Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Карсаковой И.В., судей Лущаева С.В., Родина Ю.А.,

при ведении протокола помощником судьи Быстровой С.Е.,

при участии от Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Семьиной Ю.С. (доверенность от 19.12.2024 N 39-08/60272),

рассмотрев 18.11.2025 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Громадская щебеночная компания" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 17.04.2025 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.07.2025 по делу N А05-226/2025,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Громадская щебеночная компания", адрес: 165151, Архангельская область, город Вельск, Заводская улица, дом 27, ОГРН 1162468067849, ИНН 2465143076 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Управлению Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, адрес: 163000, город Архангельск, улица Свободы, дом 33, ОГРН 1042900900020, ИНН 2901130440 (далее - Управление), о признании недействительным решения от 28.06.2024 N 29-08/4899 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 17.04.2025, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 22.07.2025, в удовлетворении требований Общества отказано.

В кассационной жалобе Общество, указывая на неправильное применение судами норм материального права и нарушение ими норм процессуального права, просит отменить обжалуемые решение и постановление, принять по делу новый судебный акт - об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Податель кассационной жалобы настаивает на ошибочных выводах судов о том, что добытым полезным ископаемым (далее - ДПИ) для целей исчисления налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) является щебень, а не камень строительный.

Из кассационной жалобы следует, что при рассмотрении настоящего спора судами не учтена правовая неопределенность в вопросе определения ДПИ, учитываемого для расчета НДПИ, имеющая место в рассматриваемом случае. По мнению Общества, оспариваемые судебные акты приняты вопреки принципу равенства участников налогообложения.

В отзыве на кассационную жалобу Управление, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Ходатайство Общества об участии представителя в судебном заседании путем использования системы веб-конференции судом кассационной инстанции удовлетворено. Вместе с тем представитель Общества по техническим причинам к системе веб-конференции не подключился. Повторное подключение не устранило указанных технических препятствий, в то время как технические возможности проведения заседания с использованием систем веб-конференции судом округа обеспечены.

Кассационная жалоба рассмотрена в отсутствие не явившихся лиц в соответствии с положениями части 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее ? АПК РФ).

В судебном заседании представитель Управления возражала против удовлетворения кассационной жалобы.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела и установлено судами, в период с 27.12.2023 по 21.03.2024 Управление провело выездную налоговую проверку общества на предмет правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет НДПИ за период с 2020 по 2022 год.

В ходе проверки Управление установило, что в нарушение пункта 1 и пункта 2 статьи 337, статьи 338, пункта 7 статьи 339, пункта 3 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) Общество в результате применения неправильной методологии расчета занизило налоговую базу по НДПИ, поскольку:

- за периоды с июля по декабрь 2020 года, с мая по август 2021 года и с марта по август 2022 года в расчет стоимости добытого полезного ископаемого по коду 10012 "Камень строительный" неправомерно не включило количество реализованного щебня и выручку от его реализации;

- за периоды с сентября по декабрь 2022 года Общество не произвело расчет налоговой базы по НДПИ по коду 10017 "Щебень" при добыче строительного камня, предназначенного для производства щебня и его последующей реализации покупателям. При этом Общество определило в завышенном размере количество и стоимость добытого полезного ископаемого по коду 10012 "Камень строительный (за исключением камня строительного, предназначенного для получения щебня)", что привело к завышению налоговой базы по указанному коду.

Решением Управления от 28.06.2024 N 29-08/4899 с учетом изменений, внесенных решением от 11.07.2024 N 2-08/4899@, Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 25 208 руб., а также в виде штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в размере 2062 руб. Указанным решением Обществу предложено уплатить недоимку по НДПИ в размере 2 317 235 руб.

Решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Северо-Западному федеральному округу (далее - межрегиональная инспекция) от 03.10.2024 N 08-19/5387@ апелляционная жалоба Общества на решение Управления оставлена без удовлетворения. При этом в указанном решении установлено, что Управление за налоговые периоды с сентября по декабрь 2022 года применило неправильную методику расчета, в связи с этим межрегиональная инспекция изменила правовое обоснование решения Управления и пересчитала сумму налога к уплате. Поскольку такой расчет привел к увеличению налоговых обязательств Общества, в том числе и за налоговые периоды с сентября по декабрь 2022 года, что является недопустимым, вышестоящая инспекция не нашла оснований для отмены решения Управления.

Не согласившись с решением Управления, за исключением эпизода, касающегося соблюдения требований статьи 93 НК РФ и привлечения к налоговой ответственности по статье 126 НК РФ, отраженного в пункте 2.2 решения, Общество обратилось в суд с заявлением о признании его частично недействительным.

Суд первой инстанции изучив обстоятельства дела и оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные доказательства, руководствуясь положениями статей 334, 336, 337, 339 НК РФ, Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах), ГОСТа 8267-93 "Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ", ГОСТа 7392-2002 "Щебень из плотных горных пород для балластового слоя железнодорожного пути", правовой позицией, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости" (далее - Постановление N 64), пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных Обществом требований.

Апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, соответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела и представленным доказательствам, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения НДПИ, если иное не предусмотрено пунктом 2 названной статьи, признаются, в частности, полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В целях определения полезного ископаемого для целей обложения НДПИ Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 25.06.2019 N 1517-О разъяснил, что в силу пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом обложения НДПИ, по общему правилу и при наличии иных юридически значимых оговорок, признаются полезные ископаемые, добытые из недр. При этом правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 337 НК РФ указанные в пункте 1 статьи 336 данного Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом для исчисления НДПИ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 этой статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации. Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

Как разъяснено в пункте 3 Постановления N 64, данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке. При этом вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом.

Согласно статье 23.2 Закона о недрах разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых.

Комплекс технологических операций (процессов) может включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

К процессу добычи полезного ископаемого относятся те операции, которые не изменяют основной характер продукта, но связаны с доведением его до состояния, соответствующего утвержденному стандарту.

По смыслу указанных норм налогового законодательства во взаимосвязи с положениями Закона о недрах, возникновение объекта обложения НДПИ в определенных случаях связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения технологических операций, включенных в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых (горнодобывающая промышленность) (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 N 375-О).

В условиях же переработки добытого полезного ископаемого возникает продукция обрабатывающей промышленности, не признаваемая объектом обложения НДПИ в силу указанных положений статьи 337 НК РФ.

При этом основополагающим критерием разграничения технологических операций, входящих в технологический комплекс по добыче конкретного полезного ископаемого и закрепленных в техническом проекте (горнодобывающая промышленность), от технологических операций, составляющих суть перерабатывающей (обрабатывающей) промышленности, является неизменность основного характера продукта.

Результатом переработки полезного ископаемого как комплекса сложных механических, физических и химических процессов с применением особых технологий и специального оборудования выступает качественно новый продукт с иным минеральным, химическим составом и физико-механическими свойствами (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.03.2005 N 12742/04, от 22.01.2008 N 4822/07, определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.03.2021 N 309-ЭС21-1456).

Суды установили, что в проверяемом периоде Общество являлось пользователем недр в соответствии с лицензией УРК 0626 ТЭ от 29.06.2016 с целевым назначением и видами работ по добыче магматических пород гранитов, диоритов (строительный камень) на месторождении Громадское. Участок недр расположен в Уярском районе Красноярского края, имеет статус горного отвода, дата окончания действия лицензии 01.12.2024 (том 2, листы 5, 6). Общество осуществляло разработку магматических пород гранитов и диоритов на Громадском месторождении (определена Техническим проектом разработки данного месторождения - проектная документация ЗАО СПб-Гипрошахт 2006 года "Корректировка проекта (ТЭО) отработки Громадского месторождения гранитов карьером "Громадский") (далее - проект).

Согласно проекту добываемые гранит и диорит доставляются из забоя к приемному бункеру дробильно-сортировочного комплекса (далее - ДСК), расположенному внутри поля карьера. После дробления и сортировки щебень поступает на склад готовой продукции.

Проектом предусмотрена единая технологическая схема процесса добычи полезного ископаемого Громадского месторождения, которая включает выемку горной массы, представленной гранитом и диоритом, экскаватором ЭКС-5А (с предварительным рыхлением буровзрывным способом) и погрузку в автосамосвалы МАЗ-5516, доставку горной массы из забоя к приемному бункеру ДСК, дробление и сортировку щебеня, его поступление на склад готовой продукции, отгрузку готовой продукции со склада.

Проанализировав представленные в материалы дела доказательства, суды обоснованно заключили, что проектом предусмотрен полный цикл производства, начиная с выемки горной массы, погрузки ее в автосамосвалы экскаваторами, доставки горной массы к приемному бункеру ДСК и дробление горной массы, сортировкой щебня, до поступления его на склад готовой продукции и отгрузки потребителю.

Как обоснованно отметили суды, включение указанных операций в общий технологический процесс разработки месторождения позволяет в данном случае отнести дробление к операциям по добыче полезных ископаемых.

Поскольку Общество за налоговые периоды до 01.09.2022 неправомерно не включило выручку от реализации щебня как камня строительного, применило неправильную методологию расчета, то сумма НДПИ за указанный период Обществом занижена, в связи с этим, как указали суды, Управление правомерно начислило Обществу НДПИ за указанные периоды.

В процессе рассмотрения дела суды установили тот факт, что Общество при расчете стоимости единицы ДПИ не учитывало объем и стоимость реализации щебня, а принимало к учету лишь реализацию камня строительного, то есть только часть ДПИ.

Согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности (ОК 029-2014), утвержденному приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 31.01.2014 N 14-ст, к разделу "В" "Добыча полезных ископаемых" отнесена группировка "добыча строительного камня" 08.11, которая включает дробление и измельчение строительного камня.

Исходя из буквального толкования ОК 029-2014, в том случае, если организация осуществляет одновременно дробление строительного камня в связи с операциями по его добыче, то процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены общероссийскими классификаторами к видам добычных работ.

Согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности ОК 034-2014 (КПЕС 2008), утвержденному приказом Росстандарта от 31.01.2014 N 14-ст, щебень и камень строительный отнесены к разделу 08 "Продукция горнодобывающих производств прочая".

В свете изложенной позиции суды мотивированно отклонили аргументы Общества о том, что стоимость единицы ДПИ необходимо определять только по стоимости реализации строительного камня, поскольку, по мнению подателя жалобы, объектом налогообложения является только строительный камень, являющийся первым продуктом разработки месторождения, в отношении которого завершены технологические операции по добыче из недр.

Судами также обоснованно отклонены позиции заявителя о наличии в рассматриваемом деле факта двойного налогообложения и неправомерности применения Управлением методики расчета. Суды в свете установленных фактических обстоятельств по делу справедливо отметили отсутствие нарушения прав Общества в рассматриваемой правовой сфере.

Довод Общества об отсутствии у налогового органа на протяжении длительного времени претензий относительно неверного определения объекта налогообложения НДПИ мотивированно отклонен судами.

Как верно отметили суды, невыявление налогового правонарушения в предыдущих налоговых периодах не лишает налоговый орган права на выявление его в последующих периодах. Налоговый кодекс Российской Федерации не ограничивает право налогового органа на выявление в ходе проверок обстоятельств, связанных с нарушениями при исчислении налога, даже если предыдущие проверки (камеральные или выездные) такого нарушения не установили. Выводы по результатам предыдущих налоговых проверок не являются обстоятельством, позволяющим сделать вывод о правомерности поведения налогоплательщика. Исчисление налога в соответствии с требованиями налогового законодательства не свидетельствует об ухудшении положения налогоплательщика и не дает оснований для вывода о нарушении принципа поддержания доверия к закону и действиям государства.

При таких обстоятельствах суды правомерно отказали в удовлетворении заявленных Обществом требований.

Изложенные Обществом в кассационной жалобе аргументы сводятся к оспариванию выводов судов об обстоятельствах дела и направлены на изменение данной судом оценки доказательств, что противоречит пределам рассмотрения дела в суде кассационной инстанции (статья 286 АПК РФ) и не входит в полномочия суда кассационной инстанции (часть 2 статьи 287 АПК РФ).

Иная оценка Обществом установленных судами фактических обстоятельств дела и толкование положений закона не свидетельствуют о нарушении или неправильном применении судами первой и апелляционной инстанций норм материального права к конкретным фактическим обстоятельствам настоящего дела.

Поскольку фактические обстоятельства установлены судами на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального права применены правильно, процессуальных нарушений, в том числе предусмотренных статьей 288 АПК РФ, судами не допущено, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

При подаче кассационной жалобы Общество уплатило государственную пошлину платежным поручением от 11.09.2025 N 259 в сумме 50 000 руб., а также платежным поручением от 12.09.2025 N 261 в сумме 40 000 руб., в связи с чем излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 40 000 руб. подлежит возврату из федерального бюджета применительно к положениям подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 17.04.2025 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.07.2025 по делу N А05-226/2025 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Громадская щебеночная компания" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Громадская щебеночная компания", адрес: 165151, Архангельская область, город Вельск, Заводская улица, дом 27, ОГРН 1162468067849, ИНН 2465143076, из федерального бюджета 40 000 руб., уплаченных на основании платежного поручения от 12.09.2025 N 261.