Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 17 декабря 2020 г. N Ф07-14203/20 по делу N А42-8634/2018

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Соколовой С.В.,

при участии от публичного акционерного общества "Мурманский траловый флот" Гершаника А.А. (доверенность от 08.05.2020 N 040/МТФ/2020), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Мурманской области Матвиенко А.А. (доверенность от 24.11.2020 N Дов-0042),

рассмотрев 17.12.2020 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 21.05.2020 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.08.2020 по делу N А42-8634/2018,

УСТАНОВИЛ:

Публичное акционерное общество "Мурманский траловый флот", адрес: 183038, г. Мурманск, ул. Шмидта, д. 43, ОГРН 1025100833966, ИНН 5100000010 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (после смены наименования Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 9 по Мурманской области), адрес: 183038, г. Мурманск, Комсомольская ул., д. 2, ОГРН 1045100220505, ИНН 5199000017 (далее - Инспекция), от 16.03.2018 N 4 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением суда первой инстанции от 26.02.2019 к участию в деле в качестве соответчика привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы по городу Мурманску, место нахождения: 183038, г. Мурманск, Комсомольская ул., д. 4, ОГРН 1045100223850, ИНН 5190100360 (далее - Инспекция по г. Мурманску), в которой Общество с 17.12.2018 состоит на налоговом учете.

Решением суда первой инстанции от 21.05.2020, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 26.08.2020, заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе и дополнении к ней Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, выразившееся в неправильном истолковании положений пункта 2 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), просит отменить решение от 21.05.2020 и постановление от 26.08.2020, принять по данному делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

По мнению подателя жалобы, Общество не отвечает условиям пункта 2 статьи 346.2 НК РФ, поскольку положения названной нормы предусматривают в качестве обязательного критерия производство сельскохозяйственной продукции и переработку сырья собственного производства. Налоговый орган полагает, что по общим правилам сельскохозяйственной продукцией признается продукция растениеводства, сельского и лесного хозяйства, а также продукция животноводства. Применительно к животноводству сельскохозяйственной продукцией признается рыба и другие водные биологические ресурсы (далее - ВБР) при условии их получения в результате выращивания и доращивания. При этом изъятие из общего правила касается исключительно субъектов, приведенных в пункте 2.1 статьи 346.2 НК РФ. Инспекция настаивает на том, что в случае, если налогоплательщик получает доход от реализации выловленных ВБР и (или) произведенной собственными силами из них замороженной рыбы, но не является организацией, указанной в пункте 2.1 статьи 346.2 НК РФ, то его продукция не является сельскохозяйственной в целях применения льготной налоговой ставки по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль). По мнению налогового органа, выводы судов противоречат смыслу пункта 1.3 статьи 284 и пунктов 2.1, 3 статьи 346.2 НК РФ, не соответствуют целям и задачам законодателя в виде установления существенных преференций в налоговых правоотношениях лишь для ограниченного круга рыбохозяйственных организаций. В обоснование этого довода Инспекция ссылается на документы, сопровождающие стадию рассмотрения законопроекта "О внесении изменений в статью 85 части первой и статьи 284 и 346.2 части второй Налогового кодекса Российской Федерации".

В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Общества возражал против ее удовлетворения.

Инспекция по г. Мурманску надлежащим образом извещена о времени и месте судебного заседания, однако своих представителей в судебное заседание не направила, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Общество 15.09.2017 представило в Инспекцию уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2016 год, в которой уменьшило на 406 274 633 руб. сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, по сравнению с первоначальной поданной декларацией. В этой декларации Общество отразило налоговую базу по деятельности, связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, в сумме 2 031 373 166 руб. и при исчислении налога применило налоговую ставку 0 процентов, предусмотренную пунктом 1.3 статьи 284 НК РФ.

До окончания камеральной налоговой проверки указанной декларации Общество, пользуясь правом, установленным статьей 81 НК РФ, представило в Инспекцию 04.10.2017 уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2016 год, в которой также заявило о применении налоговой ставки 0 процентов к налоговой базе в размере 2 031 373 166 рублей. Причиной подачи этой декларации явилось исправление технических неточностей в ее заполнении.

Инспекцией прекращена проверка уточненной налоговой декларации от 15.09.2017 и начата новая камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации от 04.10.2017, по результатам которой составлен акт от 23.01.2018 N 2 и принято решение от 16.03.2018 N 4 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 406 274 633 руб. налога на прибыль и предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Основанием для доначисления налога послужил вывод Инспекции о неправомерном применении налогоплательщиком льготной налоговой ставки по налогу на прибыль (0 процентов), предусмотренной пунктом 1.3. статьи 284 НК РФ для сельскохозяйственных товаропроизводителей, осуществляющих производство сельскохозяйственной продукции, поскольку критерии его деятельности не отвечают требованиям пункта 2 статьи 346.2 НК РФ.

Как указал налоговый орган, Общество является крупнейшим рыбопромысловым предприятием, которое входит в группу компаний рыбопромышленного комплекса "Норебо". В 2016 году заявитель осуществлял вылов ВБР из среды их обитания на собственных и арендованных рыбопромысловых судах, самостоятельно рыбу и другие ВБР не выращивал (не доращивал), т.е. сельскохозяйственного сырья собственного производства не имел (не производил). Выловленные ВБР после переработки (в основном на рыбопромысловых судах) реализовывались Обществом в виде мороженой рыбной и иной продукции (треска, пикша, ставрида, скумбрия, хек, сайда, зубатка, путассу, филе трески, пикши, лещ, зубан, камбала и прочая рыбная продукция). При этом основная реализация в 2016 году осуществлялась иностранным покупателям. По мнению Инспекции, произведенная и реализованная рыбная продукция из выловленных ВБР относится к сельскохозяйственной продукции только в части организаций, указанных в пункте 2.1 статьи 346.2 НК РФ, каковой Общество не является.

Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области решением от 25.09.2018 N 461 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение налогового органа.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество оспорило его в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а требования Общества - отклонению.

Пунктом 1 статьи 274 НК РФ установлено, что налоговой базой для целей главы 25 названного Кодекса признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению. Статьей 284 НК РФ определены ставки налога на прибыль.

Положениями пункта 2 статьи 274 НК РФ предусмотрено отдельное определение налоговой базы по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ.

На основании пункта 1.3 статьи 284.1 НК РФ для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, и рыбохозяйственных организаций, отвечающих критериям, предусмотренным подпунктом 1 или 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 НК РФ, налоговая ставка по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными налогоплательщиками собственной сельскохозяйственной продукции, установлена в размере 0 процентов.

Из содержания названных положений вытекает, что статьей 284.1 НК РФ для отдельной категории налогоплательщиков (сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, и рыбохозяйственных организаций, отвечающих критериям, предусмотренным подпунктом 1 или 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 НК РФ) предусмотрена возможность не уплачивать налог, что в соответствии с пунктом 1 статьи 56 НК РФ является налоговой льготой.

Удовлетворяя требования заявителя, суды первой и апелляционной инстанций исходили из того, что Общество как сельскохозяйственный товаропроизводитель, полностью отвечающий критериям, установленным в пункте 2 статьи 346.2 НК РФ, и осуществляющий в спорный период вылов и дальнейшую реализацию свежемороженой рыбы, т.е. сельскохозяйственной продукции согласно пункту 3 статьи 346.2 НК РФ, правомерно в 2016 году применило налоговую ставку по налогу на прибыль в размере 0 процентов. При этом судами установлено, что Общество, являющееся публичным акционерным обществом, не относится к градо- и поселкообразующим рыбохозяйственным организациям, сельскохозяйственным производственным кооперативам (включая рыболовецкие артели (колхозы), т.е. не подпадает под признаки рыбохозяйственных организаций, содержащиеся в подпунктах 1 и 1.1 пункта 2.1 статьи 346.2 НК РФ.

Кассационная инстанция считает, что выводы судов основаны на неверном толковании и применении норм налогового законодательства.

Согласно статье 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать его в меньшем размере.

Льготы всегда носят адресный характер, и их установление относится к исключительной прерогативе законодателя. Только законодатель вправе определить круг лиц, на который распространяются налоговые льготы.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.

Как указано в пункте 3 статьи 346.2 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2016 году), к сельскохозяйственной продукции относятся продукция растениеводства сельского и лесного хозяйства и продукция животноводства (в том числе полученная в результате выращивания и доращивания рыб и других ВБР), конкретные виды которых определяются Правительством Российской Федерации в соответствии с Общероссийским классификатором продукции.

В этом же пункте отражено, что применительно к сельскохозяйственным товаропроизводителям, указанным в пункте 2.1 статьи 346.2 НК РФ, к сельскохозяйственной продукции относятся также уловы ВБР, рыбная и иная продукция из ВБР, которые указаны в пунктах 4 и 5 статьи 333.3 названного Кодекса, уловы ВБР, добытых (выловленных) за пределами исключительной экономической зоны Российской Федерации в соответствии с международными договорами Российской Федерации в области рыболовства и сохранения ВБР, рыбная и иная произведенная на судах рыбопромыслового флота продукция из ВБР, добытых (выловленных) за пределами исключительной экономической зоны Российской Федерации в соответствии с международными договорами Российской Федерации в области рыболовства и сохранения ВБР.

Таким образом, как верно отмечено Инспекцией, уловы ВБР, рыбная и иная продукция, произведенная на судах рыбопромыслового флота из добытых (выловленных) ВБР, относятся к сельскохозяйственной продукции только в части организаций, указанных в пункте 2.1 статьи 346.2 НК РФ, к каковым Общество не относится, что установлено судами и не оспаривается заявителем.

Подтверждая правомерность применения налогоплательщиком льготной налоговой ставки, суды посчитали, что в 2016 году Общество получило доход от реализации не собственного улова ВБР, а от произведенной из улова силами заявителя рыбной продукции, относимой к сельскохозяйственной продукции согласно пунктам 3, 4 статьи 346.2 НК РФ. Поскольку объем реализации Обществом рыбной продукции составляет более 70%, суды признали, что Общество, как сельскохозяйственный товаропроизводитель, полностью отвечает критериям пункта 2 статьи 346.2 НК РФ.

Между тем судами не учтено, что исходя из пунктов 2 и 3 статьи 346.2 НК РФ, сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются любые организации и индивидуальные предприниматели, реализующие сельскохозяйственную продукцию, полученную в результате выращивания и доращивания рыб и других ВБР (при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70%).

По деятельности, связанной с реализацией улова рыбы и ВБР, рыбной и иной продукции из ВБР, сельскохозяйственными товаропроизводителями являются только производители, указанные в пункте 2.1 статьи 346.2 НК РФ, в частности: градо- и поселкообразующие российские рыбохозяйственные организации, численность работающих в которых с учетом совместно проживающих с ними членов семей составляет не менее половины численности населения соответствующего населенного пункта и которые удовлетворяют условиям, установленным абзацами третьим и четвертым подпункта 2 настоящего пункта; сельскохозяйственные производственные кооперативы (включая рыболовецкие артели (колхозы), которые удовлетворяют условиям, установленным абзацами третьим и четвертым подпункта 2 настоящего пункта; рыбохозяйственные организации и индивидуальные предприниматели при соблюдении ими определенных условий.

Льготная налоговая ставка 0 процентов по налогу на прибыль применяется для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающих критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, и не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), только по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции.

Как следует из материалов дела, в спорный период Общество не занималось выращиванием и доращиванием рыб и других ВБР. В 2016 году Общество реализовывало мороженую рыбу, произведенную (переработанную) на судах рыбопромыслового флота из выловленных (добытых) ВБР.

Между тем в пункте 3 статьи 346.2 НК РФ прямо предусмотрено, что только применительно к сельскохозяйственным товаропроизводителям, указанным в пункте 2.1 названной статьи, к сельскохозяйственной продукции относятся также уловы ВБР, рыбная и иная продукция из добытых (выловленных) ВБР.

Кассационная инстанция считает неосновательным вывод судов о том, что возможность отнесения проданной мороженой рыбы, произведенной Обществом из добытых собственными силами ВБР, к сельскохозяйственной продукции и к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, вытекает из постановления Правительства Российской Федерации от 25.07.2006 N 458 "Об отнесении видов продукции к сельскохозяйственной продукции и к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства" (далее - Постановление N 458).

В приложении 1 к Постановлению N 458 выделены группировки "Продукция рыбоводства, пчеловодства, шелководства, искусственного осеменения" (в том числе группировка "Продукция прудового, озерного, речного рыбоводства") и "Продукция рыбная пищевая товарная", к которой относится "рыба свежемороженая (без сельди)" (пункт 126).

Однако с учетом положений пункта 3 статьи 346.2 НК РФ "Продукция рыбная пищевая товарная" для налогоплательщиков, не соответствующих критериям, указанным в пункте 2.1 статьи 346.2 НК РФ, относится к сельскохозяйственной продукции, если она получена организацией в результате выращивания и доращивания рыб и других ВБР.

При этом в приложении N 1 Постановления N 458 не поименована как сельскохозяйственная продукция вылов рыбы и других ВБР.

Следовательно, выловленные Обществом в 2016 году рыба и другие ВБР не могут быть отнесены к произведенной сельскохозяйственной продукции.

В приложении N 2 к Постановлению N 458 в качестве продукции первичной переработки указана группировка "Рыба и рыбные продукты переработанные", которая включает в себя "рыба, филе рыбы, прочее мясо рыбы, печень и икра замороженные (1512150 - 1512174, 1512180 - 1512193)".

В пункте 1 Постановления N 458 отражено, что к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, относится сельскохозяйственная продукция (продукция растениеводства сельского и лесного хозяйства, уловы ВБР, рыбная и иная продукция из ВБР, которые указаны в пункте 3 статьи 346.2 НК РФ, и продукция животноводства (в том числе полученная в результате выращивания и доращивания рыб и других ВБР), прошедшая технологические операции переработки для сохранения ее качества и обеспечения длительного хранения, используемая в виде сырья в последующей (промышленной) переработке продукции или реализуемая без последующей промышленной переработки потребителям.

Приведенные положения Постановления N 458, с учетом положений, изложенных в пункте 3 статьи 346.2 НК РФ, не позволяют отнести продукцию в виде замороженной рыбы, полученную Общество в результате переработки уловов ВБР на рыбопромысловых судах, к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства.

При таких обстоятельствах, доход от реализации замороженной рыбы, полученной Обществом в результате переработки уловов ВБР на рыбопромысловых судах, не может быть квалифицирован как доход от реализации сельскохозяйственной продукции или продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства.

Следовательно, в спорной правовой ситуации налогоплательщиком необоснованно применена ставка по налогу на прибыль в размере 0 процентов в отношении деятельности, не связанной с реализацией произведенной им сельскохозяйственной продукции или продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства.

В силу части 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) основаниями для изменения или отмены кассационным судом решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанций являются несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, и имеющимся в деле доказательствам, нарушение либо неправильное применение норм материального права или норм процессуального права.

Поскольку при рассмотрении спора фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами, но при этом ими неправильно применены нормы материального права, кассационная инстанция полагает, что в соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 АПК РФ обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а требования Общества - отклонению.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 21.05.2020 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.08.2020 по делу N А42-8634/2018 отменить.

В удовлетворении заявленных публичным акционерным обществом "Мурманский траловый флот" требований отказать.