Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 23 июля 2025 г. N Ф08-4201/25 по делу N А15-7123/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 17 июля 2025 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 июля 2025 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Воловик Л.Н. и Герасименко А.Н., при участии в судебном заседании от заинтересованного лица - Управления Федеральной налоговой службы по Республике Дагестан (ОГРН 1030502623612 ИНН 0562043926) - Марц Л.М. (доверенность от 17.02.2025), в отсутствие в судебном заседании заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Агрофирма "Герей-Тюз" (ОГРН 1020541301934 ИНН 0522010459), заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Республике Дагестан, третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Агабекова Д.Р., извещенных о месте и времени судебного разбирательства, рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Агрофирма "Герей-Тюз"" на постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2025 по делу N А15-7123/2023, установил следующее.

ООО "Агрофирма "Герей-Тюз" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Дагестан к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Республике Дагестан (далее - инспекция), Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Дагестан (далее - управление) с заявлением о признании недействительными решений инспекции от 17.04.2023 N 1556 и N 1555 и управления от 19.06.2023 N 16-09/08302@, N 16-09/08294@. В связи с реорганизацией налоговых органов произведена замена инспекции на управление. К участию в деле третьим лицом, не заявляющим самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Агабекова Д.Р.

Решением суда первой инстанции от 29.11.2024 требования удовлетворены в части признания недействительными решений инспекции 17.04.2023 N 1555 и N 1556, производство по делу в части признания недействительными решений управления 19.06.2023 N 16-09/08302@ и N 16-09/08294@ прекращено. Распределены судебные расходы по уплате государственной пошлины. Признан неверным вывод инспекции о создании обществом схемы необоснованной налоговой оптимизации путем заключения фиктивных соглашений с физическими лицами, зарегистрированными как применяющими специальный налоговый режим в виде уплаты налога на профессиональный доход (далее - НПД, самозанятые) с целью уменьшения и избежания обязанности уплаты налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и страховых платежей в государственные внебюджетные фонды (далее - страховые взносы, схема). Общество путем заключения таких договоров фактически прикрывало трудовые отношений со своими работниками Багамаев И.Д., Алибекова К.С., Гасанова С.М., Агабекова Д.Р.), что позволяло формально уменьшать подлежащие уплате НДФЛ и не уплачивать страховые взносы. Суд счел реальными отношения между обществом и самозанятыми гражданами, отсутствующими признаки соподчинения правилам внутреннего трудового распорядка, график работы, трудовые отпуска, соблюдение социальных гарантий, оплату за выполнение трудовых обязанностей. Отмечено, что самозанятые пользовались своими инструментами, в договорах указывались только конкретные разовые работы. Инспекция не доказала, что спорные самозанятые граждане работали в обществе в течение последних двух лет, поэтому в силу части 8 статьи 2 и пункта 8 части 2 статьи 6 Федерального закона от 27.11.2018 N 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход"" (далее - Закон N 422-ФЗ, НПД) эти лица вправе его применять. Суд отклонил ссылки инспекции на свидетельские показания по мотиву отражения в них сведений о деятельности в иных налоговых периодах, отсутствия информации о соподчиненности, включении в штатное расписание общества, иных признаков наемного труда. В части оспаривания решений управления производство по делу прекращено со ссылкой на то, что они не создают самостоятельных правовых последствий (пункт 1 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - Арбитражный процессуальный кодекс), пункт 75 Постановления Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление N 57). Решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий. Такие основания в данном случае судом не установлены. С управления в пользу общества взыскано 6 тыс. рублей судебных расходов.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 24.04.2025 (с учетом дополнительного постановления от 27.05.2025) решения суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требования отменено, в удовлетворении требований в этой части отказано. Основанием принятия судебного акта послужила совокупность таких обстоятельств, как: заключение соглашений одним днем, их однотипность и сроки действия, единый предмет (агротехнические работы, переработка винодельческой продукции, работа на складе); отсутствие ссылок на конкретный результат произведенных работ (услуг) и индивидуальных заданий, регулярность и сроки платежей за оказанные работы (услуги) (ежемесячно) в отсутствие признаков "разовой работы"; свидетельские показания самозанятых о ежедневном выполнении работ (услуг) и по установленному графику, с использованием инструментов общества, несамостоятельном выполнении, получении дохода только от общества, подчиненности внутреннему распорядку, разрешительном характере ухода с работы при необходимости и др. Совокупность перечисленных обстоятельств признана судебной коллегией свидетельствующей о наличии у спорных договоров трудовых, а не гражданско-правовых, содержание которых определяется по содержанию и фактическим отношениям, а не по формальному наименованию. Фактическими признаками трудовых отношений являются в числе других признаки подконтрольности и подчинения (в том числе графику выполнения работы), стабильности и регулярности, периодическая оплата труда, включенность в структуру организации - наличествуют. Формальное заключение спорных контрактов с самозанятыми гражданами суд апелляционной инстанции признал совершенными обществом в целях получения необоснованной налоговой выгоды, уклонения от обязанности налогового агента по удержанию НДФЛ и начислению как страхователем страховых взносов.

В Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой обратилось общество, просит отменить постановление суда апелляционной инстанции, оставить в силе решение суда первой инстанции. Доводы о незаконности прекращения производства по арбитражному делу в жалобе не приводит, с учетом статей 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса состоявшиеся по делу судебные акты в этой части кассационной проверке не подвергаются. Решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий (пункт 75 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Общество ссылается на отсутствие у него обязанности по доказыванию своей добросовестности при исполнении обязанностей налогового агента и страхователя, соответствующих обязанностей по удержанию, исчислению и уплаты НДФЛ и страховых взносов с доходов, выплаченных самозанятым гражданам, выполнявшим для него сезонные агротехнические работы, неправильное определение налоговых обязанностей. Указывает, что апелляционная инстанция нарушила нормы процессуального права.

В отзыве на кассационную жалобу управление просит оставить обжалуемое постановление апелляционной инстанции без изменения как законное и обоснованное, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Общество направило ходатайство об отложении судебного разбирательства, мотивируя его как болезнью руководителя, так и наличием у него процессуального права лично участвовать в судебном заседании. Представитель управления возражал против удовлетворения ходатайства, ссылаясь на устойчивое и умышленное уклонение обществом и его представителем от участия в судебных заседаниях, намеренное затягивание рассмотрения дела и создания предпосылок для приведения далее доводов о нарушении судом норм процессуального права (ограничении права быть услышанным судом).

Ходатайство подлежит отклонению как необоснованное. Явка участвующих в судебное заседание обязательной судом кассационной инстанции не признавалась, решение вопроса о явке в суд находилось в пределах усмотрения и контроля участвующих в деле лиц и зависело исключительно от их желания и организационно-распорядительных решений (например, о направлении для участия в деле представителей).

Решение о реализации своих процессуальных прав находится в пределах усмотрения участников арбитражного процесса, суд их реализацию обеспечил. Нахождение представителей участвующих в деле лиц в командировке (отпуске), кадровые перестановки, отсутствие в штате организации юриста, смена руководителя (его нахождение в длительной командировке, отпуске), а также иные внутренние организационные проблемы лица, обратившегося с кассационной жалобой, не свидетельствуют об уважительности причин отложения судебного разбирательства, в том числе с учетом изложенной в пункте 12 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 13 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции" правовой позиции. О наличии причин, объективно препятствовавших участнику процесса своевременно явиться в судебное заседание, в отсутствие доказательств, безусловно свидетельствующих о наличии юридически значимых препятствий для обеспечения его явки, ходатайство удовлетворению не подлежит.

Отклонение судом кассационной инстанции направленного ему накануне дня проведения судебного заседания по рассмотрению жалобы в 17 час. 41 мин. 16.07.2025 ходатайства об участии в судебном заседании посредством вэб-конференции с нарушением установленного порядка и без учета заблаговременно сформированного графика работы судебной коллегии также в данном случае не свидетельствует о наличии оснований для отложения судебного разбирательства по делу.

Так, в силу пункта 8.1.2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.12.2013 N 100 "Об утверждении Инструкции по делопроизводству в арбитражных судах Российской Федерации (первой, апелляционной и кассационной инстанций") (далее - Постановление N 100), ходатайство рассматривается по правилам части 5 статьи 159 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - Арбитражный процессуальный кодекс). Арбитражный суд вправе отказать в удовлетворении заявления или ходатайства в случае, если они не были своевременно поданы лицом, участвующим в деле, вследствие злоупотребления своим процессуальным правом и явно направлены на срыв судебного заседания, затягивание судебного процесса, воспрепятствование рассмотрению дела и принятию законного и обоснованного судебного акта, за исключением случая, если заявитель не имел возможности подать такое заявление или такое ходатайство ранее по объективным причинам (часть 5 статьи 159 Кодекса). Такая возможность у общества имелась.

При оценке содержания понятия уважительности причин суд принимает во внимание пункт 15 постановления Пленума Верховного Суда России от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", в соответствии с которым не могут рассматриваться в качестве уважительных причин нахождение представителя заявителя в командировке (отпуске), кадровые перестановки, отсутствие в штате организации юриста, смена руководителя (его нахождение в длительной командировке, отпуске), а также иные внутренние организационные проблемы юридического лица.

Направление стороной документов и ходатайств должно осуществляться отправителем заблаговременно, то есть, с учетом отведенного суду в силу действующего порядка подачи документов времени для просмотра поданного документа, его регистрации и затем передачи в судебный состав и судье. Поступающая в арбитражный суд корреспонденция принимается экспедицией и регистрируется в группе регистрации подразделения делопроизводства (пункт 3.1.1 Постановления N 100). Корреспонденция принимается экспедицией из почтовых отделений связи, от организаций, специализирующихся на доставке почтовой корреспонденции и грузов, от фельдъегерской службы, подразделений специальной связи, по каналам электронной связи, в том числе с сайта арбитражного суда, представителей юридических и физических лиц в течение всего рабочего дня. В связи с большим количеством поступающей корреспонденции и с учетом штатной численности работников, осуществляющих прием, обработку и регистрацию корреспонденции, сдаваемой гражданами и представителями организаций через приемную суда, приказом арбитражного суда время приема корреспонденции может быть сокращено не более чем на три часа. В случае сокращения времени приема в суде должна быть размещена информация об альтернативном способе подачи документов в суд, в том числе путем пересылки почтового отправления (с указанием адреса и режима работы ближайшего почтового отделения) либо посредством сервиса электронной подачи документов, а также с использованием ящика приема корреспонденции, установленной в здании арбитражного суда. В выходные и праздничные дни прием корреспонденции не ведется.

Пунктом 4.3 Порядка подачи в арбитражные суды Российской Федерации документов в электронном виде, в том числе в форме электронного документа, утвержденного Приказом Судебного департамента при Верховном Суде Российской Федерации от 28.12.2016 N 252 (далее - Порядок N 252) предусмотрено, что дата и время поступления документов в информационную систему определяются по московскому времени, фиксируются автоматически и учитываются судом при рассмотрении вопроса о соблюдении срока для направления обращения в суд согласно процессуальному законодательству (часть 6 статьи 114 АПК РФ).

Из пунктов 2.1, 3.1.1 и 3.3.5 Постановления N 100 и пунктов 4.4 и 4.8 Порядка N 252 следует, что документы и ходатайства, подаваемые в арбитражный суды в электронном виде, признаются поступившим в суд и подлежат исследованию и оценке не ранее проведения проверки на его соответствие формальным требованиям, о чем участвующему в деле лицу направляется уведомление о получении судом поданных в электронном виде документов либо о том, что документы не могут быть признаны поступившими в суд с указанием соответствующих причин.

Таким образом, направление документа и ходатайства в электронном виде должно осуществляться отправителем заблаговременно, то есть с учетом отведенного суду времени для просмотра поданного в электронном виде документа, его распечатывания, регистрации и затем передачи в судебный состав. Несвоевременное направление ходатайства посредством КАД - Арбитр является риском самого заявителя, влекущим отнесение на него всех вытекающих из неисполнения процессуальных обязанностей негативных последствий.

Заявив ходатайство о проведении судебного заседания посредством использования системы вэб-конференции без учета отведенного суду в силу действующего порядка подачи документов времени для просмотра поданного документа, его регистрации и передачи в судебный состав и судье, фактически в день судебного заседания, общество тем самым пыталось лишить суд возможности рассмотреть ходатайство в установленный срок, в том числе с учетом необходимой выгрузки соответствующего процессуального решения по заявленному ходатайству в систему КАД - Арбитр (не менее суток), а также заблаговременного доведения до сведения участвующих в деле лиц о результатах рассмотрения ходатайства.

Более того, при назначении судебного заседания, проводимого с использованием систем вэб-конференции, лицо, ответственное за организацию его проведения судом, рассматривающим дело, должно учитывать целый ряд обстоятельств: часовой пояс, действующий на территории региона; график дежурств судей по организации судебных заседаний. Информация о времени и месте судебного заседания или совершении отдельного процессуального действия размещается арбитражным судом на его официальном сайте в сети Интернет не позднее чем за 15 дней до начала судебного заседания или совершения отдельного процессуального действия, если иное не предусмотрено Арбитражным процессуальным кодексом (пункт 13 постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.02.2011 N 12 "О некоторых вопросах применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 228-ФЗ "О внесении изменений в Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации"").

Процессуальные сроки исчисляются годами, месяцами и днями. В сроки, исчисляемые днями, не включаются нерабочие дни (часть 3 статьи 115 Арбитражного процессуального кодекса). Течение процессуального срока, исчисляемого годами, месяцами или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которыми определено начало процессуального срока (часть 4 статьи 113 Кодекса). Установление дня окончания процессуального срока осуществляется в соответствии со статьей 114 Кодекса (постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.12.2013 N 99 "О процессуальных сроках").

Направление стороной документов и ходатайств должно осуществляться отправителем заблаговременно, то есть, с учетом отведенного суду в силу действующего порядка подачи документов времени для просмотра поданного документа, его регистрации и затем передачи в судебный состав и судье. Поступающая в арбитражный суд корреспонденция принимается экспедицией и регистрируется в группе регистрации подразделения делопроизводства (пункт 3.1.1 Постановления N 100). Корреспонденция принимается экспедицией суда по каналам электронной связи в течение всего рабочего дня, однако, в связи с большим количеством поступающей корреспонденции и с учетом штатной численности работников, осуществляющих прием, обработку и регистрацию корреспонденции, время приема корреспонденции может быть сокращено не более чем на три часа. В выходные и праздничные дни прием корреспонденции не ведется. Подлежит учету и отведенное суду в силу действующего порядка подачи документов время для просмотра поданного документа, его регистрации и передачи в судебный состав и судье. Подача общем ходатайства фактически в день судебного заседания, а также предыдущее процессуальное поведение общества, в данном случае свидетельствует о злоупотреблении им своих процессуальных прав, намеренном создании предпосылок для лишения суда возможности рассмотреть ходатайство в установленный срок, в том числе с учетом необходимого для рассмотрения ходатайства времени.

Кроме того, из смысла пунктов 1, 1.6, 4.1 Регламента организации применения видео-конференц-связи при подготовке и проведении судебных заседаний, утвержденного приказом Судебного департамента при Верховном Суде РФ от 28.12.2015 N 401 (далее - Регламент N 401) следует, что судебные заседания в режиме вэб-конференции могут проводиться только при наличии в том числе организационной возможности в судах. Под такой возможностью понимается наличие объективной возможности проведения судебного заседания в режиме вэб-конференции в пределах установленного законом срока рассмотрения дела, в том числе возможности проведения судебного заседания в данном помещении, в пределах рабочего времени с учетом территориальной удаленности участников процесса, количества рассматриваемых дел разными судами, разницы во времени абонентов, находящихся в разных часовых поясах, и так далее.

Организационная подготовка проведения судебного заседания в режиме вэб-конференций и ВКС осуществляется путем проведения эффективных организационных мероприятий, направленных в том числе на определение даты, времени, места его проведения и надлежащее информирование всех участников судебного заседания, включая лиц, ответственных за техническое обеспечение вэб-конференций и ВКС.

В рассматриваемом случае у кассационной инстанции отсутствовала организационная возможность провести судебное заседание с использованием вэб-конференции, о чем и было незамедлительно (в течение пяти минут после получения сотрудниками суда ходатайства) сообщено обществу (в день передачи ходатайства).

Арбитражный суд вправе отказать в удовлетворении заявления или ходатайства в случае, если они не были своевременно поданы лицом, участвующим в деле, вследствие злоупотребления своим процессуальным правом и явно направлены на срыв судебного заседания, затягивание судебного процесса, воспрепятствование рассмотрению дела и принятию законного и обоснованного судебного акта, за исключением случая, если заявитель не имел возможности подать такое заявление или такое ходатайство ранее по объективным причинам (часть 5 статьи 159 Арбитражного процессуального кодекса).

Общество такую возможность ранее имело, направление ходатайства с нарушением установленных сроков его рассмотрения судьей и организационных возможностей судебной коллегии, а также уведомления других участников дела о ходатайстве общества не только нарушало перечисленные нормы права и правовые подходы, но и создавало предпосылки для дальнейших жалоб о с доводами о том, что общество не располагало (с учетом времени публикации результата рассмотрения ходатайства в системе КАД - Арбитр) сведениями о месте и времени судебного разбирательства, проводимого с использованием с использованием вэб-конференции. Сходные доводы общество привело и в кассационной жалобе в основание отмены обжалуемого им постановления апелляционной инстанции.

Общество также направило ходатайство об отложении судебного разбирательства в связи с невозможностью обеспечить присутствие в судебном заседании. Ходатайство подлежит отклонению как необоснованное. Об отклонении ходатайства об участии в судебном заседании посредством вэб-конференции из-за отсутствия у кассационной инстанции такой организационной и технической возможности вследствие формирования заблаговременно графика судебных заседаний и нагрузки судей общество уведомлено незамедлительно после получения ходатайства. Удовлетворение ходатайства о проведении судебного разбирательства в режиме вэб-конференции является правом, а не обязанностью суда, и заявляющему такое ходатайство лицу следует ожидать получения не только положительного результата его рассмотрения.

К тому же у суда кассационной инстанции отсутствуют полномочия по исследованию и переоценке произведенных судом первой и апелляционной инстанции доказательств. Доводы общества изложены в кассационной жалобе, все его аргументы изложены в многочисленных процессуальных документах, имеющихся в материалах дела.

С учетом перечисленных обстоятельств и процессуального поведения участников арбитражного процесса дальнейшее продолжение кассационного производства повлечет судебную волокиту, необоснованное затягивание рассмотрения дела и увеличение судебных издержек других участвующих в деле лиц, своевременно и ясно выразивших свою процессуальную позицию по делу, и обеспечивших явку своих представителей в суд при желании обеспечить личное участие представителей для устного доведения позиции по делу. Из справки о болезни руководителя общества следует, что он обратился в амбулаторное лечебное заведение (больничный лист не представлен) 15.07.2025, доказательства принятия им мер для направления представителя общества в судебное заседание 17.07.2025, ранее участвовавшего в рассмотрении дела, или причинах отказа от совершения таких действий или в яке в суд кассационной инстанции, не представлены. Не приложены к ходатайству и иные документы о проявлении обществом должной степени заботливости, поворотливости и расторопности для обеспечения иных представителей в судебное заседание 17.07.2025.

В судебном заседании представитель управления поддержал возражения, изложенные в отзыве на кассационную жалобу.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность постановления апелляционной инстанции, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителя управления, считает, что жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

При рассмотрении дела суд установил и материалами дела подтверждается, что инспекция провела камеральные проверки представленных обществом расчета сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма N 6-НДФЛ) за 9 месяцев 2022 года и расчета по страховым взносам за 9 месяцев 2022 года, по результатам которых приняла решения от 17.04.2023 N 1555 о начислении страховых взносов на обязательные пенсионное, медицинское, социальное на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством страхования в размере 56 430 рублей, взыскании 11 286 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и N 1556 о начислении обществу как налоговому агенту 24 453 рублей НДФЛ, взыскании 4890 рублей штрафа по пункту 1 статьи 123 Кодекса. Основанием начисления налога и страховых взносов послужило создание обществом схемы по незаконной оптимизации обязанностей страхователя и налогового агента путем создания формального документооборота с лицами, фактически исполнявшими трудовые обязанности, зарегистрировавшимися самозанятыми, отношения с которыми оформлены гражданско-правовыми договорами. Общество в целях минимизации налоговых и страховых обязанностей оформило с плательщиками НДП Багамаевым И.Д., Алибековой К.С., Гасановой С.М., Агабековой Д.Р. договоры на оказание услуг, подменив гражданско-правовыми фактические трудовые отношения. Решениями управления от 19.06.2023 N 16-09/08302@ и N 16-09/08294@ жалобы общества на решения инспекции оставлены без удовлетворения. Общество обжаловало решения в арбитражный суд.

Удовлетворяя требования, суд первой инстанции указал, что характер и специфика оказываемых самозанятыми гражданами услуг не свидетельствуют о наличии трудовых отношений между обществом и Багамаевым И.Д., Алибековой К.С., Агабековой Д.Р., Гасановой С.М. Оплата выполненных ими работ (услуг) производилась после подписания акта приемки-передачи в зависимости от объема выполненных услуг по истечении месяца, в котором осуществлялись услуги, что характерно для гражданско-правовых отношений по оказанию услуг. В договорах не оговорены подчинение работника правилам внутреннего трудового распорядка, условия соблюдения определенного режима работы и отдыха, не предусмотрена выплата сумм по временной нетрудоспособности и травматизму, предоставление иных гарантий социальной защищенности (ежегодных отпусков и выходных дней с сохранением места работы и среднего заработка). Управление не доказало, что самозанятые граждане в предшествующие периоды, составляющие менее двух лет спорному отчетному периоду, состояли в трудовых отношениях с обществом, отсутствия в выполняемой ими работе самостоятельной предпринимательской самостоятельности.

Признавая ошибочными выводы суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции, исследовав и оценив в совокупности и взаимосвязи представленные в материалы дела доказательства и доводы участвующих в деле лиц, сделал обоснованный и не подлежащий переоценке кассационной инстанцией вывод о создании обществом видимости выполнения самозанятыми гражданами работ (услуг) для нужд общества, при фактическом выполнении ими трудовых обязанностей. Основным видом деятельности общества является выращивание винограда, также зарегистрировано 35 видов дополнительной деятельности. В течение 9 месяцев 2022 года общество выплачивало доходы своим работникам (иным физическим лицам), исчисляя и удерживался с них НДФЛ и страховые взносы. При анализе актов выполненных работ; договоров об оказании услуг; чеков об оказании услуг; платежных ведомостей усматривается, что договоры общества с Багамаевым И.Д., Гасановой СМ., Агабековой Д.Р., Алибековой К.С. заключены одним днем, имеют однотипный характер, сроки и предмет (агротехнические работы на виноградниках, работы по переработке и розливу винодельческой продукции, работы на территории холодильного хранилища и прочие работы), при этом конкретный объем работ не определен. Соглашения носят не разовый, а системный и длительный характер. Самозанятые граждане привлекались для выполнения работ по уходу за виноградными насаждениями, принадлежащими обществу, что также является одним из признаков инфраструктурной зависимости. Их свидетельскими показаниями подтверждается, что полученный от общества доход является для них единственным, аналогичные услуги (работы) иным лицам они не оказывают. Все допрошенные лица подтвердили их подчиненность внутреннему распорядку рабочею времени, часть из допрошенных лиц уточняют график работы, к примеру (в летнее время с 08 час. 00 мин. до 17 час. 00 мин., зимой - до 16 час. 00 мин.), использование в труде инструментов общества. Самозанятые липа не являются самостоятельно действующими хозяйственными субъектами, подчиняются внутреннему графику и режиму работ, экономически подконтрольны обществу, оказываемые ими услуги и виды деятельности соответствуют виду деятельности общества (выращивание и переработка винограда).

Из условий о предмете договоров с самозанятыми следует, что в них закреплены трудовые функции (выполнение работ определенного рода на постоянной основе, а не разового задания заказчика), отсутствует конкретный объем и стоимость работ (значение для сторон имеет сам процесс труда, а не достигнутый результат), они носят системный, а не разовый характер, установлен длительный период оказания услуг с их регулярной оплатой, выплаты плательщикам НПД производятся ежемесячно, как правило, в одни даты, что схоже с выплатой заработной платы. Названные договоры с физическими лицами (Багамаев И.Д., Алибекова К.С., Агабекова Д.Р., Гасанова С.М.) имеют сходство с трудовыми отношениями, предполагают выполнение определенной деятельности или действий. По спорным контрактам выполнение работ но трудовому договор предполагает включение работника в производственную деятельность общества, подчинение исполнителю работ (услуг) внутреннему трудовому распорядку и распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых возможно наступление дисциплинарной ответственности, выполнение работ определенного рода, а не разовых заданий заказчика.

Правильно установив совокупность перечисленных фактических обстоятельств заключения и исполнения самозанятыми оформленных обществом контрактов с ними, суд апелляционной инстанции счел спорные контракты обладающими определенными в статьей 57 Трудового кодекса Российской Федерации существенными признаками трудовых договоров (место работы (с указанием структурного подразделения): дата начала работы; наименование должности, специальности, профессии с указанием квалификации в соответствии со штатным расписанием организации или конкретная трудовая функция и др.) (определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.04.2019 N 43-КП9-2). При этом апелляционная инстанция проанализировала как условия спорных соглашений, так и свидетельские показания исполнителей работ, проверила также расчет налоговых обязанностей общества как страхователя и налогового агента с учетом выплаченных физическим лицам вознаграждений, иными материалами, налоговым органом установлено, что заключенные обществом и самозанятыми лицами договоры оказания услуг были направлены на обеспечение деятельности общества в соответствии с его основным видом деятельности.

Апелляционная инстанция также учла, что спорные договоры предусматривают систематическое исполнение услуг с их регулярной оплатой (ежемесячные акты об оказанных услугах). В договорах возмездного оказания услуг предусмотрено условие об оказании услуг лично. Закрепление в предмете договора трудовой функции (выполнение работником лично работ определенного рода, а не разового задания заказчика). Отсутствие в договоре конкретного объема работ (значение для сторон имеет сам процесс труда, а не достигнутый результат). Выплаты, полученные от общества, являются единственным источником дохода, т.е. аналогичные услуги иным лицам самозанятые граждане не оказывают. Условием заключения договоров возмездного оказания услуг с привлекаемыми к деятельности общества физическими лицами являлась их регистрация как самозанятых, при снятии с учета в качестве таковых им вменена обязанность уведомить об этом общество. Названные признаки и особенности в их совокупности и взаимосвязи обоснованно признаны судом апелляционной инстанции как свидетельствующие о том, что отношения общества с самозанятыми гражданами не являлись гражданско-правовыми, они соответствовали признакам трудовых отношений. Действительным экономическим смыслом деятельности привлекаемых обществом самозанятых лиц являлось осуществление ими трудовой деятельности в качестве наемных работников.

Проверяя расчет налоговых обязанностей общества, судебная коллегия проверила его правильность, признала его основанным на правильном применении норм права. В проверяемом периоде физические лица, которые являлись плательщиками НПД и по документам оказывали услуги по выращиванию винограда, фактически состояли в трудовых отношениях с обществом. Действия общества, связанные с заключением с самозанятыми гражданами, договоров об оказании услуг, фактически выполняющими трудовые обязанности, квалифицированы как направленные на получение налогоплательщиком (обществом) необоснованной налоговой выгоды путем уклонения от исполнения обязанностей налогового агента по НДФЛ и страховым взносам (исчисление налога, удержание и перечисление налога в установленные законом сроки). Инспекция учла уплаченные самозанятыми физическими лицами суммы НПД, учла их в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ, и правомерно возложила на общество обязанность по уплате обществом как налоговым агентом, намеренно уклонившимся от выполнения обязанностей налогового агента, по уплате НДФЛ и страховых взносов, а также привлекла его к ответственности по пункту 3 статьи 122 и статье 123 Кодекса за неполную уплату страховых взносов и неисчисление, неудержание и неперечисление в бюджет НДФЛ. Поскольку общество совершило умышленные действия, направленные на создание видимости гражданско-правовых отношений с физическими лицами, фактически выполняющими трудовые функции, при формальном заключении гражданско-правовых договоров с физическими лицами, фактически являвшимися работниками общества, последним обязанности налогового агента исполнялись не в размере 13% (НДФЛ), а в размере 6% (НПД). Внесение денежных средств в бюджет непосредственно физическими лицами под видом НПД являлось частью созданной обществом схемы незаконной минимизации налоговых обязательств и экономии собственных средств. В условиях переквалификации характера правоотношений общества и самозанятых физических лиц, и вменения в связи с этим обществу обязанностей налогового агента, размер начисляемого НДФЛ инспекцией обоснованно уменьшен на денежные суммы, внесенные работниками под видом НПД. Иное неизбежно влечет начисление НДФЛ в излишнем размере, очевидно превышающем потери казны от совершения рассматриваемых правонарушений.

Пунктами 1, 6 статьи 226 Кодекса предусмотрено, что российские организации, индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, признаются налоговыми агентами по налогу на доходы физических лиц, что возлагает на них обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет сумм этого налога с выплачиваемого налогоплательщикам дохода не позднее дня, следующего за днем его выплаты.

В силу пункта 4 статьи 226 Кодекса налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. С 01.01.2020 в Кодексе закреплено положение, согласно которому в случае неправомерного неудержания (неполного удержания) налога налоговым агентом доначисление (взыскание) налога производится налоговым органом по итогам налоговой проверки за счет собственных средств налогового агента (пункт 9 статьи 226 Кодекса в редакции Федерального закона от 29.09.2019 N 325-ФЗ).

В связи с утратой силы с 01.01.2023 пункта 9 статьи 226 Кодекса в данную статью Федеральным законом от 28.12.2022 N 565-ФЗ введен пункт 10, согласно которому в случае выявления по результатам проведенной налоговым органом налоговой проверки факта неправомерного неудержания налоговым агентом сумм налога указанные суммы налога подлежат доначислению налоговому агенту.

Ранее пунктом 9 статьи 226 Кодекса в редакции Федерального закона от 29.09.2019 N 325-ФЗ также предусматривалось исключение, предусматривающее аналогичные обязанность и ответственность налогового агента для случаев доначисления (взыскания) налога по итогам налоговой проверки в соответствии с Кодексом при неправомерном неудержании (неполном удержании) налога налоговым агентом. При заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства нести расходы, связанные с уплатой налога за физических лиц.

Таким образом, в условиях действовавшего в спорные налоговые периоды, при вынесении решения инспекции и рассмотрения настоящего дела правового регулирования, при взимании НДФЛ налоговый агент, не исполнивший свою обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога в бюджет, оплачивает данный налог за счет собственных средств. Возложение такой обязанности на налогового агента следует рассматривать в качестве правовосстановительной меры, обеспечивающей исполнение обязанности по восполнению недоимки в бюджет вследствие допущенных налоговым агентом неправомерных действий.

В данном деле обществом в нарушение статьи 226 Кодекса ни одна из указанных выше обязанностей исполнена не была, судебная коллегия правомерно установила умышленные действия налогового агента, влекущее наступление последствий, предусмотренных соответствующими нормами Кодекса.

Согласно статье 123 Кодекса неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению. Субъектом этого правонарушения является налоговый агент, а объективная сторона состоит в невыполнении именно налоговым агентом своей обязанности по удержанию и перечислению НДФЛ в бюджет (в соответствии с положениями статьи 226 Кодекса).

Законодатель характеризует данное налоговое правонарушение как виновное бездействие лица, на которое налоговым законом возложены обязанности по своевременному исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. Следовательно, нарушения, допущенные налоговым агентом при уплате налога за налогоплательщика, требуют мер государственного принуждения, пропорциональных опасности таких нарушений, что согласуется с конституционными установлениями в налоговой сфере.

Штраф по статье 123 Кодекса установлен не за неуплату налога, повлекшую причинение ущерба бюджету, а за неисполнение обязанности налогового агента, которая состоит из нескольких обязательных элементов: обязанность по перечислению сумм подлежащего уплате налога неотделима от обязанности по ее удержанию, а последняя, в свою очередь, неосуществима в случае невозможности исчислить сумму дохода и рассчитать подлежащую уплате сумму налога.

Соответственно размер штрафа, предусмотренного статьей 123 Кодекса, подлежит определению в процентном соотношении от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению налоговым агентом в бюджет, а не от неуплаченной суммы налога, как, например, указано в статье 122 Кодекса. Такая правовая позиция закреплена в пункте 21 Постановления N 57, определениях Верховного Суда Российской Федерации от 03.02.2025 N 309-ЭС24-20306, 08.07.2025 N 304-ЭС25-6548.

Суд апелляционной инстанции также правомерно согласился с выводами инспекции о наличии в действиях общества правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Кодекса, в связи с умышленной неуплатой страховых взносов.

С 01.01.2017 отношения, связанные с исчислением и уплатой (перечислением) страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации на обязательное пенсионное страхование, регулируются главой 34 Кодекса.

Плательщиками страховых взносов признаются организации, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам и являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (пункт 1 статьи 419 Кодекса).

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 420 Кодекса объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 Кодекса, в том числе в рамках трудовых отношений.

Расчет страховых взносов, порядок их исчисления и уплаты производится по правилам статей 421, 423, 424, 431 Кодекса. Согласно пункту 1 статьи 421 Кодекса база для исчисления страховых взносов для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 Кодекса, определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 420 Кодекса, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в статье 422 Кодекса.

В силу пункта 54.1 Кодекса не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика. Положения, предусмотренные названной статьей, применяются также в отношении сборов и страховых взносов и распространяются на плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов и налоговых агентов (пункт 4 статьи 54.1 Кодекса).

На основании пункта 2 части 1 статьи 1 Закона N 422-ФЗ начато проведение эксперимента по установлению специального налогового режима в виде НПД, в силу абзаца второго части 1 статьи 15 которого выплаты и иные вознаграждения, полученные налогоплательщиками - физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, подлежащие учету при определении налоговой базы по НПД, не признаются объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 Кодекса, в случае наличия у таких плательщиков чека, сформированного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном статьей 14 Закона N 422-ФЗ. Такие доказательства в материалах дела отсутствуют.

В силу части 1 статьи 2 Закона N 422-ФЗ применять специальный налоговый режим НПД вправе физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели.

Физические лица при применении специального налогового режима вправе вести виды деятельности, доходы от которых облагаются НПД, без государственной регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей, за исключением видов деятельности, ведение которых требует обязательной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя в соответствии с федеральными законами, регулирующими ведение соответствующих видов деятельности (часть 6 статьи 2 Закона N 422-ФЗ).

Профессиональный доход - это доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества (часть 7 статьи 2 Закона N 422-ФЗ).

В силу пункта 8 части 2 статьи 6 Закона N 422-ФЗ не признаются объектом налогообложения НПД доходы от оказания (выполнения) физическими лицами услуг (работ) по гражданско-правовым договорам при условии, что заказчиками услуг (работ) выступают работодатели указанных физических лиц или лица, бывшие их работодателями менее двух лет назад.

Из приведенных положений законодательства в их взаимосвязи следует, что лицо, осуществляющие работу с привлечением плательщиков НПД, не производит в отношении них исчисление и уплату страховых взносов. При этом физические лица, оказывающие услуги (выполняющие работы), вправе применять специальный налоговый режим в виде уплаты НПД, если отношения с заказчиком не имеют признаков трудовых отношений в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации.

Являясь инициатором приема на работу сотрудников только после их регистрации в качестве самозанятых, общество не могло не знать о действительном экономическом смысле спорных операций. Умышленные действия общества выразились в сознательном искажении сведений об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете и налоговой отчетности в целях уменьшения налоговой базы и суммы подлежащих уплате страховых взносов вследствие неправомерного привлечения лиц, по сути исполняющих трудовые функции.

Основной целью введения НПД является легализация приносящей доход деятельности физических лиц, которые не поставлены на учет в налоговых органах, а не возможность минимизировать налоговые обязательства налогоплательщиков - работодателей путем привлечения лиц, зарегистрированных в качестве самозанятых, к выполнению работ.

Суд апелляционной инстанции установил и материалами дела подтверждается, что действительным экономическим смыслом деятельности привлекаемых обществом физических лиц, зарегистрированных в качестве самозанятых, применяющих НПД (контрагентов по договорам возмездного оказания услуг, которые носили не разовый, а систематический характер), являлось осуществления последними трудовой деятельности в качестве наемных работников, то есть между обществом и самозанятыми сложились фактические трудовые отношения. Таким образом, общество в отсутствие правовых оснований уменьшило свои налоговые обязательства как работодатель, поскольку не исчислило и не уплатило страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, страховые взносы на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование с выплат. Поэтому привлечение общества к ответственности за неполную уплату страховых взносов также обоснованно.

Довод общества о необходимости учета при определении налогооблагаемой базы по страховым взносам перечисленного самозанятыми НПД по ставке 6% обоснованно отклонен апелляционной инстанцией, поскольку в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 420 Кодекса объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 Кодекса), в том числе в рамках трудовых отношений.

Перечисленные самозанятыми НПД в бюджет может быть учтен только при определении действительной налоговой обязанности при исчислении НДФЛ, что инспекция (как следует из решения инспекции и не опровергнуто обществом) выполнила.

Довод кассационной жалобы о нарушении апелляционной инстанцией процессуальных прав общества, выразившегося в отказе в проведении судебного заседания в режиме вэб-конференции противоречит материалам дела (в том числе справке об исправном состоянии технического оборудования в суде апелляционной инстанции) и содержанию протокола судебного заседания от 15.04.2025, где отражен факт подключения представителя общества к участию в рассмотрении дела по вэб-конференции. Последующее в ходе судебного заседания отключение от участия в судебном заседании зависело от воли и технического умения и возможностей представителя общества, суд возможность технического подключения реализовал, препятствий к участию в судебном заседании со стороны суда не имелось. Доводы жалобы, к тому же, носят непоследовательный и противоречивый характер в этой части - приводя доводы о желании руководителя общества приехать к адвокату, представляющему интересы общества (или напротив последнему в общество), чему помешали ливневые дожди в регионе, общество не приводит доводы и доказательства о том, что непогода каким-то образом помешала присоединиться кому-либо (или обоим сразу) к участию в судебном заседании по вэб-конференции. Технические трудности у представителей общества, неумение организовать поездку с учетом необходимого для прибытия к представителю для совместного участия в вэб-конференции времени, обладают признаками небрежности и неосмотрительности, в отсутствие доказательств о препятствии судом (отказе суда) в участии в судебном заседании посредством вэб-конференции одновременно двум представителям общества из разных географических точек технического соединения, свидетельствуют в данном случае о непроявлении участником арбитражного процесса должной степени заботливости, а не нарушении судом процессуальных гарантий такого лица. Доказательства своевременного, а не после проведения судебного заседания и объявления судом резолютивной части судебного акта, доведения до сведения сотрудников суда информации о возникших проблемах в материалы дела не представлены. Из доводов жалобы неясно, чему вообще мешали ливни при проведении вэб-конференции при наличии телефонной связи, куда и кто вообще собирался куда-то выезжать. О том, что общество сообщало о наличии каких-либо технических проблем, повлекших прерывание вэб-конференции или невозможность технического присоединения, общество не сообщает и доказательства к своей жалобе не прикладывает.

С учетом изложенного выводы суда апелляционной инстанции основаны на правильном применении норм права к установленным им обстоятельствам и соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам. Доводы жалобы фактически направлены на переоценку исследованных и оцененных судом доказательств, что в полномочия кассационной инстанции не входит. Основания для отмены или изменения постановления апелляционной инстанции в обжалуемой обществом части не установлены.

Руководствуясь статьями 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2025 по делу N А15-7123/2023 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловало в Верховный Суд Российской Федерации в двухмесячный срок в порядке статьи 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.