Постановление Арбитражного суда Московского округа от 27 декабря 2019 г. N Ф05-9243/19 по делу N А40-93027/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 24 декабря 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 27 декабря 2019 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Матюшенковой Ю.Л.,

судей: Анциферовой О.В., Гречишкина А.А.

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Яровиков А.Б. по доверенности от 07.06.2019;

от ответчика (заинтересованного лица): Перлова И.О. д. от 25.02.19, Лещенко И.А. д. от 11.01.19

от третьего лица: Коваль А.А. д. от 17.04.19

рассмотрев 24 декабря 2019 года в открытом судебном заседании кассационную

жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2

на решение Арбитражного суда города Москвы от 31.10.2018,

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2019

по заявлению ООО "Газпром межрегионгаз"

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2

третье лицо: МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6

о признании недействительным решения

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 от 26.01.2018 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 31.10.2018, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2019, заявление удовлетворено.

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2, в которой заявитель со ссылкой на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Третье лицо МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6 представило отзыв, в котором поддержало позицию МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2, о чем заявил и представитель третьего лица в судебном заседании.

Представитель общества в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда возражал против кассационной жалобы по мотивам, изложенным в судебных актах.

Отзыв на кассационную жалобу представлен и приобщен к материалам дела.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции установил.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела проверку представленной обществом налоговой декларации по акцизу на природный газ за апрель 2017 года, по результатам которой принято решение от 26.01.2018. Обществу доначислен акциз на природный газ за апрель 2017 года в размере 49 984 637 руб., начислены пени в сумме 3 519 334,98 руб., а также с него взыскан штраф на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в размере 9 996 927 руб.

Основанием для доначисления налога послужил вывод налогового органа о том, что общество при определении налоговой базы по акцизу на природный газ за апрель 2017 года, добытый и реализованный в 1998 году, в нарушение пункта 1 статьи 188 НК РФ (в редакции от 07.07.2003) не произвело расчет акциза исходя из предельных минимальных оптовых цен на газ, установленных Приказом ФСТ России от 08.06.2015 N 218-э/3, рассчитав его исходя из размера поступившей в апреле 2017 года частичной оплаты в сумме 23 509 033,97 руб., что привело к ее необоснованному занижению на 333 230 910 руб.

Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из того, что правовых оснований для применения при расчете налоговой базы регулируемых цен на газ, установленных на момент оплаты товара, не имелось, и согласились с правильностью определения налогоплательщиком размера налоговых обязательств.

Суды установили, что общество в январе 1998 года поставило по заключенному с АО "Газ-Сервис" договору N 05-3-122 от 29.12.1997 173 162 тыс. куб. м. газа на общую сумму 45 905 297,62 руб., подлежащего налогообложению акцизом.

По указанному договору им в апреле 2017 года была получена частичная оплата в размере 23 509 033,97 руб. исходя из которой им был исчислен к уплате акциз в размере 3 526 355 руб.

Федеральным законом от 07.07.2003 N 117-ФЗ природный газ был выведен из-под налогообложения акцизом, при этом, статьей 8 данного Закона предусмотрено, что по подакцизному минеральному сырью (в том числе и природному газу), добытому до дня вступления в силу указанного Федерального закона (до 01.01.2004), акциз исчисляется и уплачивается в федеральный бюджет в соответствии с законодательством Российской Федерации, действовавшим до даты вступления в силу данного Закона.

В соответствии с пунктом 1 статьи 188 НК РФ (в редакции, применимой к спорным отношениям) налоговая база при реализации природного газа определяется как стоимость реализованного (переданного) транспортируемого природного газа, исчисленная исходя из применяемых цен, но не ниже установленных при государственном регулировании, с учетом предоставленных в установленном порядке скидок, за вычетом налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 1 статьи 195 НК РФ дата реализации подакцизного минерального сырья определяется как день оплаты указанного подакцизного минерального сырья.

В соответствии с пунктом 5 статьи 194 НК РФ сумма акциза по подакцизному минеральному сырью исчисляется по итогам каждого налогового периода (месяца) применительно ко всем операциям по реализации подакцизного минерального сырья, дата которых относится к соответствующему налоговому периоду.

Суды признали необоснованным подход налогового органа, согласно которому при расчете налоговой базы должны были учитываться цены на газ, установленные приказом ФСТ России от 08.06.2015 N 218-э/3, поскольку обязанность по уплате акциза у общества возникла в апреле 2017 года, когда была получена оплата за газ. Данный подход, указали суды, лишен правовых оснований, поскольку само по себе возникновение у общества обязанности по уплате налога в апреле 2017 года не означает, что при расчете налоговой базы должны были учитываться регулируемые цены, действующие на момент получения оплаты за газ.

Поскольку в соответствии со статьей 188 НК РФ акциз исчисляется исходя из применяемой цены на газ, т.е. цены указанной сторонами сделки (пункт 1 статьи 40, подпункт 2 пункта 1 статьи 187 НК РФ), то при исчислении налоговой базы должны учитываться регулируемые цены, действующие именно на момент заключения указанной сделки.

У общества отсутствовали правовые основания при определении налоговой базы производить сравнение применяемой цены на газ с государственными ценами, установленными Приказом ФСТ России от 08.06.2015 N 218-э/3 и действующими в 2017 году, поскольку указанные цены не действовали в период отгрузки и определения отгрузочных цен (январь 1998 год), а действовали цены, установленные Приказом ФЭК России от 26.09.1997 N 110.

При этом судами не учтено следующее.

Перечень подакцизных товаров предусмотрен статьей 181 НК РФ.

Согласно п. 2 приведенной статьи (в редакции, действующей в период возникновения спорного правоотношения) подакцизным минеральным сырьем признавался природный газ.

Федеральным законом от 07.07.2003 N 117-ФЗ, вступившим в силу с 01.01.2004, внесены изменения в ст. 181 НК РФ, в соответствии с которыми с 01.01.2004 операции по реализации природного газа исключены из объекта обложения акцизом.

Ст. 8 Закона N 117-ФЗ установлено, что по подакцизному минеральному сырью, добытому до дня вступления в силу указанного Закона (01.01.2004), акциз исчисляется и уплачивается в соответствии с законодательством, действовавшим до 01.01.2004.

До введения в действие названного Федерального закона действовала глава 22 "Акцизы" Налогового кодекса, которая устанавливала порядок исчисления и уплаты акцизов на природный газ.

В соответствии с п. 2 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате конкретного налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

Согласно ст. 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за соответствующий налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с п. 2 ст. 194 НК РФ сумма акциза по подакцизному минеральному сырью исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определенной в соответствии со ст. ст. 187 - 191 Кодекса.

Пункт 5 ст. 194 НК РФ устанавливает, что сумма акциза по подакцизному минеральному сырью исчисляется по итогам каждого налогового периода (месяца), применительно ко всем операциям по реализации подакцизного минерального сырья, дата реализации которого относится к соответствующему налоговому периоду.

Согласно положениям п. 1 ст. 195 НК РФ дата реализации подакцизного минерального сырья (в данном случае - природного газа согласно пп. 2 п. 2 ст. 181 НК РФ) определяется как день оплаты указанного подакцизного минерального сырья.

Согласно пп. 2 п. 2 ст. 188 НК РФ налоговая база акциза по природному газу определяется как стоимость реализованной продукции.

В соответствии с п. 1 ст. 188 НК РФ налоговая база при реализации (передаче) подакцизного минерального сырья налоговая база при реализации (передаче) природного газа на внутреннем рынке определяется как стоимость реализованного (переданного) транспортируемого природного газа, исчисленная исходя из применяемых цен, но не ниже установленных при государственном регулировании, с учетом предоставленных в установленном порядке скидок, за вычетом налога на добавленную стоимость.

Таким образом, при применении положений п. 1 ст. 188 НК РФ определяется цена на природный газ, установленная государственным регулятором.

Заявитель при исчислении суммы акциза, подлежащей уплате в бюджет с операций по реализации газа, переданного покупателям в январе 1998 года, а оплаченного в апреле 2017 года, должен исчислить и уплатить акциз только после оплаты поставленного газа.

Поскольку дата реализации (облагаемый оборот) имела место в апреле 2017 года, обстоятельства, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате акциза, также имели место только в этот период.

Таким образом, поскольку объект налогообложения возник в момент оплаты природного газа, то есть в апреле 2017 года, и именно в этот период была сформирована налоговая база, то в данном периоде не могут быть применены цены, действовавшие в 1998 году, акциз подлежал исчислению после оплаты реализованного природного газа по ценам 2017 года, поэтому Инспекцией обоснованно применен приказ ФСТ России от 08.06.2015 N 218-э/З.

Данный правовой подход применен судом округа при рассмотрении налоговых споров с тождественными фактическими обстоятельствами (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 13 сентября 2012 года по делу N А40-118755/09-108-879, постановление Арбитражного суда Московского округа от 17 июня 2019 г. по делу N А40-198174/2018). Правильность этого подхода подтверждена также определением Верховного Суда Российской Федерации от 12.12.2019 N 305-ЭС19-17510.

На основании изложенного, выводы судов первой и апелляционной инстанций об удовлетворении заявления ООО "Газпром межрегионгаз" сделаны при неправильном применении норм материального права, что в соответствии с частью 2 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для отмены судебных актов.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами первой и апелляционной инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но судами первой и апелляционной инстанций неправильно применены нормы материального права, суд кассационной инстанции считает возможным, не передавая дела на новое рассмотрение, принять новый судебный акт.

На основании вышеизложенного, кассационная коллегия отменяет судебные акты первой и апелляционной инстанций по настоящему делу и отказывает в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 от 26.01.2018 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Московского округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Москвы от 31.10.2018 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2019 по делу N А40-93027/2018 - отменить.

В удовлетворении заявления ООО "Газпром межрегионгаз" отказать.