Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Лущаева С.В., судей Александровой Е.Н., Соколовой С.В.,

при участии от акционерного общества "Нарьян-Марский объединенный авиаотряд" Семаковой О.С. (доверенность от 14.01.2019), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Кололеевой Т.В. (доверенность от 10.01.2019 N 2.2-37/00/00),

рассмотрев 13.05.2019 в открытом судебном заседании кассационные жалобы акционерного общества "Нарьян-Марский объединенный авиаотряд" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области по месту нахождения Постоянного судебного присутствия в городе Нарьян-Маре Ненецкого автономного округа от 23.10.2018 (судья Болотов Б.В.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.02.2019 (судьи Мурахина Н.В., Докшина А.Ю., Осокина Н.Н.) по делу N А05П-514/2018,

установил:

Акционерное общество "Нарьян-Марский объединенный авиаотряд", место нахождения: 166000, Ненецкий автономный округ, г. Нарьян-Мар, Аэропортовский пер., д. 1, зд. А, ОГРН 1068383003325, ИНН 2983004475 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Архангельской области по месту нахождения Постоянного судебного присутствия в городе Нарьян-Маре Ненецкого автономного округа с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, место нахождения: 166000, Ненецкий автономный округ, г. Нарьян-Мар, Оленная ул., д. 25а, ОГРН 1048302305875, ИНН 8300006417 (далее - Инспекция), от 08.02.2018 N 2.8-10/121 в части пункта 2.1.3 (доначисления налога на прибыль организаций, сумм пеней и штрафа в соответствующем размере); привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в части размера штрафа, превышающего 50 000 руб.

Решением суда от 23.10.2018, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.02.2019, решение Инспекции признано недействительным в части пункта 2.1.3 о доначислении налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), соответствующих пеней и штрафа без учета в составе расходов 30 процентов расходов, понесенных при дооборудовании и реконструкции основного средства, сумм начисленной амортизации, а также в части привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде штрафа в размере, превышающем 50 000 руб.; на Инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества; в остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

В кассационной жалобе Общество, указывая на неправильное применение судами первой и апелляционной инстанций норм материального права и нарушение ими норм процессуального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, просит отменить обжалуемые решение и постановление, принять по делу новый судебный акт - признать недействительным полностью пункт 2.1.3 решения Инспекции.

По мнению подателя кассационной жалобы, затраты на приобретение дополнительных топливных баков и их установка на вертолеты являются расходами на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств, а не на реконструкцию.

В своей кассационной жалобе Инспекция, указывая на неправильное применение судами первой и апелляционной инстанций норм материального права, просит отменить обжалуемые решение и постановление в части признания недействительным решения Инспекции в части доначисления по пункту 2.1.3 налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов без учета в составе расходов 30 процентов расходов, понесенных при дооборудовании и реконструкции основного средства, сумм начисленной амортизации.

Инспекция указывает, что на налоговый орган не возложена обязанность по исчислению суммы налога с учетом амортизационных премий, применение которых является правом, а не обязанностью налогоплательщика; самостоятельное начисление Инспекцией амортизации противоречит нормам налогового законодательства.

В судебном заседании представители Общества и Инспекции поддержали доводы своих кассационных жалоб, возражали против удовлетворения кассационной жалобы другой стороны.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке

Как установлено судами и следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2014, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 15.10.2013 по 30.11.2016 Инспекция 18.12.2017 составила акт N 2.8-11/157 ДСП и 08.02.2018 приняла решение N 2.8-10/121.

Указанным решением Обществу доначислено и предложено уплатить 7 379 379 руб. налога на прибыль, начислено 464 530 руб. 59 коп. пеней, 370 252 руб. штрафа (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств) по пункту 1 статьи 122 и статье 123 НК РФ.

Основанием для начисления указанных сумм послужил вывод Инспекции о неправомерном учете Обществом в составе расходов затрат на приобретение материалов (дополнительных топливных баков, систем аварийного приводнения САП.4011.00) и их установку на вертолеты, поскольку проведенные Обществом работы по установке на вертолеты дополнительных топливных баков является реконструкцией, а установка системы аварийного приводнения САП.4011.00 - дооборудованием. По мнению Инспекции, расходы, понесенные Обществом в связи с установкой на вертолеты дополнительных топливных баков и систем аварийного приводнения САП.4011.00, должны увеличивать первоначальную стоимость объекта основных средств и списываться путем начисления амортизации.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 08.05.2018 N 07-10/1/06863 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение Инспекции - без изменения.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) представленные в материалы дела доказательства, установив, что понесенные расходы Общества не направлены на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном состоянии, а направлены на реконструкцию и дооборудование основных средств, суды первой и апелляционной инстанций признали необоснованным их включение в состав расходов и единовременное списание. Суды указали, что спорные расходы формируют первоначальную стоимость основных средств и подлежат списанию в порядке начисления амортизации. Вместе с тем, с учетом положений пункта 5 статьи 270 НК РФ, пункта 9 статьи 258 НК РФ, суды пришли к выводу о наличии у Общества права на учет в составе расходов 30 процентов расходов, которые понесены при реконструкции и дооборудовании основных средств, в связи с чем признали недействительным решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа без учета в составе расходов 30 процентов расходов, понесенных при дооборудовании и реконструкции основного средства, сумм начисленной амортизации.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационных жалоб, проверив правильность применения судами двух инстанций норм материального и процессуального права, соответствие их выводов представленным доказательствам, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационных жалоб.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При определении налоговой базы не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходы, осуществленные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в пункте 9 статьи 258 НК РФ (пункт 5 статьи 270 НК РФ).

Следовательно, расходы на создание амортизируемого имущества нельзя единовременно признать при исчислении налога на прибыль.

Амортизируемым имуществом в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено данной главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб. (пункт 1 статьи 256 НК РФ).

В силу пункта 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

В целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции. К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Суды, учтя заключение эксперта от 11.12.2017, установили, что произведенные Обществом работы по установке топливных баков на вертолеты Ми-8 являются реконструкцией, а установка на вертолеты систем аварийного приводнения САП.4011.00 - дооборудованием, поскольку произведенные работы связаны с совершенствованием производства и повышением технико-экономических показателей, осуществлялись в целях увеличения производственных мощностей или улучшения качества и изменения номенклатуры продукции. Таким образом, спорные расходы не могут считаться направленными на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном состоянии.

Суд кассационной инстанции в силу части 2 статьи 287 АПК РФ не наделен полномочиями по переоценке доказательств по делу.

Вместе с тем, согласно пункту 9 статьи 258 НК РФ налогоплательщик имеет право, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 НК РФ.

Порядок включения в расходы стоимости затрат на создание амортизируемого имущества установлен пунктом 2 статьи 259 НК РФ, который предусматривает, что сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Амортизация начисляется отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) при применении нелинейного метода начисления амортизации или отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества при применении линейного метода начисления амортизации.

Поскольку основные средства (вертолеты и самолеты) Общества включены в шестую группу Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1, Общество применяет линейный метод начисления амортизации, суды обоснованно указали, что Общество в силу пункта 5 статьи 270, пункта 9 статьи 258 НК РФ имеет право учесть в спорных периодах в составе расходов не более 30 процентов расходов, которые понесены при реконструкции и дооборудовании основных средств.

Следовательно, при исчислении налога на прибыль Общество имело право включить в состав расходов отчетного (налогового) периода не более 30 процентов расходов, которые понесены при реконструкции и дооборудовании основных средств; Инспекции в ходе выездной налоговой проверки следовало учесть такие расходы и уменьшить налоговую базу на сумму начисленной амортизации.

Учтя изложенные обстоятельства, суды правомерно признали недействительным решение Инспекции части доначисления по пункту 2.1.3 налога на прибыль, соответствующих пеней и санкций без учета в составе расходов 30 процентов расходов, которые понесены Обществом при дооборудовании и реконструкции основного средства, сумм начисленной амортизации.

Доводы кассационной жалобы Инспекции о том, что на налоговый орган не возложена обязанность по исчислению суммы налога с учетом амортизационных премий, применение которых является правом, а не обязанностью налогоплательщика; а самостоятельное начисление Инспекцией амортизации противоречит нормам налогового законодательства, были предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций, получили надлежащую оценку и мотивированно отклонены.

Как обоснованно указал суд апелляционной инстанции, при проведении выездной налоговой проверки в обязанность налогового органа входит не только выявление фактов неуплаты налогов налогоплательщиками и взыскание этих налогов, но и установление всех фактических обстоятельств, связанных с правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов за весь период проверки, а также определение действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика.

Налоговый орган, завершив выездную налоговую проверку, должен обладать всей полнотой информации о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, осуществленной в проверенном периоде (включая сведения о доходах и расходах по соответствующим налогам).

Как следует из положений статей 17, 53, 54 НК РФ проверка правильности исчисления налога предполагает в том числе проверку правильности исчисления налоговой базы. Налоговый орган обязан проверять правильность формирования налогоплательщиком расходной части не только в плане ее завышения, но и в части, которую налогоплательщик не учел, но должен был учесть (то есть в части занижения).

При этом размер доначисляемых налоговым органом налогов должен соответствовать действительной налоговой обязанности налогоплательщика, определяемой с учетом всех положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, влияющих как на увеличение, так и на уменьшение налоговой базы.

Возражений относительно привлечения Общества к налоговой ответственности кассационные жалобы не содержат.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства установлены судами на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального права применены правильно, процессуальных нарушений, в том числе предусмотренных статьей 288 АПК РФ, судами не допущено, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационных жалоб.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области по месту нахождения Постоянного судебного присутствия в городе Нарьян-Маре Ненецкого автономного округа от 23.10.2018 года и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.02.2019 по делу N А05П-514/2018 оставить без изменения, а кассационные жалобы акционерного общества "Нарьян-Марский объединенный авиаотряд" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.