Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 12 февраля 2015 г. N Ф07-1374/14 по делу N А56-72196/2013 (ключевые темы: субсидии - налоговая база по НДС - потребитель - ремонт многоквартирных домов - капитальный ремонт)

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Журавлевой О.Р., Морозовой Н.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "ЖилКомСервис" Сидорченко Л.А. (доверенность от 30.01.2015), Черноротовой Н.И. (доверенность от 30.01.2015), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области Петровой Т.В. (доверенность от 29.12.2014), Сафроновой Л.Ф. (доверенность от 23.01.2015), Газиевой Н.В. (доверенность от 12.01.2015),

рассмотрев 09.02.2015 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 02.06.2014 (судья Градусов А.Е.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.10.2014 (судьи Згурская М.Л., Дмитриева И.А., Третьякова Н.О.) по делу N А56-72196/2013,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "ЖилКомСервис", место нахождения: 187600, Ленинградская обл., Бокситогорский р-н, г. Пикалево, Заводская ул., д. 16, ОГРН 1064715018378, ИНН 4715018130 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными пунктов 1 - 3 резолютивной части решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области, место нахождения: 187550, Ленинградская обл., г. Тихвин, 5-й мкр-н., д. 36, ОГРН 1044701852580 (далее - Инспекция), от 09.09.2013 N 12-05/751.

Решением от 02.06.2014, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 21.10.2014, заявленные требования удовлетворены.

В кассационной жалобе и дополнениях к ней Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит решение и постановление отменить, в удовлетворении заявления отказать.

Податель жалобы считает, что у Общества не имелось оснований для применения пункта 2 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и исключения из налоговой базы по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) сумм бюджетного финансирования, полученных в порядке и на основании Федерального закона от 21.07.2007 N 185-ФЗ "О Фонде содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства" (далее - Закон N 185-ФЗ); что Общество необоснованно не исчисляло и не уплачивало НДС в отношении предоставляемой услуги по вывозу мусора.

В отзыве на жалобу Общество просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы жалобы и дополнений к ней, а представители Общества возражали против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) Обществом налогов и сборов.

По результатам проверки налоговый орган составил акт от 19.07.2013 N 12-05/1082 и вынес решение от 09.09.2013 N 12-05/751.

Указанным решением Общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 743 160 руб. штрафа; также ему доначислено 7 896 107 руб. НДС и начислено 889 635 руб. пеней.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ленинградской области от 28.10.2013 N 16-21-15/13458 решение Инспекции оставлено без изменения.

Общество оспорило пункты 1 - 3 резолютивной части решения Инспекции в арбитражном суде.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования в полном объеме. Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что средства, полученные в порядке и на основании Закона N 185-ФЗ, подпадают под понятие субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с реализацией управляющей организацией услуг по капитальному ремонту многоквартирных домов с учетом льгот, получаемых собственниками жилых помещений в многоквартирных домах, включенных в региональную адресную программу по проведению капитального ремонта, поэтому данные субсидии не должны учитываться при определении налоговой базы по НДС. Суд также посчитал, что предусмотренные подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ условия для применения льготы соблюдены заявителем только в отношении услуг по вывозу мусора, ввиду чего налогоплательщик обоснованно не исчислял и не уплачивал НДС по таким операциям.

Суд апелляционной инстанции указал, что независимо от соблюдения Обществом положений статьи 154 НК РФ у Инспекции отсутствовали правовые основания для доначисления заявителю НДС по спорным работам, начислений пеней и применения ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, поскольку услуги, оказываемые Обществом, не подлежат налогообложению в соответствии с подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы жалобы, проверив правильность применения апелляционным судом норм материального и процессуального права, приходит к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что в 2009 - 2011 годах Общество в рамках договора, заключенного с администрацией муниципального образования (далее - МО) "Город Пикалево" Бокситогорского района Ленинградской области, получило денежные средства, выделенные на долевое финансирование капитального ремонта многоквартирных домов из средств Фонда содействия по реформированию жилищно-коммунального хозяйства, средств бюджета субъекта Российской Федерации и средств местного бюджета в соответствии с Законом N 185-ФЗ, и на муниципальные адресные программы по проведению капитального ремонта многоквартирных домов в МО "Город Пикалево" на 2009 - 2011 годы, утвержденные постановлением главы администрации МО "Город Пикалево" Бокситогорского района от 24.07.2009 N 246, от 23.06.2010 N 275, от 26.07.2010 N 378, от 28.07.2011 N 328.

В рамках поименованных выше программ на специальный счет налогоплательщика поступили из средств Фонда содействия реформирования жилищно-коммунального хозяйства, средств областного бюджета и средств городского бюджета, средств собственников жилья 29 785 689 руб. в 2009 году, 18 440 218 руб. в 2010 году и 3 018 948 руб. в 2011 году.

Для выполнения работ по капитальному ремонту многоквартирных жилых домов заявитель привлек следующие подрядные организации: общества с ограниченной ответственностью "ИнвестСтрой", "СтройИнвест", "Пикалевский строитель плюс", "Бокситогоржилуправление", "УниверсалСервис", "СтройАльянс", "Гарант" и "РСО".

Указанные организации для оплаты выполненных работ в адрес Общества выставляли счета-фактуры с выделением НДС.

Данные работы оплачены из средств, поступивших из бюджетов (95%) и от собственников помещений (5%).

При исчислении НДС Общество в налоговой базе учло только 5% от стоимости капитального ремонта многоквартирных жилых домов, уплаченных непосредственно собственниками жилых помещений, что составило 3 060 898 руб., включая 550 781 руб. НДС.

Суммы долевого финансирования Общество в налоговую базу по НДС не включило.

В то же время в состав вычетов налогоплательщик включил суммы НДС, предъявленные подрядными организациями.

Суды двух инстанций посчитали, что денежные средства, полученные из бюджета в соответствии с Законом N 185-ФЗ, относятся к субсидиям, поименованным в статье 154 НК РФ, и поэтому не подлежат включению в облагаемую базу по НДС.

Данный довод кассационная инстанция считает ошибочным, основанным на неправильном толковании норм материального права.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено названной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В абзаце втором пункта 2 статьи 154 НК РФ предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) с учетом субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации. При этом суммы субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.

По смыслу названной нормы, в налоговую базу по НДС не включаются только те субсидии, которые предоставляются налогоплательщику бюджетом в связи с применением им государственных регулируемых цен или льгот, предоставляемых отдельным потребителям для целей покрытия соответствующего убытка.

В рассматриваемом случае стоимость капитального ремонта домов за счет средств Фонда содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства, средств областного бюджета и средств муниципального бюджета не относится к цене, регулируемой государством. Стоимость ремонта и выделение на него денежных средств определяются на основании сметы, утвержденной собранием собственников жилых помещений в многоквартирном доме, то есть в каждом случае индивидуально.

Не связана данная финансовая поддержка и с предоставлением льготы, поскольку льготой являются преимущества, предоставляемые отдельным потребителям по сравнению с другими.

В рассматриваемом случае никакие преимущества отдельным потребителям (по отношению к другим) не предоставлялись. Все дома, предусмотренные региональной адресной программой, ремонтировались на равных условиях, без каких-либо преимуществ. Стоимость ремонта в домах различна, но она зависит не от преференций для отдельных потребителей, а от конкретных смет на ремонт.

В силу Закона N 185-ФЗ финансовая поддержка на проведение капитального ремонта многоквартирных домов устанавливается в целях создания безопасных и благоприятных условий проживания граждан и направлена на помощь субъектам Российской Федерации и муниципальным образованиям, а не управляющим компаниям.

Так, изначально получателями средств соответствующего фонда, направляемых на оказание финансовой поддержки, являются субъекты Российской Федерации или муниципальные образования (указанные средства поступают в соответствующие бюджеты), и лишь впоследствии данные средства распределяются между муниципальными образованиями и далее - между многоквартирными домами, которые включены в региональную адресную программу по проведению капитального ремонта многоквартирных домов.

Фактически денежные средства перечисляются управляющим компаниям для расчета с подрядными организациями (статья 15 Закона N 185-ФЗ), а не для покрытия понесенных ими убытков.

Таким образом, рассматриваемая финансовая помощь, выделяемая в рамках Закона N 185-ФЗ, носит адресный характер и не имеет целью финансовую поддержку непосредственно управляющих компаний.

В силу статьи 162 НК РФ налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 НК РФ, увеличивается на суммы, полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Следовательно, налогоплательщик должен учитывать в налоговой базе по НДС в качестве платы за ремонт жилого дома средства, полученные как от собственников, так и на основании Закона N 185-ФЗ, с соответствующим применением налоговых вычетов по расходам, связанным с таким ремонтом, в полной сумме.

Включение в налоговую базу по НДС только сумм, уплаченных собственниками помещений (5%), и предъявление к вычету НДС с сумм, уплаченных поставщикам в полном объеме, не соответствует природе косвенного налога (НДС).

Возмещение НДС из бюджета без создания источника возмещения влечет получение Обществом неосновательного обогащения за счет средств федерального бюджета.

При таких обстоятельствах налоговый орган сделал обоснованный вывод о том, что у Общества не имелось оснований для применения пункта 2 статьи 154 НК РФ и исключения из налоговой базы по НДС сумм финансирования, полученных в порядке и на основании Закона N 185-ФЗ.

Таким образом, решение Инспекции в части доначисления НДС, соответствующих пеней за 2009 год соответствует положениям НК РФ.

С 01.01.2010 Федеральным законом от 28.11.2009 N 287-ФЗ пункт 3 статьи 149 НК РФ дополнен подпунктом 30.

В соответствии с подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения): реализация работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, выполняемых (оказываемых) управляющими организациями, отвечающими за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги, при условии приобретения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме указанными налогоплательщиками у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).

В силу пункта 5 статьи 149 НК РФ налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные пунктом 3 названной статьи, вправе отказаться от освобождения таких операций от налогообложения, представив соответствующее заявление в налоговый орган по месту учета в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование. Такой отказ или приостановление возможны только в отношении всех осуществляемых налогоплательщиком операций, предусмотренных одним или несколькими подпунктами пункта 3 данной статьи. Не допускается, чтобы подобные операции освобождались или не освобождались от налогообложения в зависимости от того, кто является покупателем (приобретателем) соответствующих товаров (работ, услуг). Не допускается отказ или приостановление от освобождения от налогообложения операций на срок менее одного года.

Материалы дела не содержат доказательств отказа Общества от освобождения операций от налогообложения, предусмотренного подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Наоборот, в ходе проверки Инспекцией установлено, что Общество с 2011 года применяло освобождение от налогообложения в отношении услуг по вывозу твердых бытовых отходов, приобретаемых у специализированной организации - общества с ограниченной ответственностью "Благоустройство".

Податель жалобы утверждает, что невыполнение Обществом в полном объеме условий предоставления льготы по подпункту 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ, говорит о том, что оно отказалось от освобождения таких операций от налогообложения.

Данный довод является неверным, так как пунктом 5 статьи 149 НК РФ предусмотрен способ отказа от льготы (путем подачи заявления).

В то же время из материалов дела следует, что Обществом в налоговых декларациях по НДС за III, IV кварталы 2010 года, за 2011 год заявлено право на вычет НДС, предъявленного поставщиками коммунальных услуг и работ по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, в том числе работ связанных с капитальным ремонтом, осуществляемым согласно адресным программам.

Поскольку вышеуказанные услуги и работы согласно подпункту 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ освобождены от обложения НДС, то отсутствует право предъявлять к налоговому вычету уплаченные организациям суммы НДС в порядке, предусмотренном статьи 171 НК РФ, а следует в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ учитывать их в стоимости коммунальных услуг и работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме.

Податель жалобы указывает, что в нарушение требований пункта 4 статьи 149 НК РФ при осуществлении операций, подлежащих налогообложению, и операций, не подлежащих налогообложению, Обществом не велся раздельный учет.

Обстоятельства связанные с применением Обществом положений подпункта 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ, а также выполнением Обществом требований пункта 4 статьи 149 НК РФ, в полном объеме не исследовались ни судом первой, ни судом апелляционной инстанции.

Таким образом, выводы судов, связанные с периодом 2010 и 2011 годов основаны на неполном исследовании материалов дела.

В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но этим судом неправильно применена норма права.

Поскольку судами первой и апелляционной инстанций фактические имеющие значение для дела обстоятельства, которые относятся к 2009 году, установлены на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, однако неправильно применены нормы материального права, суд кассационной инстанции считает возможным отменить обжалуемые решение и постановление в части признания недействительным решения Инспекции о доначислении Обществу НДС за 2009 год и начисления пеней на эту сумму и принять новый судебный акт - об отказе в удовлетворении заявленных Обществом требований в указанной части.

В остальной части решение от 02.06.2014 и постановление от 21.10.2014 в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 АПК РФ подлежат отмене и направлению дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное и установить все имеющие существенное значение для дела обстоятельства, дать надлежащую правовую оценку всем доводам и возражениям сторон, правильно применить соответствующие нормы права и вынести законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 2 и 3 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 02.06.2014 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.10.2014 по делу N А56-72196/2013 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области от 09.09.2013 N 12-05/751 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления обществу с ограниченной ответственностью "ЖилКомСервис" за 2009 год налога на добавленную стоимость, начисления пеней на эту сумму.

В указанной части в удовлетворения заявления общества с ограниченной ответственностью "ЖилКомСервис" отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 02.06.2014 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.10.2014 отменить и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.