г..

При анализе расчетного счета ООО "Донснабинвест", взаиморасчетов с ООО ЗАО "Миком" не установлено, в связи с чем, возмездность сделки не подтверждена.

Направлен запрос в Ростовский филиал ОАО "Промсвязьбанк" о предоставлении выписки по операциям на счете 40702810800020134601 ООО "Миком" ИНН 6144012199/614401001.

Согласно полученному ответу входящий 07972 от 15.03.2010 г.. выписка представлена за период с 01.01.2006 г.. по 17.06.2008 г.. по дату закрытия счета.

При анализе расчетного счета ООО "Миком", взаиморасчетов с ООО "Альтаир" не установлено, в связи с чем, возмездность сделки не подтверждена./т.5 л.д.135-144/

Направлен запрос в Ростовский филиал ОАО "Промсвязьбанк" о предоставлении выписки по операциям на счете 40702810960020923301 ООО "Альтаир" ИНН 7722590986/614401001.

Согласно полученному ответу входящий 07975 от 15.03.2010 г.. выписка представлена за период с 01.01.2007 г.. по 31.12.2009 г..

При анализе расчетного счета ООО "Альтаир", взаиморасчетов с ЗАО "Аютинская" не установлено, в связи с чем, возмездность сделки не подтверждена./т.5 л.д.61-68/

Направлен запрос в Ростовский филиал ОАО "Промсвязьбанк" о предоставлении выписки по операциям на счете 40702810480020499001 ЗАО "Аютинская" ИНН 6144012569/614401001.

Согласно полученному ответу входящий 07973 от 15.03.2010 г.. выписка представлена за период с 06.05.2008 г.. по 31.12.2009 г..

При анализе расчетного счета ЗАО "Аютинская", взаиморасчетов с ООО "Страховая Брокерская Компания "Содействие" не установлено, в связи с чем, возмездность сделки не подтверждена.

Направлен запрос в ООО "Русский национальный банк" о предоставлении выписки по операциям на счете 40702810500000000407 ЗАО "Аютинская" ИНН6144012569/614401001.

Согласно полученному ответу входящий 07734 от 11.03.2010 г.. выписка представлена за период с 06.05.2008 г.. по 31.12.2009 г..

При анализе расчетного счета ЗАО "Аютинская", взаиморасчетов с ООО "Страховая Брокерская Компания "Содействие" не установлено, в связи с чем, возмездность сделки не подтверждена./т.5 л.д.69-134/

Направлен запрос в ООО "Русский национальный банк" о предоставлении выписки по операциям на счете 40702810900000000256 ООО "Страховая Брокерская Компания "Содействие" ИНН 6164237592/616401001.

Согласно полученному ответу входящий 07364 от 09.03.2010 г.. выписка представлена за период с 01.01.2006 г.. но 31.03.2009 г..

При анализе расчетного счета ООО "Страховая Брокерская Компания "Содействие" взаиморасчетов с ЗАО "Аютинская" не установлено, в связи с чем, возмездность сделки не подтверждена./т.5 л.д.49-53/

На основании изложенного, суд пришел к выводу, что целью заключения договоров уступки права требования являлась исключительно минимизация налоговых платежей в бюджет и создание видимости существования не истекшего срока исковой давности применительно к кредиторской задолженности ОАО "Экспериментальная ТЭС" перед ООО "Страховая Брокерская Компания "Содействие", именно с этой целью из 14 700 000 руб. налогоплательщиком уплачено 10 000 руб. в феврале 2009 г.. и составлены акты сверок.

Никакие письменные требования по погашению задолженности к ОАО "Экспериментальной ТЭС" не предъявлялись. Ни один и вышеперечисленных кредиторов в период с 2006 г. по настоящее время не предъявлял своих требований в суд о взыскании задолженности из договора цессии к ОАО "Экспериментальной ТЭС" в сумме 14 690 000 руб.

В Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций.

При изменении юридической квалификации гражданско-правовых сделок (пункт 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации) судам следует учитывать, что сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам (статья 168 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ)), мнимые и притворные сделки (статья 170 ГК РФ) являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений статьи 166 ГК РФ.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Судебная коллегия считает, что ОАО "Экспериментальная ТЭС" учло только те хозяйственные операции, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды в виде неуплаты налога на прибыль, в этих целях заключены сделки, не соответствующие закону, все действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой выгоды .

Проведенные переуступки права требования и зачеты взаимных требований были совершены без намерения создать соответствующие им правовые последствия, а с целью прикрыть наличие кредиторской задолженности перед ОАО "Гуковуголь" с датой возникновения в 2005 г.. в сумме 14 750 000 руб. подлежащей включению во внереализационный доход 2008 г.., так как ликвидация ОАО "Гуковуголь" состоялась в 2008 г..

При таких обстоятельствах, инспекция пришла к правильному выводу о том, что в нарушение пункта 18 статьи 250 НК РФ налогоплательщиком не включена во внереализационный доход 2008 г.. кредиторская задолженность ОАО "Гуковуголь" с датой возникновения в 2005 г.. в сумме 14 750 000 руб., которую нельзя признать оплаченной.

В связи с чем, решение суда в части признания незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Ростовской области N 16 от 26.05.2010 в части доначисления налога на прибыль в сумме 3 540 000 руб., пени в сумме 501 269 руб., штрафа в сумме 69 721 руб. подлежит отмене, в удовлетворении требований обществу в данной части надлежит отказать.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ростовской области от 21.06.2011 по делу N А53-21241/2010 в обжалуемой части, в части признания незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N7 по Ростовской области N 16 от 26.05.2010 в части доначисления налога на прибыль в сумме 3540000 руб., пени в сумме 501269 руб., штрафа в сумме 69721 руб. отменить.

В удовлетворении требований в данной части отказать.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.