Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 8 апреля 2013 г. N Ф07-337/13 по делу N А56-71645/2011 (ключевые темы: налоговый агент - НДС - иностранные поставщики - учетная политика - раздельный учет)

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Пастуховой М.В., судей Морозовой Н.А., Родина Ю.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области Грищенко Е.В. (доверенность от 28.12.2012 N11-11/44684), Гак Т.С. (доверенность от 01.04.2013 N 11-11/4814), от общества с ограниченной ответственностью "Майер-Мелнхоф Хольц Ефимовский" Воробьева Г.Н. (доверенность от 20.02.2013 N 47БА1233517),

рассмотрев 02.04.2013 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 09.08.2012 (судья Захаров В.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.11.2012 (судьи Третьякова Н.О., Згурская М.Л., Сомова Е.А.) по делу N А56-71645/2011,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Майер-Мелнхоф Хольц Ефимовский" (место нахождения: 187620, Ленинградская обл., Бокситогорский р-н, пгт. Ефимовский, ул. Гагарина, д. 30; ОГРН 1054700513812; далее - Общество, ООО "ММХЕ") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области (место нахождения: 187550, Ленинградская обл., Тихвинский р-н, г. Тихвин, 5-й микрорайон, д. 36; ОГРН 1044701852580; далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.08.2011 N 14/110 в части признания неправомерным предъявления Обществом в качестве налогового агента к вычету 230 205 руб. "входного" налога на добавленную стоимость (далее - НДС), а также об обязании Инспекции возместить ООО "ММХЕ" 230 205 руб. "входного" НДС.

Решением суда первой инстанции от 09.08.2012, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 30.11.2012, заявление удовлетворено.

В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и несоответствие их выводов имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение и постановление, в удовлетворении заявления отказать.

По мнению подателя жалобы, Общество предъявило к вычету НДС в размере 230 205 руб., уплаченный в качестве налогового агента за иностранного поставщика услуг, раньше установленного законодательством срока. ООО "ММХЕ" не доказало обоснованность заявленных налоговых вычетов по операциям, облагаемым различными налоговыми ставками. По оспариваемому заявителем решению Инспекцией отказано в возмещение НДС в сумме 170 720 руб., в то время как суд признал указанный ненормативный акт недействительным в части отказа в возмещении 230 205 руб. НДС.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представитель Общества их отклонил.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, ООО "ММХЕ" 20.04.2011 представило в налоговый орган налоговую декларацию по НДС за 1 квартал 2011 года. По результатам камеральной налоговой проверки данной декларации Инспекция составила акт от 01.08.2011 N 14/12594 и приняла решение от 30.08.2011 N 14/110 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению.

Основанием для признания неправомерным предъявления Обществом к вычету в качестве налогового агента 230 205 руб. НДС и отказа в возмещении 170 720 руб. НДС послужил вывод налогового органа о том, что уплаченный заявителем как налоговым агентом НДС был предъявлен к вычету без распределения отгруженной продукции на экспорт и внутренний рынок.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ленинградской области от 07.11.2011 N 16-21-15/17094 оспариваемый ненормативный акт налогового органа оставлен без изменения.

Не согласившись с принятым Инспекцией решением, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в соответствующей части.

Удовлетворяя требования заявителя, судебные инстанции исходили из того, что применяемая ООО "ММХЕ" в 2011 году учетная политика не противоречит требованиям главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) и не приводит к искажению доли "входного" НДС, распределяемого Обществом как налогоплательщиком, по операциям, облагаемым по разным налоговым ставкам.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив доводы жалобы и выслушав объяснения представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Из материалов дела усматривается, что ООО "ММХЕ" заключило с иностранными организациями договоры на оказание услуг по надзору за монтажом оборудования, а также других аналогичных услуг и произвело в проверяемом налоговом периоде их оплату, а также уплатило в бюджет НДС в качестве налогового агента.

Налоговым органом установлено, что в проверяемый период Общество осуществляло операции по реализации товаров, облагаемых НДС по разным ставкам: 18% (внутренний рынок) и 0% (экспортные операции). Суммы НДС, уплаченные в бюджет Обществом как налоговым агентом за иностранных поставщиков услуг, включены в налоговые вычеты без распределения по видам деятельности, облагаемым по разным налоговым ставкам НДС, в полном объеме и в том налоговом периоде, в котором была произведена уплата налога в бюджет.

В соответствии с пунктом 3 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со статьей 173 Кодекса покупателями - налоговыми агентами.

Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с главой 21 Кодекса. Налоговые агенты, осуществляющие операции, указанные в пунктах 4 и 5 статьи 161 НК РФ, не имеют права на включение в налоговые вычеты сумм налога, уплаченных по этим операциям.

Положения настоящего пункта применяются при условии, что товары (работы, услуги) были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей, указанных в пункте 2 данной статьи, и при их приобретении он удержал и уплатил налог из доходов налогоплательщика.

Проанализировав приведенные положения Кодекса, судебные инстанции сделали правильный вывод о том, что НДС подлежит вычету покупателем - налоговым агентом при условии приобретения товаров (работы, услуги) для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, либо для перепродажи, а также удержания и уплаты налога из доходов иностранного юридического лица.

Указанный вывод соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении от 02.09.2008 N 5002/08, согласно которой в случае несоблюдения именно названных выше условий Кодекса возможен отказ в предоставлении налоговых вычетов лицам, уплатившим налог в бюджет в качестве налоговых агентов.

Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ (пункт 1 статьи 172 Кодекса).

Действующее налоговое законодательство не устанавливает правила распределения "входного" НДС. Вместе с тем, применяя названные правила, налогоплательщик с учетом особенностей своей деятельности для применения налогового вычета должен самостоятельно разработать порядок раздельного учета "входного" налога и методику его распределения в зависимости от вида операций по реализации. Методика распределения устанавливается в учетной политике организации.

В силу пункта 12 статьи 167 НК РФ принятая организацией учетная политика для целей налогообложения утверждается соответствующими приказами, распоряжениями руководителя организации. Согласно пункту 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.10.2008 N 106н, если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организацией осуществляется разработка соответствующего способа, исходя из названного и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности. Принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

На основании пункта 10 статьи 165 Кодекса порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0%, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Поскольку правила раздельного учета сумм "входного" НДС для реализации товаров на экспорт Кодексом не определены, налогоплательщик обязан самостоятельно разработать порядок ведения учета "входного" НДС и закрепить его в приказе об учетной политике.

Судами установлено, что в соответствии с разделом 3 приказа об учетной политике ООО "ММХЕ" от 31.12.2008 N 39/УП, с целью обоснованного предъявления сумм "входного" НДС к вычету по приобретенным товарам (работам, услугам), основным средствам, нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых, так и необлагаемых налогом операций (указанных в пункте 2 статьи 146, статьях 147 - 149 НК РФ, облагаемых по ставке 0%), организация применяет следующую методику ведения раздельного учета: по сырью, материалам, работам, услугам, относящимся к производственному процессу, - путем составления расчета пропорционально объему отгруженной продукции на экспорт и внутренний рынок.

Суммы НДС, уплаченные в качестве налогового агента за иностранного поставщика, предъявляются без распределения в полном объеме в периоде уплаты в бюджет.

Оценив приведенные выше положения учетной политики Общества на предмет их соответствия положениям Кодекса, судебные инстанции не усмотрели наличие в них противоречий или несоответствия норме пункта 3 статьи 171 НК РФ.

Соблюдение заявителем условий принятия фактически уплаченных в качестве налогового агента сумм НДС к вычету в соответствии с требованиями пункта 3 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Кодекса налоговым органом не оспаривается.

В определении от 02.10.2003 N 384-О Конституционный суд Российской Федерации указал, что в силу пункта 3 статьи 171 НК РФ в тех случаях, когда покупатель является налоговым агентом продавца услуги и сам исчисляет, удерживает и уплачивает НДС, он, соответственно, имеет право на вычет уплаченных сумм.

При таких обстоятельствах следует признать обоснованным вывод судов о том, что Общество, уплатившее в бюджет НДС при приобретении услуг на территории Российской Федерации у иностранного лица, не состоящего на учете в налоговом органе, как налоговый агент имеет право на вычет данной суммы налога в том налоговом периоде, в котором произведено фактическое перечисление этой суммы в бюджет.

Таким образом, поскольку применяемая ООО "ММХЕ" в 2011 году учетная политика не противоречит требованиям главы 21 Кодекса и не приводит к искажению доли "входного" НДС, распределяемого Обществом как налогоплательщиком, по операциям, облагаемым по разным налоговым ставкам, у налогового органа отсутствовали основания для отказа заявителю в возмещении НДС, заявленного к вычету в качестве налогового агента, в размере 230 205 руб.

Довод подателя жалобы относительно того, что решением налогового органа отказано в возмещении НДС в сумме 170 720 руб., в то время как суды признали оспариваемый ненормативный акт недействительным в части отказа в возмещении 230 205 руб. НДС, исследован судом апелляционной инстанции и признан несостоятельным в силу следующих обстоятельств.

Из содержания решения Инспекции следует, что по результатам проверки налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2011 года ею установлено неправомерное предъявление заявителем к вычету в качестве налогового агента суммы НДС в размере 230 205 руб. Этим же решением налоговый орган в соответствии с пунктом 2 статьи 173 и пунктом 9 статьи 165 НК РФ по собственной инициативе произвел возврат суммы уплаченного налога в размере 66 641 руб. 41 коп., исчисленного ранее (4 квартал 2010 года), поскольку Обществом в установленный срок не была подтверждена обоснованность применения налоговой ставки 0% при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1 и 8 пункта 1 статьи 164 Кодекса (пункт 3 решения Инспекции). Возврат 66 641 руб. 41 коп. налога арифметически уменьшил сумму НДС, подлежащую возврату Обществу как налоговому агенту. При этом ООО "ММХЕ" согласилось с решением налогового органа в части неправомерного предъявления к вычету НДС по внутреннему рынку на сумму 7 156 руб. (по счету-фактуре, выставленному открытым акционерным обществом "Группа Илим"). Данное обстоятельство подтверждается представленным в материалы дела актом сверки расчетов (том дела 2, лист 56) и налоговым органом не оспаривается.

Следовательно, судебные инстанции правомерно признали недействительным решение налогового органа в части признания неправомерным предъявления Обществом к вычету в качестве налогового агента суммы "входного" НДС в размере 230 205 руб. и обязали Инспекцию возместить ООО "ММХЕ" данную сумму "входного" НДС.

Нарушений норм процессуального права, в том числе являющихся безусловным основанием для отмены вынесенных по делу решения и постановления, а также неправильного применения судами норм материального права кассационной инстанцией не установлено.

С учетом изложенного у суда кассационной инстанции не имеется оснований для отмены или изменения обжалуемых решения и постановления.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 09.08.2012 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.11.2012 по делу N А56-71645/2011 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области - без удовлетворения.