Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 8 сентября 2025 г. N Ф08-4513/25 по делу N А53-31990/2024

г. Краснодар

08 сентября 2025 г.

Дело N А53-31990/2024

Резолютивная часть постановления объявлена 26 августа 2025 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 8 сентября 2025 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Гиданкиной А.В., судей Воловик Л.Н. и Герасименко А.Н., при участии в судебном заседании от заявителя - индивидуального предпринимателя Соколкова Антона Николаевича - Тереховой Н.М. (доверенность от 16.05.2023), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Ростовской области - Мисостишховой М.Х. (доверенность от 25.08.2025), Шевченко А.А. (доверенность от 09.06.2025), рассмотрев кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Соколкова Антона Николаевича на решение Арбитражного суда Ростовской области от 13.03.2025 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2025 по делу N А53-31990/2024, установил следующее.

Индивидуальный предприниматель Соколков Антон Николаевич (ИНН 260902059278, ОГРНИП 317619600174859; далее - предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Ростовской области (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 16.02.2024 N 467 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 13.03.2025, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 31.05.2025, в удовлетворении заявленного требования отказано. Суды исходили из того, что инспекцией доказано наличие признаков, свидетельствующих о подмене трудовых отношений гражданско-правовыми и незаконного не отражения сумм страховых взносов на ОПС, ОМС, ОСС, подлежащих исчислению с суммы выплаченных доходов за 12 месяцев 2021 года.

В кассационной жалобе предприниматель просит отменить обжалуемые судебные акты, направить дело на новое рассмотрение в соответствующий суд. По мнению подателя жалобы, суды не дали оценку доводам о том, что инспекцией при проведении камеральной налоговой проверки нарушен принцип недопустимости избыточного или неограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля, о том, что проведенными десятью камеральными проверками одновременно завуалировано проведение незаконной выездной налоговой проверки. Предприниматель считает, что суды не применили положения статей 702, 704, 779, 783 Гражданского кодекса Российской Федерации, а также неверно применил положения статей 15, 56, 57 Трудового кодекса Российской Федерации, в связи чем неправильно квалифицировали отношения предпринимателя с физическими лицами, применяющими режим налогообложения "налог на профессиональный доход", как трудовые.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы жалобы и отзыва.

Изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав пояснения представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекция провела камеральную налоговую проверку первичного расчета предпринимателя по страховым взносам за 12 месяцев 2021 года, представленного налогоплательщиком 27.01.2022, по итогам которой составила акт от 14.02.2023 N 990, который одновременно с извещением от 30.03.2023 N 1341 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки направила в адрес налогоплательщика по телекоммуникационным каналам связи, документы получены 31.03.2023.

Налогоплательщик воспользовался правом, предусмотренным пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), и 05.06.2023 представил письменные возражения на акт налоговой проверки.

Материалы налоговой проверки рассмотрены в установленный срок 05.06.2023 в присутствии представителя налогоплательщика, о чем составлен протокол рассмотрения материалов налоговой проверки от 05.06.2023 N 2635. По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, возражений налогоплательщика инспекция приняла решение от 16.08.2023 N 87 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля налоговый орган составил дополнение от 03.11.2023 N 132 к акту налоговой проверки, которое одновременно с извещением от 03.11.2023 N 6173 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки с указанием на необходимость явки в налоговый орган 04.12.2023 вручено лично налогоплательщику 10.11.2023.

ИП Соколков А.Н. воспользовался правом представил письменные возражения на дополнение от 03.11.2023 N 132 к акту налоговой проверки.

Рассмотрение материалов налоговой проверки, возражений налогоплательщика состоялось в установленный срок 15.12.2023 в присутствии представителя налогоплательщика.

В ходе налоговой проверки инспекция установила, что предприниматель в 4 квартале 2021 года перечислял денежные средства с расчетного счета на счета физических лиц за выполненные работы (оказанные услуги), при этом в расчете по страховым взносам за 12 месяцев 2021 год не отразил сумму страховых взносов на ОПС, ОМС, ОСС, подлежавших исчислению с суммы выплаченных доходов, в размере 533 281 рубля 65 копеек.

На основании статьи 101 НК РФ инспекция 16.02.2024 вынесла решение N 467 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предпринимателю начислены к уплате страховые взносы в размере 533 281 рубль 65 копеек, налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 26 664 рубля 09 копеек (с учетом обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность). Решение направлено в адрес налогоплательщика по телекоммуникационным каналам связи 19.02.2024.

Налогоплательщик подал апелляционную жалобу на решение инспекция от 16.02.2024 N 467, которая решением УФНС России по Ростовской области от 24.05.2024 N 15-19/13290 оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с вышеуказанным решением инспекции, предприниматель обратился в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды руководствовались статьями 71, 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), статьями 32, 82, 87, 88, 54.1, 100, 101, 419, 431, 425 НК РФ, статьей 15 Трудового кодекса Российской Федерации, статьями 4, 6 Федерального закона от 27.11.2018 N 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход"" (далее - Закон N 422-ФЗ), Федеральным законом от 01.04.2020 N 102-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации", пунктом 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - постановление Пленума N 57).

Согласно информации, представленной налоговым органом, Соколков А.Н. состоит на налоговом учете в инспекции в качестве индивидуального предпринимателя. Применяет упрощенную систему налогообложения. Основной вид деятельности - 41.20 Строительство жилых и нежилых зданий. Фактически осуществляемый вид деятельности - 49.41 Деятельность автомобильного грузового транспорта, 49.42 Предоставление услуг по перевозкам. В собственности предпринимателя находятся 40 транспортных средств (далее - ТС), в том числе: грузовых ТС - 31, легковых ТС - 6, автобусов - 2, моторная лодка - 1.

Суды установили, что предприниматель (перевозчик) и ООО "ДНС Ритейл" (заказчик) заключили договоры от 02.05.2019 N 109, от 01.08.2021 N 116, от 01.03.2021 N 01/03/2021, от 15.01.2021 N 1_2248, от 09.03.2021 N 09/03/2021, от 22.03.2021 N 22/03/2021, от 10.03.2021 N 10/03/21, от 28.12.2020 N УЦ2-000001, от 01.09.2020 N01/09/20, от 31.07.2020 N КРЧ 3107, от 24.06.2019 N 25/06/2019, от 19.03.2019 N 19/03/2019, от 24.06.2019 N 23/06/2019, согласно которым предприниматель принял на себя обязательство на основании заявок заказчика осуществлять перевозку его грузов, а заказчик - оплачивать оказанные перевозчиком услуги в соответствии с условиями договора.

Для выполнения условий указанных договоров предприниматель привлекал физических лиц - налогоплательщиков налога на профессиональный доход (далее - НПД, самозанятых), с которыми предприниматель заключил договоры возмездного оказания услуг (услуги по транспортировке груза, курьерская доставка, услуги перевозки).

В 4 квартале 2021 года налоговым органом выявлены факты выплаты предпринимателем доходов за оказание (выполнение) услуг (работ) следующим физическим лицам: Адольфу М.В., Акимову А.А., Ангелу С.А., Андриасяну В.Г., Афанасьеву Д.К., Барабанову И.В., Белошову А.В., Бредихину А.С., Головину А.В., Груздову А.А., Деревянченко Г.Б., Дерюженко Д.А., Дзюба Р.О., Жилину А.Е., Иванисову Д.С., Кадосину А.А., Кобилеву Д.П., Корищенко О.Е., Крачек Ю.С., Линникову Д.Н., Метлову С.А., Мхитарьяну А.А., Пашковскому Н.А., Писанову И.Ю., Порохня Д.В., Радюкову В.Л., Рыбальченко В.Е., Садыкову Д.А., Самойлову В.А., Смоленскому Е.А., Стратилову Д.М., Ульяненко А.А., Хамахорову А.Р., Цуконову В.С., Чутченко А.Е., Шульгину Д.А.

Проанализировав заключенные договоры с данными физическими лицами, инспекция установила, что они носят типовой характер, предметом которых является перевозка товара в качестве водителя и/или курьера.

Приложение N 1 к договорам возмездного оказания услуг перевозки товара (водитель/курьер) определяло и конкретизировало порядок исполнения должностных обязанностей. Приложение N 1, также как и договор возмездного оказания услуг перевозки товара (водитель/курьер) идентичен для всех самозанятых и содержит должностные обязанности. Также приложение N 1 закрепляет за каждым самозанятым функционал, в частности, это могут быть: курьеры, водители-курьеры.

Суды оценили в порядке статьи 71 Кодекса представленные в дело доказательства и согласились с выводами налогового органа о том, что приложение N 1 к договорам возмездного оказания услуг перевозки товара (водитель/курьер) по сути является должностной инструкцией каждого самозанятого с установленной в ней должностью.

Поскольку порядок составления должностной инструкции нормативными правовыми актами не урегулирован, работодатель самостоятельно решает, как ее оформить и вносить в нее изменения. Должностная инструкция может являться приложением к трудовому договору, а также утверждаться как самостоятельный документ.

В данном случае предпринимателем должностная инструкция для привлеченных им лиц сформирована в виде приложения N 1 к договорам возмездного оказания услуг перевозки товара (водитель/курьер).

Налогоплательщиком представлены акты выполненных работ, в которых не отражена информация об объеме оказанных услуг, а также отсутствует информация о стоимости за единицу.

После получения акта камеральной налоговой проверки и решения о проведении дополнительных мероприятий, предпринимателем представлены приложения к актам выполненных работ и дополнительные соглашения к договору возмездного оказания услуг перевозки товара (водитель/курьер) в отношении 19 из 78 самозанятых лиц. В представленных приложениях конкретизирована стоимость за единицу, количественное выражение оказанных услуг, а также стоимость услуг.

При визуальном сравнении подписей исполнителя на актах, представленных в ходе проведения проверки, и приложениях к актам выполненных работ, представленных в период дополнительных мероприятий, инспекция выявила различия. По результатам анализа представленных 19 дополнительных соглашений установлено внесение изменений в пункты типовых договоров возмездного оказания услуг перевозки товара (водитель/курьер), ранее заключенных с предпринимателем.

На основании изложенного инспекция пришла к выводу о том, что, внося изменения в ранее предоставленные договоры возмездного оказания услуг перевозки товара (водитель/курьер) путем составления дополнительных соглашений, исключая из договора приложения N 1, предоставляя приложения к актам выполненных работ, предприниматель преследует цель: устранить недостатки в первичных документах, которые фактически указывают на подмену трудовых отношений.

Инспекция на основании статьи 90 НК РФ провела допрос свидетелей Иванисова Д.С., Смоленского Е.А., Ангела С.А., Метлова С.А., Кирпилянского А.А., Андриасяна В.Г. и пришла к выводу, что инициатором регистрации физических лиц в качестве самозанятых, заключения договоров с физическими лицами выступал предприниматель, работу контролировал предприниматель, о наличии заказов самозанятые узнавали от диспетчера, что свидетельствует о том, что плательщики НДП находились в производственной зависимости от работодателя (предпринимателя), самостоятельно не координировали свою деятельность.

Из анализа документов, представленных заказчиком ООО "ДНС Ритейл" по финансово-хозяйственным взаимоотношениям с проверяемым предпринимателем, суды установили, что перевозчик на основании заявок обязуется оказывать заказчику услуги перевозки товара с вручением его покупателю и приемом от покупателей денежных средств в наличной/безналичной форме, а заказчик обязуется своевременно оплачивать оказанные перевозчиком услуги; в стоимость услуги перевозки входят, в том числе: погрузо-разгрузочные работы; перевозка товара осуществляется автомобильным транспортом перевозчика по территории Российской Федерации; стоимость услуг по доставке: "обычная", "экспресс", "за час", "ночная" определяется в соответствии с тарифами, согласованными в приложении к договору; стоимость услуг по доставке, не предусмотренной тарифами, определяется сторонами исходя из количества товарных позиций в заявке и рассчитывается по определенной формуле; стоимость услуг по перевозке груза (без НДС) определяется в соответствии с каждой заявкой исходя из объема груза/длины маршрута/расстояния от РРЦ до пункта выдачи груза на основании тарифов, указанных в приложении к договору; установлены места где необходимо забирать товар водителям-курьерам и интервал доставки, т.е. период, в который курьеры должны доставить товар конечным покупателям; указанный период доставки для предпринимателя установлен в диапазоне с 09.00 до 23.00, что выступает режимом рабочего времени, в том числе и для самозанятых лиц, привлеченных предпринимателем для осуществления доставки конечному покупателю ООО "ДНС Ритейл"; заказчиком также представлен список водителей перевозчика предпринимателя за 2021 год и районы их деятельности, в связи с чем установлено, что за самозанятыми лицами закреплено место работы, в том числе в обособленном структурном подразделении, расположенном в другой местности, ООО "ДНС Ритейл" представлен реестр наличных продаж, инкассированных в магазины курьерами.

Суды сделали вывод о том, что формирование вознаграждения за фактически отработанные дни противоречит правилам вознаграждения по договорам гражданско-правового характера. Суды установили, что все самозанятые лица подключены к системе "АЛЬФА-ЗАРПЛАТА ОНЛАЙН", что также нетипично для договоров об оказании возмездных услуг и свидетельствует о формальном заключении указанных договоров. Из анализа информации, содержащейся в группах месcенджера WhatsApp, установлено, что самозанятые лица, привлеченные для осуществления доставки конечному покупателю ООО "ДНС Ритейл", состоят в рабочих группах в месенджере WhatsApp по доставке товара, используют для доставки транспортные средства, принадлежащие предпринимателю. Установлены факты получения предпринимателем персональных данных физических лиц и передачи их в банк для подключения к зарплатному проекту.

В ходе проверки инспекция пришла к выводу о том, что ИП Соколковым А.Н. лица, впоследствии ставшие самозанятыми, подключенные им к системе "АЛЬФА-ЗАРПЛАТА ОНЛАЙН", рассматривались исключительно как работники, получающие зарплату, а не выполняющие разовые функции, что свидетельствует о характере трудовых отношений. На основании установленной совокупности доказательств, представленных налоговым органом, суды пришли к обоснованному выводу о подмене трудовых отношений гражданско-правовыми.

Деятельность предпринимателя, связанная с заключением с плательщиками НПД договоров об оказании услуг, а по существу выполняющими трудовые обязанности, квалифицирована налоговым органом как направленная на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды путем уклонения от обязанностей по уплате страховых взносов. Суды, оценив представленные в дело доказательства в порядке статьи 71 Кодекса, согласились с указанной квалификацией налоговым органом спорных договоров и выводом инспекции о том, что предприниматель в отношении физических лиц должен был исчислить и уплатить страховые взносы.

Суды обоснованно отклонили доводы предпринимателя о том, что предметом договоров (с учетом дополнительных соглашений, заключенных с самозанятыми), является оказание услуг, то есть, выполнение определенной деятельности по заданию заказчика, что соответствует условиям и содержанию гражданско-правовых договоров, поскольку договоры возмездного оказания услуг перевозки товара (водитель/курьер), приложения и дополнительные соглашения к указанным договорам, заключенные предпринимателем с самозанятыми лицами, хоть и не содержат всех обязательных реквизитов, предусмотренных для трудового договора, но в ходе проверки установлены факты, свидетельствующие о согласовании с самозанятыми всех основных пунктов, предусмотренных типовым трудовым договором.

Суды правомерно отклонили доводы налогоплательщика о необходимости критически отнестись к показаниям свидетелей (Ангела С.А., Метлова С.А., Кирпилянского А.А., Смоленского Е.А. и пр.), поскольку установили, что допросы вышеуказанных лиц проведены в соответствии с порядком, установленным действующим законодательством.

Суды обоснованно отклонили довод предпринимателя о том, что при наличии в собственности предпринимателя 31 грузовых и 6 легковых автомобилей, оказании услуг 49 привлеченными лицами, при передаче транспортных средств самозанятым всем привлеченным лицам в указанном периоде транспорта не хватило бы, поскольку материалы проверки не содержат вывод об обеспечении грузовым автомобилем каждого привлеченного самозанятого лица.

Суды правомерно отклонили доводы предпринимателя в отношении жалобы Корчагина А.А. и переписки в мессенджере "WhatsApp" чат группы "Авиа доставка ДНС", поскольку в оспариваемом решении отражены номера телефонов указанные самозанятыми при регистрации в качестве НПД, так же данные номера телефонов являлись участниками группы в чате "Авиа доставка ДНС". При сопоставлении фамилий из указанных выше чатов с ответом ООО "ДНС Ритейл", согласно которому водители закрепляются за конкретным районом деятельности, установлено, что в указанном чате состоят работники, задействованные на территории: Ростов Магазин-склад Технопоинт new и Ростов Магазин-склад Технопоинт (закрыто). Вышеуказанные самозанятые лица, привлекаемые предпринимателем, в рассматриваемый период не оказывали услуги другим индивидуальным предпринимателям и юридическим лицам, соответственно, общие места осуществления деятельности у самозанятых отсутствуют, что свидетельствует о взаимосвязи их лишь через работодателя - предпринимателя. Таким образом, общий чат у вышеуказанных налогоплательщиков налога на профессиональный доход мог быть только при работе у предпринимателя.

Довод заявителя об отсутствии возложения на привлеченных самозанятых материальной ответственности противоречит условиям представленных договоров с заказчиком ООО "ДНС Ритейл", согласно которым предусмотрена ответственность исполнителя в случае неподачи и/или несвоевременной подачи автотранспортного средства под погрузку/разгрузку груза в виде штрафа; в виде возмещения реального ущерба за утрату, недостачу или повреждение (порчу) груза в размере стоимости утраченного или недостающего груза. Из чего следует, что водители и курьеры, привлекаемые проверяемым лицом, также несут ответственность за вверенные им транспортные средства и груз, в противном случае материальную ответственность за самозанятых несет предприниматель.

Суды обоснованно отклонили доводы предпринимателя об отсутствии в договорах, заключенных с самозанятыми лицами, признаков трудовых отношений, поскольку данные доводы опровергаются документами (информацией), представленными заказчиком в порядке статьи 93.1 НК РФ, допросами самозанятых лиц, пояснениями предпринимателя, из которых не следует, что курьерами при доставке грузов использовался личный транспорт. Отклоняя данный довод, суды исходили из того, что ООО "ДНС Ритейл" не является стороной договора между ИП Соколковым А.Н. и самозанятыми, однако является заказчиком услуг. Заказчик в порядке статьи 93.1 НК РФ представил документы (информацию), согласно которым установлен график оказания услуг ИП Соколковым А.Н. - с 09.00 до 23.00. Также из допросов самозанятых установлено, что график работы с 08.00 и до последнего клиента.

Самозанятые лица, привлеченные индивидуальным предпринимателем для осуществления доставки конечному покупателю ООО "ДНС Ритейл", используют транспортные средства, принадлежащие проверяемому лицу. Данный вывод подтверждается показаниями при опросах: Ангел С.А., Метлова С.А. и др. Тоже самое подтверждает предприниматель в своих пояснениях "так как для выполнения услуг по перевозке товаров необходимо иметь специально оборудованный автомобиль (автомобиль должен иметь грузовой отсек, ремни, специальные крепления и т.д.), содержание данного оборудования и автомобиля является существенно затратным для многих физических лиц. ИП Соколков А.Н. предоставляет контрагентам (физическим лицам) автомобиль для осуществления перевозок, в рамках договора оказания услуг по перевозке, тем самым давая возможность физическим лицам получить доход без существенного финансового вложения, которое многим может быть не по силам".

При этом распределение нарядов и закрепление автотранспорта осуществляется с ведома организаторов перевозки, то есть, происходит подчинение работников внутреннему трудовому распорядку, его элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, работодателем предоставляются условия и средства труда, что свидетельствует об инфраструктурной зависимости самозанятых от предпринимателя.

Суды обоснованно отклонили довод предпринимателя о том, что ни один из привлеченных самозанятых не имел своего рабочего места у ИП Соколкова А.Н., в том числе по месту жительства. Согласно письму Роструда от 12.12.2023 N 4209-ТЗ предлагается считать разъездной работу, при которой работник выполняет свои должностные обязанности вне расположения организации. То есть, это работа, изначально предусматривающая исполнение должностных обязанностей вне места расположения организации (курьеры, водители, экспедиторы). Таким образом, у самозанятых был разъездной характер работы, в связи с тем, что они оказывали услуги в качестве водителей/курьеров, доставляя товар покупателям и осуществляя доставку между складами ООО "ДНС-Ритейл".

Иные доводы заявителя не опровергают фактические обстоятельства, установленные в ходе налоговой проверки, а по сути, представляют собой собственную трактовку предпринимателем этих обстоятельств, основанную исключительно на обобщенном мнении о недоказанности нарушений в его действиях, при этом, заявитель игнорирует полученные налоговым органом доказательства.

Суды оценили представленные в дело доказательства в порядке статьи 71 Кодекса и сделали вывод о том, что несоблюдение предпринимателем положений статьи 54.1 НК РФ подтверждается результатами камеральной налоговой проверки, установившими искажение сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом учете индивидуального предпринимателя.

Налогоплательщик, оспаривая решение налогового органа, указал на нарушение процессуальных норм налогового законодательства при принятии решения, а именно: нарушение сроков составления акта проверки и вынесения решения о привлечении к ответственности.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, к которым относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения, является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

При этом нарушение процессуальных сроков при проведении мероприятий налогового контроля, в том числе нарушение сроков камеральной проверки, составления и вручения акта/решения по проверке, не является существенным нарушением, влекущим безусловную отмену решения налогового органа, принимаемого по результатам проведения налоговой проверки.

Доводы предпринимателя о нарушении инспекцией трехмесячного срока проведения камеральной налоговой проверки и чрезмерном налоговом контроле со стороны инспекции подлежат отклонению по следующим основаниям.

Окружной суд находит, что суды неправомерно не рассмотрели доводы налогоплательщика о нарушении инспекцией срока проведения налоговой проверки, поскольку эти доводы в силу прямого указания, содержащегося в пункте 31 постановления Пленума N 57, имели юридическое значение для настоящего дела. Однако допущенное судами нарушение норм процессуального права не привело к неправильному разрешению спора по существу, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 82 НК РФ должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции проводится налоговый контроль посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ.

Камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) (в течение шести месяцев со дня представления иностранной организацией, состоящей на учете в налоговом органе в соответствии с пунктом 4.6 статьи 83 настоящего Кодекса, налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость), если иное не предусмотрено настоящим пунктом (пункт 2 статьи 88 НК РФ).

Указанный срок может быть продлен до трех месяцев.

В соответствии с пунктом 1 статьи 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты его составления должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю (пункт 5 статьи 100 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку.

По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Налогового кодекса, принимается решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности. Срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

Дополнение к акту налоговой проверки должно быть составлено и подписано должностными лицами налогового органа, проводящими дополнительные мероприятия налогового контроля, в течение пятнадцати дней со дня окончания таких мероприятий. Дополнение к акту налоговой проверки с приложением материалов, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, в течение пяти дней с даты этого дополнения должно быть вручено лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), под расписку или передано иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом. На дополнение к акту также могут быть поданы возражения в пятнадцатидневный срок (пункты 6.1 - 6.2 статьи 101 НК РФ).

На основании абзаца 2 пункта 1 статьи 101 НК РФ в случае принятия решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения должны быть также рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6.2 статьи 101 НК РФ (15 дней), принимается решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности.

В соответствии с пунктом 9 статьи 101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении одного месяца со дня вручения лицу, в отношении которого было вынесено соответствующее решение (его представителю).

В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа указанное решение вступает в силу в порядке, предусмотренном статьей 101.2 НК РФ: в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом, и в необжалованной части - со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе.

По смыслу приведенных положений законодательства о налогах и сборах регламентация сроков взыскания налогов, так же как и сроков проведения налоговых проверок, имеет общие итоговые цели, поскольку направлена на достижение равновесия интересов участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, на обеспечение правовой определенности.

Длительный срок проведения налоговой проверки может быть признан недопустимым в той мере, в какой приводит к избыточному или не ограниченному по продолжительности применению мер налогового контроля в отношении налогоплательщиков (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 N 14-П и постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.03.2008 N 13084/07).

Исходя из этого, несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, предусмотренных пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89, пунктами 1 и 5 статьи 100, пунктами 1, 6, 9 статьи 101, пунктами 1, 6, 10 статьи 101.4, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами Налогового кодекса (пункт 31 постановления Пленума N 57).

Из аналогичного подхода исходит Конституционный Суд Российской Федерации, о чем свидетельствует определение от 28.03.2024 № 576-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Инженерно-строительная компания ?Эммерса?" на нарушение его конституционных прав пунктами 3 и 7 статьи 46, абзацем третьим пункта 1 статьи 47, пунктом 2 статьи 70 и статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации».

Таким образом, если сроки совершения определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля, в том числе сроки рассмотрения материалов проверки и принятия решения по ней, сроки рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом в своей совокупности превысили двухлетний срок, предусмотренный абзацем третьим пункта 1 статьи 47 НК РФ, то в таком случае налоговый орган утрачивает право на принудительное взыскание задолженности как в бесспорном, так и в судебном порядке. Аналогичный правовой подход указан в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.06.2024 N 301-ЭС23-26689 по делу N А38-5256/2022.

Материалами дела подтверждается, что акт налоговой проверки должен быть составлен не позднее 27.04.2022, но фактически составлен 14.02.2023, то есть инспекцией нарушен срок на составление акта налоговой проверки более чем на 9 месяцев.

Акт налоговой проверки должен быть вручен обществу не позднее 04.05.2022, но фактически направлен налогоплательщику 30.03.2023 и получен последним по телекоммуникационным каналам связи 31.03.2023, то есть управлением нарушен срок на вручение акта налоговой проверки налогоплательщику более чем на 10 месяцев.

Налогоплательщик воспользовался правом, предусмотренным пунктом 6 статьи 100 НК РФ, и 05.06.2023 представил письменные возражения на акт налоговой проверки, однако при этом нарушил срок предоставления возражений на 1 месяц.

На стадии рассмотрения материалов налоговой проверки инспекцией нарушен установленный Налоговым кодексом срок составления дополнения к акту налоговой проверки, а именно дополнение к акту налоговой проверки должно было составлено 18.08.2022, фактически вынесено 03.11.2023, то есть с нарушением срока более чем на 1 год 2 месяца.

С учетом сроков, предусмотренных статьей 101 НК РФ, решение по итогам проведения налоговой проверки должно быть вынесено не позднее 03.10.2022 и вручено не позднее 10.10.2022, однако фактически указанное решение вынесено 16.02.2024, то есть с нарушением срока более чем на один год и 4 месяца, следовательно, не привело к нарушению предельного двухлетнего срока. Таким образом, налоговым органом, несмотря на нарушение длительности камеральной налоговой проверки, не утрачена возможность судебного взыскания спорной задолженности, поэтому доводы предпринимателя об избыточном и чрезмерном налоговом контроле со стороны инспекции не подтверждаются представленными в дело доказательствами.

Доводы предпринимателя о том, что первый запрос по данной камеральной проверке совершен инспекцией за пределами трехмесячного срока опровергается представленным в дело актом налоговой проверки от 14.02.2023, согласно которому инспекция направила повестку о вызове на допрос свидетеля от 11.02.2022 N 324 и требование о предоставлении пояснений от 04.04.2022 N 3185 (т. 1, л. д. 66), то есть до истечения трехмесячного срока на проведение проверки.

Иные приведенные в кассационной жалобе доводы не свидетельствуют о нарушении судами первой и апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, а фактически указывают на несогласие с выводами судов, основанными на исследовании имеющихся в деле доказательств, которым судами дана надлежащая правовая оценка, и направлены на переоценку исследованных судами доказательств и установленных обстоятельств, что в силу положений статьи 286 Кодекса не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Кодекса в любом случае основанием для отмены принятых судебных актов, судом округа не установлено.

С учетом изложенного, кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 13.03.2025 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2025 по делу N А53-31990/2024 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.В. Гиданкина

Судьи

Л.Н. Воловик А.Н. Герасименко