Постановление Арбитражного суда Московского округа от 21 октября 2019 г. N Ф05-15259/19 по делу N А40-181650/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 14 октября 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 21 октября 2019 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Матюшенковой Ю.Л.,

судей: Анциферовой О.В., Дербенева А.А.

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Грачев А.В. по доверенности от 30.07.2018, Морковкина И.А. по доверенности от 26.10.2018;

от ответчика (заинтересованного лица): Крылова А.В. по доверенности от 08.04.2019, Челпанова Л.В. по доверенности от 23.05.2019;

рассмотрев 14 октября 2019 года в открытом судебном заседании кассационную

жалобу МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6

на решение Арбитражного суда города Москвы от 17.01.2019,

принятое судьей Лариным М.В. (107-3955),

на постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 06.06.2019,

принятое судьями Пронниковой Е.В., Бекетовой И.В., Захаровым С.Л.

по заявлению АО "Первая Грузовая Компания"

к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

АО "Первая Грузовая Компания" (далее также - заявитель, Общество, АО "ПГК") обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (далее также - ответчик, Инспекция, налоговый орган) от 25.12.2017 N 15-07/23674214 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления НДС по п. 2.2.1.1 в размере 11643946 руб. за 2 и 4 кварталы 2015 года, соответствующих пеней и штрафа.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 17.01.2019, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 06.06.2019, заявленные Обществом требования удовлетворены в полном объеме.

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Инспекции, в которой заявитель со ссылкой на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В заседании суда кассационной инстанции представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы.

Представитель Общества и в заседании суда возражал против кассационной жалобы по мотивам, изложенным в судебных актах.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Как установлено судами и следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка АО "ПГК" по вопросам правильности исчисления и уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2015.

По результатам проверки вынесено решение от 25.12.2017 N 15-07/23674214 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно решению Инспекции заявителю начислена недоимка по НДС и по НДФЛ, начислены соответствующие пени и штрафы по ст. ст. 122, 123 НК РФ, уменьшен убыток по налогу на прибыль организаций.

Полагая, что решение налогового органа в части начисления НДС по п. 2.2.1.1 в размере 11 643 946 руб. за 2 и 4 кварталы 2015 года не соответствует нормам налогового законодательства и нарушает права и законные интересы Общества, АО "ПГК" обратилось в арбитражный суд с заявлением по настоящему делу с указанными выше требованиями.

Заявление мотивировано тем, что Общество в указанных периодах осуществляло как облагаемую, так и не облагаемую НДС деятельность, в связи с чем в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ обязано было распределять входящий НДС, предъявленный ему контрагентами при приобретении товаров (работ, услуг), на относящийся к облагаемой деятельности, с включением его в состав вычетов, и относящийся к необлагаемой деятельности, с отнесением на расходы по налогу на прибыль организаций.

Между тем, учитывая незначительный объем выручки, приходящейся на необлагаемые операции, с целью применения специального положения, предусмотренного абз. 7 п. 4 ст. 170 НК РФ, Общество произвело расчет доли расходов, относящихся к необлагаемым операциям в общей величине всех расходов, которая составила во 2 квартале 2015 года 1,36%, в 4 квартале 2015 года - 4,76%, что менее 5%, в связи с чем, заявитель, применив специальную норму, учел весь предъявленный ему контрагентами в этих периодах НДС в составе налоговых вычетов.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из необоснованности выводов налогового органа о неправильности расчета 5% барьера налогоплательщиком в связи с неправомерным исключением из состава расходов для учета доли необлагаемых расходов в общем объеме всех расходов затрат по уплате процентов по полученным займам за 2 и 4 кварталы 2015 года.

Выводы суда о правомерном учете обществом всей суммы НДС в составе налоговых вычетов сделаны, в том числе с учетом выявленной ошибки в расчетах общества при определении доли расходов, относящихся к необлагаемым операциям в общей величине всех расходов, поскольку в результате произведенного судом перерасчета рассчитанная судом доля составила также менее 5% от общей величины всех расходов.

В отношении вопроса включения расходов по уплате процентов по договорам займа в расчет превышения или не превышения 5% барьера судом приняты во внимание установленные положениями п. 4 ст. 170 НК РФ три варианта расчета налогооблагаемого и необлагаемого оборота для налогоплательщиков, осуществляющих как облагаемые, так и освобожденные от налогообложения операции, а также особенности указанного в абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ специального пропорционального порядка распределения входного НДС. При этом указано, что необходимым условием для применения специального (пропорционального) порядка определения сумм НДС, подлежащих принятию к вычету, является осуществление налогоплательщиком операций в отношении товаров (работ, услуг), которые одновременно используются для осуществления облагаемых налогом и не подлежащих налогообложению операций.

Порядок, предусмотренный абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ, применяется в том случае, если приобретаемые товары (работы, услуги) используются в деятельности, облагаемой и не облагаемой НДС, и эти расходы характеризуются тем, что их нельзя точно отнести (а, следовательно, и входной НДС) к облагаемым или не облагаемым НДС операциям.

При наличии возможности установить факт прямого использования товаров (работ, услуг) при совершении не облагаемых или облагаемых операций учет сумм входного НДС осуществляется в соответствии либо с абз. 2, либо с абз. 3 п. 4 ст. 170 НК РФ.

Установленный абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ порядок распределения входного НДС, так же как и распределение входного НДС по операциям, прямо относящимся к облагаемой или не облагаемой деятельности (абз. 2 и 3) характеризуется тем, что распределению подлежат операции по приобретению товаров (работ, услуг), облагаемые налогом, то есть по которым контрагентами налогоплательщика к стоимости товаров (работ, услуг) был предъявлен НДС.

В свою очередь в абз. 7 п. 4 ст. 170 НК РФ предусмотрено исключение из общего правила распределения входного НДС для случаев, когда доля понесенных налогоплательщиком совокупных расходов на приобретение товаров (работ, услуг), прямо или косвенно относящихся к необлагаемым операциям по производству и реализации, является минимальной (установлен порог в 5%) в общей сумме всех расходов, понесенных налогоплательщиком в этом периоде.

При этом в отличие от установленного в абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ порядка специального распределения входного НДС на облагаемый и не облагаемый расчет доли расходов, относящихся к необлагаемым налогом операциям по реализации в общем размере всех расходов, предусматривает, что: 1) в составе расходов, относящихся к необлагаемым операциям по реализации, учитываются все виды расходов, прямо или косвенно относящиеся к данным операциям, вне зависимости от того, облагаются данные расходы (операции по ним) НДС или нет, а также относятся ли данные виды расходов для целей бухгалтерского или налогового учета к прямым, косвенным, прочим, общехозяйственным или общепроизводственным расходам в соответствии с положениями НК РФ и нормативными актами Минфина России по бухгалтерскому учету; 2) расходы для целей определения доли необлагаемых НДС распределяются на расходы по операциям, прямо относящимся к реализации товаров (работ, услуг), не облагаемых налогом, и прочие расходы, которые не относятся напрямую к облагаемой или не облагаемой реализации (не могут быть отнесены); 3) первый вид расходов (так называемые "прямые не облагаемые расходы") без распределения включаются в расчет доли по аналогии с распределением в порядке установленном в абз. 3 п. 4 ст. 170 НК РФ; 4) второй вид расходов (так называемые "косвенные необлагаемые расходы") включаются в расчет в части, пропорциональной доли выручки от необлагаемых операций в общем объеме всей выручки за период, по аналогии с распределением в порядке, установленном в абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ; 5) после определения размера каждого из видов необлагаемых расходов они суммируются и сравниваются с общей суммой всех понесенных налогоплательщиком расходов и если доля совокупных необлагаемых расходов не превышает 5% от общей величины всех расходов, то налогоплательщик вправе учесть весь предъявленный НДС в состав вычетов, без распределения в порядке, установленном абз. 2 - 4 п. 4 ст. 170 НК РФ.

Кроме того, делая вывод о включении в состав совокупных необлагаемых расходов для расчета доли в составе общих расходов любые понесенные налогоплательщиком расходы, прямо или косвенно относящиеся к необлагаемым операциям по реализации товаров (работ, услуг), включая расходы по финансовым инструментам (займам и др.), а также об означенном выше порядке определения доли, судом первой инстанции была учтена позиция высшей судебной инстанции, изложенная в постановлении Президиума ВАС РФ от 21.06.2012 N 2676/12.

В отношении отнесения конкретного вида расходов (покупка материалов, сырья, оплата услуг, уплата процентов по займам и др.) к прямым необлагаемым или косвенным необлагаемым для целей учета в расчете доли, судом указано на то, что данный факт зависит от возможности точно идентифицировать цель несения этих расходов и возможность их отнесения к операциям по реализации не облагаемым НДС. Общехозяйственные или общепроизводственные расходы, как и расходы по финансовым операциям, сами по себе не могут быть однозначно отнесены к операциям по реализации облагаемым или не облагаемым налогом, в связи с чем данные расходы относятся к косвенным и распределяются на облагаемые и не облагаемые пропорционально необлагаемой выручке. Расходы по уплате процентов по займам могут относиться к прямым необлагаемым расходам только, если заем, исходя из условий договоров, имеет строго целевой характер и полученные заемные средства направляются только на операции, не облагаемые НДС (например, на покупку цветных металлов или покупку основных средств или ТМЦ для продажи за пределами Российской Федерации). В ином случае расходы на уплату процентов по займам относятся к косвенным и подлежат соответствующим образом распределению пропорционально необлагаемой выручке.

Проанализировав договоры займа от 2008-2015 гг., суд пришел к выводу о том, что все договоры займа, по которым во 2 и 4 квартале 2015 года были уплачены проценты, подлежащие учету в составе расходов для определения доли необлагаемых расходов, не могли относиться к облагаемым или не облагаемым операциям, в связи с чем проценты по ним относятся к косвенным необлагаемым расходам, подлежащим распределению пропорционально выручке.

Отклоняя довод налогового органа об учете процентов по займам при расчете в составе прямых необлагаемых расходов со ссылкой на то, что операции по предоставлению займа в силу ст. 149 НК РФ не облагаются НДС, суд первой инстанции исходили из того, что расходы в отличие от доходов определяются, исходя из цели их несения и использования соответствующих операций, то есть для осуществления каких операций по реализации были понесены данные расходы - облагаемые или не облагаемые налогом. В случае невозможности однозначного ответа расходы квалифицируются как косвенные и подлежат распределению пропорционально необлагаемой выручке, что соответствует толкованию положений п. 4 ст. 170 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции, оставляя решение без изменения, с выводами суда первой инстанции согласился, признал их правильными, соответствующими имеющимся в материалах дела доказательствам и требованиям закона.

Выводы судов первой и апелляционной инстанций являются правильными, соответствуют установленным по делу обстоятельствам и действующему законодательству.

Установив совокупность обстоятельств, которые в силу статьи 13 Гражданского кодекса Российской Федерации, части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пункта 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01 июля 1996 года N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" являются основанием для признания оспариваемого ненормативного акта недействительным, суды обоснованно удовлетворили заявленные требования исходя из того, что законность оспариваемого решения налогового органа в части начисления НДС по п. 2.2.1.1 в размере 11 643 946 руб. за 2 и 4 кварталы 2015 года не подтверждена документально.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, фактически повторяют доводы заявителя, заявленные им при рассмотрении настоящего спора в суде первой и апелляционной инстанциях, при этом доводы заявителя не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судами при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу.

Приведенные в кассационной жалобе доводы не свидетельствуют о нарушении судами норм материального и процессуального права, а фактически указывают на несогласие с выводами судов, основанными на исследовании имеющихся в деле доказательств, которым судами дана надлежащая правовая оценка, и направлены на переоценку исследованных судами доказательств и установленных обстоятельств, что в силу положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Суд кассационной инстанции находит выводы судов первой и апелляционной инстанций законными и обоснованными, сделанными при правильном применении норм материального и процессуального права, с установлением всех обстоятельств по делу, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора по существу.

Доводы кассационной жалобы, сводящиеся к иной, чем у судов, оценке доказательств, не могут служить основаниями для отмены обжалуемых судебных актов, так как они не опровергают правомерность выводов арбитражных судов и не свидетельствуют о неправильном применении норм материального и процессуального права.

Нормы процессуального права, несоблюдение которых является основанием для отмены решения, постановления в соответствии с частью 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не нарушены.

Руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 17.01.2019 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 06.06.2019 по делу N А40-181650/2018 - оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.