Резолютивная часть постановления объявлена 3 декабря 2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 5 декабря 2024 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Гиданкиной А.В., судей Герасименко А.Н. и Конопатова В.В., при участии в судебном заседании от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по г. Краснодару (ИНН 2308024329, ОГРН 1042303711559) - Подвигина А.А. (доверенность от 09.01.2024), Мисюряевой И.В. (доверенность от 09.01.2024), Карпова В.Г. (доверенность от 16.06.2022), в отсутствие заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Стройоптимум" (ИНН 6320028239, ОГРН 1186313044576), извещенного о времени и месте судебного заседания, в том числе путем размещения информации на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Стройоптимум" на постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.09.2024 по делу N А32-34771/2023, установил следующее.

ООО "Стройоптимум" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по г. Краснодару (далее - инспекция, налоговый орган) от 18.04.2023 N 16-27/8-24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1, пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс ) в размере 64 213 185 рублей, в том числе, 28 939 386 рублей недоимка по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), 30 060 202 рубля недоимка по налогу на прибыль, 5 213 597 рублей штрафа за совершение налоговых правонарушений (в связи с наличием смягчающих обстоятельств штрафные санкции уменьшены в 2 раза).

Решением суда от 05.04.2024 заявление общества удовлетворено, признано недействительным решение инспекции от 18.04.2023 N 16-27/8-24. Суд исходил из того, что налоговым органом не опровергнуты доводы общества об отсутствии у него объективной возможности выполнения спорных работ без привлечения субподрядных организаций, поэтому привлечение субподрядных организаций оправдано экономическими интересами общества. Суд сделал вывод о том, что налоговый орган не представил доказательства, основанные на расчете необходимо количества и наименования материалов, необходимых для выполнения работ подряда. В материалы дела обществом представлены доказательства того, что в результате принятия налоговым органом решения нарушены его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Постановлением апелляционного суда от 27.09.2024 отменено решение суда от 05.04.2024, принят новый судебный акт, в котором в удовлетворении заявления обществу отказано. Судебный акт мотивирован тем, что оспариваемое решение соответствует налоговому законодательству, основания для удовлетворения заявления общества отсутствуют. Апелляционный суд установил, что материалами дела подтверждается создание обществом со спорными контрагентами, которые фактически не выполняли работы, поставку товаров не осуществляли, фиктивного документооборота, действия общества носили умышленный характер, направленный на минимизацию налоговых обстоятельств по НДС и налогу на прибыль.

В кассационной жалобе общество просит отменить постановление апелляционного суда от 27.09.2024 и оставить в силе решение суда от 05.04.2024. По мнению подателя жалобы, судебный акт принят с нарушением норм материального права, поскольку не дана оценка ни доводам, ни доказательствам, приведенным заявителем, в связи с чем исключена возможность правильно оценить обстоятельства, имеющие значения для дела. Общество полагает, что при рассмотрении дела апелляционный суд ограничился формальной проверкой формального соответствия представленных налоговых органом документов требованиям Налогового кодекса, при этом не оценив все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, в удовлетворении кассационной жалобы отказать.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали доводы отзыва.

Изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, заслушав представителей налогового органа, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что обжалуемые судебные акты надлежит оставить без изменения по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налоговым органом на основании решения от 09.12.2021 N 16-27/8 (получено обществом по телекоммуникационным каналам связи 10.12.2021) проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, сборов и других обязательных платежей в бюджет по всем налогам и сборам за период с 18.05.2018 по 31.12.2020, по результатам которой составлен акт от 10.10.2022 N 16-27/8-18.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, дополнений к акту, возражений общества, а также иных материалов проверки налоговым органом вынесено решение от 18.04.2023 N 16-27/8-24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику доначислено к уплате в бюджет 64 213 185 рублей, в том числе: 28 939 386 рублей недоимки по НДС, 30 060 202 рубля недоимки по налогу на прибыль, общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1, пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса, в виде 5 213 597 рублей штрафа.

Основанием для начисления НДС и налога на прибыль послужил вывод налогового органа о нарушении обществом положений статей 169,171,172, 252, подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса в виде неправомерного включения в книги покупок счета-фактуры и отражения в бухгалтерском (налоговом) учете расходов по результатам сделок со следующими "проблемными" контрагентами-субподрядчиками: "ООО "Безопасность-Регион" (ИНН 6322036771); ООО "Экспресс Контакт" (ИНН 6321261541); ООО "БВТ-Групп" (ИНН 6320029874); ООО "Техпром" (ИНН 2311264627); ООО "Меркурий" (ИНН 6320031707); ООО "Виринг" (ИНН 6321453356); ООО "ПКФ Партнер" (ИНН 6382072439); ООО "Сервис-Люкс" (ИНН 6320034835); ООО "Уютный" (ИНН 6321376292); ООО "Айсберг" (ИНН 6320031922); ООО "Альянс" (ИНН 6320039640); ООО "СМК Комета" (ИНН 6315012120); ООО "Промстрой" (ИНН 6316254500); ООО "Волга" (ИНН 6321459380); ИП Мамонов И.Н. (ИНН 632114368407); ООО "Верона" (ИНН 6321459380); ООО "Вершина" (ИНН 6324103367); ООО "Восход" (ИНН 6320037900); ООО "Норд Стар" (ИНН 6312163386); ООО "Лидер" (ИНН 6320036078); ООО "Корона" (ИНН 6320040042); ООО "Лето" (ИНН 6320047880); ООО "Экватор" (ИНН 6320048570); ООО "Спартак" (ИНН 6312188888); ООО "Полекс" (ИНН 6321153240); ООО "Скиф" (ИНН 6321453596); ООО "Дока" (ИНН 6320038597); ООО "Энергопромсервис" (ИНН 6324103222); ООО "Фрост Сити" (ИНН 6320040170); ООО "Промтехсервис" (ИНН 2309158540); ООО "Орион" (ИНН 6321460755); ИП Майорова Ю.А. (ИНН 632402000786); ООО "Максимум" (ИНН 6320041014); ООО "Престиж" (ИНН 6324096977); ООО "Новый Поток" (ИНН 6320039470); ООО "Галактика" (ИНН 6320040941); ООО "Факел" (ИНН 6320039840); ООО "Спектра" (ИНН 6320039696); ООО "Конкурент" (ИНН 6320041536); ООО "Единство" (ИНН 6320031129); ООО "Партнер" (ИНН 6320037385); ООО "Фортуна" (ИНН 6321460113); ООО "Радуга" (ИНН 6321460233); ООО "Конкорд" (ИНН 63200398861); ООО "Силва" (ИНН 6320029916); ООО "Стройтехмонтаж" (ИНН 6321376528); ИП Дунаев А.А. (ИНН 632111815752); ИП Галкин И.В. (ИНН 632144481921); ИП Гладкой Е.Н. (ИНН 753605769253); ИП Фролов Д.А. (ИНН 632403683849); ООО "Люкс" (ИНН 6324109471); ООО "Атлас" (ИНН 6324110244); ООО "Сахара" (ИНН 6321460836); ООО "Меркурий" (ИНН 6324106590); ООО "Миллениум" (ИНН 6324106939); ООО "Симба" (ИНН 6320047721); ООО "Лилия" (ИНН 6320049863); ООО "Дин" (ИНН 6321169730); ООО "Глобал" (ИНН 6320031640); ООО "Эдвалд" (ИНН 6320032620); ООО "Бархат" (ИНН 6316249605); ООО "Виктори" (ИНН 6320035331); ООО "Атлантик" (ИНН 6324067944); ООО "Барса" (ИНН 63241106600); ООО "Волгапроектмонтаж" (ИНН 6321443977); ООО ПКФ "Инструмент-Сервис" (ИНН 6321399620); ООО "Спарта" (ИНН 6320042226); ООО "Рассвет" (ИНН 6320050594).

Общество подало апелляционную жалобу от 24.05.2023 N 5 в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю на решение инспекции от 18.04.2023 N 16-27/8-24.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества управление приняло решение от 30.06.2023 N 26-08/17741@ о частичном удовлетворении жалобы в части штрафных санкций, исчисленных в соответствии с п. 3 ст. 122 Налогового кодекса в размере 2 606 799 рублей.

Общество, не согласившись с выводами налогового органа, обжаловало решение инспекции в суд в полном объеме.

Общество полагало, что налоговым органом нарушены требования Налогового кодекса, предъявляемые к проведению, срокам выездной налоговой проверки, к содержанию решения. По мнению общества инспекцией неправомерно не приняты заявленные вычеты по НДС, расходы, отраженные в бухгалтерском (налоговом) учете налогоплательщика по результатам сделок с указанными "проблемными" контрагентами-субподрядчиками.

Суд первой инстанции согласился с доводами налогоплательщика и признал решение налогового органа недействительным.

Отменяя решение суда первой инстанции в части и принимая новый судебный акт, апелляционный суд руководствовался статьями 71, 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), статьями 23,45, 54.1, 166, 171, 172, 252 Налогового кодекса, постановлением Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", статьей 57 Конституции Российской Федерации.

Основанием для вынесения обжалуемого решения послужил вывод инспекции о нарушении обществом положений подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса по взаимоотношениям с указанными спорными контрагентами. По результатам проведения контрольных мероприятий налоговым органом установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о создании обществом фиктивного документооборота с участием указанных лиц при отсутствии реальности сделок с целью получения вычета по НДС и отражения в составе расходов, уменьшающих размер доходов при исчислении налога на прибыль организаций, затрат, что в свою очередь привело к нарушению пункта 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172, статьи 252 Налогового кодекса.

Судом первой инстанции установлено, что в проверяемом периоде общество осуществляло выполнение работ по капитальному ремонту общего имущества в многоквартирных домах на территориях Самарской области и Краснодарского края (ОКВЭД - 41.20 "Строительство жилых и нежилых зданий").

В ходе проверки установлено, что заказчиками работ по капитальному ремонту инженерных систем многоквартирных домов в проверяемом периоде являлись:

- ООО ФСК "Стройград" в рамках договора от 05.08.2016 N КР177-16/16 на выполнение работ по капитальному ремонту инженерных систем в многоквартирных домах по адресам: Самарская область, г. Тольятти, ул. Революционная, 11, корпус 1 и корпус 2 (основной заказчик НО "ФКР"1;

- ООО "Уютный" в рамках договора от 01.11.2018 N 11 на выполнение работ по капитальному ремонту инженерных систем (ремонт системы водоотведения) многоквартирного дома, расположенного по адресу: Самарская область, г. Тольятти, ул. Революционная, 1,1 корпус 2;

- ООО "ФСК Монолит" в рамках договора от 06.08.2018 N 12-СП на выполнение работ по капитальному ремонту инженерных систем многоквартирных домов, расположенных по адресам: Самарская область, г. Чапаевск, ул. Дорожная дома 9, 7 и 5; г. Чапаевск, ул. Гайдара, 3; г. Чапаевск, ул. Вокзальная, 254 (основной заказчик НО "ФКР");

- ООО "Росэкология" в рамках договора от 27.07.2018 N ЭА582-19 на выполнение работ по капитальному ремонту инженерных систем в многоквартирном доме по адресу: Самарская область, г. Тольятти, Московский проспект, 3 (основной заказчик НО "ФКР");

- ООО "РСУ" в рамках договора от 29.03.2019 N 3/СП-11 на выполнение работ по капитальному ремонту общего имущества (ремонт фасада) многоквартирного дома, расположенного по адресу: г. Самара, ул. Штамповщиков, 7 (основной заказчик НО "ФКР");

- ООО "Каскад" в рамках договора от 26.06.2019 N 26/06-2-2019 на выполнение работ по капитальному ремонту инженерных систем многоквартирного дома, расположенного по адресу: г. Тольятти, проспект Ленинский, 29;

- НО "ФКР" в рамках договора от 04.02.2020 N ЭАПС1711-20 на выполнение работ по капитальному ремонту общего имущества, расположенного по адресам: г. Тольятти, бульвар Курчатова, 6; г. Тольятти. Московский проспект, 1; г. Тольятти, проспект Степана Разина, 35; г. Тольятти, ул. Фрунзе, дома 27 и 29;

- НУО "КФКР" в рамках договора от 01.04.2019 N РТС223А190123(Д) на выполнение работ по капитальному ремонту общего имущества собственников многоквартирного дома, расположенного по адресу: г. Краснодар, ул. Гидростроителей, 29.

Согласно условиям заключенных договоров выполнение работ осуществляется материалами общества.

В целях исполнения обязательств перед заказчиками общество привлекло спорных контрагентов в рамках договоров субподряда на выполнение работ по капитальному ремонту общего имущества, инженерных систем на объектах заказчиков.

Между тем судом первой инстанции не рассмотрены доводы инспекции о том, что установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующая о том, что в действительности заявленные работы спорными контрагентами не выполнялись.

Апелляционный суд установил, что исходя из представленных заказчиками журналов инструктажа на рабочих местах и техники безопасности, журналов работ, исполнительной документации, КС-2, а также результатов допросов физических лиц, инспекция выявила реальных исполнителей спорных работ - работники общества, а также лица привлеченные обществом для выполнения работ (оказания услуг, поставке товара), в том числе физические лица, самозанятые (Шилов Д.Е., Копиняк П.В., Катыхин А.С., Севастьянов А.В., Зайнулов Ришат P.P., Стрибань Б.Г., Имангулов Н.И., Осипов СИ., Обилов У.М, Моисеев Д.Н., Эсиргапов А.Л., Постное Ю.А, Шайхутдинов М.Р., Дмитриев И.П.), а также индивидуальные предприниматели, применяющие УСН (ИП Полозов Е.К., ИП Воронов B.C.. ИП Мирошниченко Т.В., ИП Уколов С. Н.), а также иные физические лица, отраженные в журналах инструктажей на рабочие места и технике безопасности.

Налоговым органом представлены доказательства, подтверждающие то, что спорные контрагенты обладают признаками "технических" компаний: у спорных контрагентов отсутствуют трудовые ресурсы, материальные и производственные активы, основные средства имущество, транспортные средства, необходимые для исполнения спорных сделок; удельный вес налоговых вычетов составил более 99%; спорные контрагенты отсутствуют по адресам места регистрации; руководители и учредители спорных контрагентов (за исключением ООО "БВТ-Групп", ООО "Безопасность-Регион", ООО "Техпром", ООО "ПКФ Партнер") уклонились от явки в налоговый орган для дачи пояснений.

В ходе допросов руководителей и учредителей ООО "БВТ-Групп" Панова С.В., ООО "Безопасность-Регион" Николаева Ю.Б. (руководитель контрагента в период с 13.11.2009 по 23.07.2018) свидетели сообщили о том, что являются номинальным руководителями, организации зарегистрированы за денежное вознаграждение, также ООО "Техпром" Струнова С.В., ООО "ПКФ Партнер" Ермакова А.А. и Малоземова В.П. в ходе допросов отрицали взаимоотношения с обществом по факту выполнения спорных работ.

Контрагентами документы по взаимоотношениям с обществом в ходе встречных проверок спорными контрагентами не представлены.

Часть спорных контрагентов ликвидированы (ООО "БВТ-Групп". ООО "Меркурий", ООО "Безопасность-Регион", ООО "Экспресс Контакт". ООО "Техпром", ООО "Дин", ООО "Полекс", ООО "Единство", ООО "ПКФ Партнер", ООО "Сервис-Люкс", ООО "Айсберг", ООО "СМК Комета", ООО "Альянс", ООО "Волга", ООО "Верона", ООО "Конкурент", ООО "Дока", ООО "Орион", ООО "Вершина", ООО "Максимум", ООО "Новый Поток", ООО "Галактика", ООО "Партнер", ООО "Фортуна", ООО "Факел", ООО "Спектра", ООО "Корона", ООО "Восход", ООО "Конкорд", ООО "Порл Стар", ООО "Экватор", ООО "Барса", ООО "Атлас", ООО "Сахара", ООО "Лилия", ООО "Лидер", ООО "Виктори", ООО "Бархат").

При сопоставлении книг покупок спорных контрагентов налоговым органом установлено совпадение контрагентов второго звена.

Налоговый орган установил, что спорным контрагентом ООО "Экватор" не отражены счета-фактуры в книге продаж в налоговой декларации по НДС по взаимоотношениям с обществом.

Инспекцией установлено, что обществом в полном объеме не произведена оплата в адрес спорных контрагентов и по ряду контрагентов имеется непогашенная кредиторская задолженность.

В части перечисленных обществом денежных средств в адрес спорных контрагентов налоговым органом установлены дальнейшие факты снятия наличных денежных средств через контрагентов второго звена напрямую или через индивидуальных предпринимателей.

Кроме того, инспекцией установлено, что задолженность ООО "Стройоптимум" составляет: перед ООО "Спартак" - 3 005 532 рубля 04 копейки (сумма договора 7 505 532 рубля), перед ООО "Рассвет" - 304 700 рублей, перед ООО "Виринг" 28 518 580 рублей (перечисления в адрес спорного контрагента отсутствуют).

Также, инспекцией установлено совпадение IP-адресов между спорными контрагентами и контрагентами последующих звеньев при входе в спетому "Банк-клиент".

Апелляционный суд установил, что с рядом спорных контрагентов (ООО "Сервис-Люкс", ООО "Альянс", ООО "Волга", ООО "Верона", ООО "Вершина", ООО "Восход", ООО "Лидер", ООО "Дока", ООО "Максимум", ООО "Новый Поток", ООО "Факел", ООО "Спектра", ООО "Партнер", ООО "Фортуна", ООО "Радуга", ООО "Корона") договора субподряда заключены до их регистрации в ЕГРЮЛ.

Так, ООО "Сервис-Люкс" зарегистрировано в ЕГРЮЛ 22.03.2019, тогда как договор со спорным контрагентом заключен 21.02.2019, также ООО "Альянс" зарегистрировано в ЕГРЮЛ 26.08.2019, а договор заключен 20.06.2019.

Кроме того, налоговым органом установлены факты подписания договоров физическими лицами, фактически не являющимися руководителями спорных контрагентов на дату подписания договоров.

Так, договоры субподряда от 29.06.2018 N 29/06 и от 02.07.2018 N 02/07 со стороны ООО "Безопасность-Регион" подписаны Мальцевым С.А., который согласно записи из ЕГРЮЛ вступил в должность руководителя спорного контрагента 24.07.2018. Договоры субподряда от 01.02.2019 N 15/01-2019, от 04.02.2019 N16/01-2019, от 22.02.2019 N22/02-2019 со стороны ООО "ПКФ Партнер" подписаны Сигаевым А.В., который согласно выписке из ЕГРЮЛ вступил в должность руководителя спорного контрагента только 01.03.2019.

Также, расчетные счета, указанные в спорных договорах субподряда в качестве реквизитов спорных контрагентов открыты после заключения договоров с обществом: расчетный счет ООО "Лето", указанный в договоре от 30.04.2020 N 30/04-2020, открыт в АО КБ "ЛОКО-Банк" 15.05.2020; расчетный счет ООО "Барса", указанный в договоре от 06.05.2020 N 06/05-2020, открыт в АО КБ "ЛОКО-Банк" 28 05.2020; расчетный счет ООО "Атлас", указанный в договоре подряда от 02.04.2020 N 02/04-2020, открыт в АО "БКС Банк" 08.04.2020; расчетный счет ООО "Сахара", указанный в договоре подряда от 21.01.2020 N 21/01-2020, открыт в ПАО "УБРиР" 30 01.2020; расчетный счет ООО "Люкс", указанный в договоре подряда от 12.05.2020 N 12/05-2020, открыт в АО "Альфа-Банк" 01.06.2020.

При сопоставлении актов выполненных работ по объектам установлено, что аналогичные виды работ выполнены одновременно несколькими подрядными организациями на одном объекте.

Так, налоговым органом установлено, что на объекте, расположенном по адресу: г. Тольятти, Московский проспект, 11 работы выполняли ООО "Уютный", ООО "Скиф" и ООО "Престиж"; на объекте, расположенном по адресу: г. Тольятти, ул. Карбышева, д. 3 работы выполняли ООО "Уютный", ООО "Атлантик"; на объекте, расположенном по адресу: г. Тольятти, Московский проспект, 1 работы выполняли ООО "Лето", ООО "Симба".

При анализе сданных заказчикам работ, а также договоров, заключенных с заказчиками, налоговым органом установлено, что некоторые виды работ (замена трубопровода холодной и горячей воды и др.), выполненные ООО "Экспресс-Контакт, ООО "Безопасность-Регион", ООО "Техпром", ООО "Полекс", ООО "Волгапроектмонтаж", ООО "Виринг", ООО "ПКФ Партнер", ООО "Стройтсхмонтаж", ИП Дунаевым А.А., ИП Галкиным И.В., ИП Гладкой Е.Н., ООО "Рассвет", не являлись предметом договоров, заключенных между заказчиками и обществом, а также не сдавались заказчикам.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом установлено заключение обществом договоров со спорными контрагентами ООО "Меркурий", ООО "Сервис-Люкс", ООО "Уютный", ООО "Альянс", ООО "СМК Комета", ООО "Волга", ООО "Верона", ООО "Лето", ООО "Промтехсервис" до заключения договоров с заказчиками на выполнение идентичных работ. Так, договор с заказчиком ООО "Каскад" заключен обществом 26.06.2019, тогда как договоры с субподрядчиком - ООО "Волга", заключены 06.05.2019, 14.05.2019, 20.05.2019, с ООО "Альянс" - 20.06.2019.

Кроме того, в ряде случаев спорные работы на момент их передачи спорными контрагентами в адрес общества уже были выполнены или сданы заказчику. Так, согласно представленным заказчиком НО "ФКР" общим журналам работ на объекте, расположенном по адресу: г. Тольятти, проспект Ленинский, д. 29, работы по ремонту системы отопления в квартирах выполнялись в период с 09.08.2019 по 09.09.2019.

Последняя запись о выполнении работ в данном журнале датирована 19.09.2019. При этом, согласно представленному обществом акту по форме N КС-2 от 04.11.2019 N 1 данные работы выполнялись ИП Гладковым Е.Н. до 04.11.2019.

Также, согласно акту о приемке выполненных работ от 11.09.2018 N 1 работы на объекте, расположенном по адресу: г. Тольятти, Приморский бульвар, д. 32, сданы заказчику ООО "Уютный" 11.09.2018, тогда как договор подряда с ООО "Дин" на выполнение спорных работ заключен 13.09.2018.

Согласно актам по форме КС-2 стоимость работ, переданных заказчику НО "ФКР", полностью идентична стоимости работ, принятых от субподрядчика (спорного контрагента) ООО "Экватор", что свидетельствует об отсутствии экономической направленности сделки (отсутствие прибыли).

Налоговым органом произведено сопоставление объемов работ, выполненных спорными контрагентами и принятых заказчиком, в результате которого установлены факты несовпадения работ и материалов, задвоения спорных работ либо отсутствия вида работ, заявленных в качестве выполненных спорными контрагентами.

Согласно показаниям Полозова Е.К. (протокол допроса от 07.07.2022), осуществлявшего строительный контроль на объектах со стороны общества, в период работы в ООО "Стройоптимум" (2018-2020 годы) выполнялись работы по капитальному ремонту инженерных систем на территории г. Самара, г. Тольятти, г. Сызрань и др. Свидетель сообщил, что общество для выполнения работ привлекаю ИП Отзиляева, ИП Санталова, спорные контрагенты, за исключением ООО "Экспресс Контакт" и ООО "Уютный", свидетелю не знакомы.

Апелляционный суд установил, что в ходе допроса представителя многоквартирного дома, расположенного по адресу: г. Тольятти, проспект Степана Разина, д. 26, Приходько С.И. (протокол допроса от 07.07.2022 N 1142) свидетель сообщил, что работы выполнялись ООО "Стройоптимум", спорные контрагент свидетелю не знакомы.

Материалами дела подтверждается, что в ходе допроса руководитель общества в период с 18.05.2018 по 10.07.2020 Лежнева И.В. сообщила, что ряд контрагентов ей знакомы, но лично с представителями организаций и индивидуальными предпринимателями переговоры не вела. Свидетель также пояснила, что ей неизвестно о взаимоотношениях ООО "Стройоптимум" со спорными контрагентами, о критериях и обстоятельствах, которые анализировались при принятии решения о подписании договоров, объекты, на которых выполнялись работы, а также способы доставки товаров. При этом в ходе допроса свидетель сообщила, что документы также подписывались Ярулиным P.P. и Аньшнным А. П., так как она не имела возможности все контролировать.

Апелляционный суд установил, что при допросе исполнительный директор и заместитель исполнительного директора общества Ярулин Р.Р. (протокол допроса от 27.01.2023) сообщил, что контролировал выполнение всех работ на всех объектах на территории Самарской области, являлся ответственным за закупку строительных материалов, инструктажи по технике безопасности и на рабочие места проводил Полозов Н.К. Свидетель сообщил, что некоторые из спорных контрагентов (ООО "Спарта", ООО "Единство", ООО "Конкорд", ООО "Уютный") Ярулину Р.Р. знакомы, при этом сообщить ФИО, контактные данные должностных лиц и (или) представителей спорных контрагентов, кто контролировал выполнение работ на объектах и лиц, которыми подписывали акты по форме N КС-2 и справки по форме NКС-3 со стороны спорных контрагентов, сообщить не смог.

Согласно показаниям коммерческого директора общества Аныпина А.Н. (протокол допроса от 15.08.2022 N 1617), при заключении договоров с субподрядчиками им анализировалась общедоступная информация о регистрации и иные сведения из общедоступных источников, субподрядчиками, выполнявшими работы (услуги) для общества, являлись ООО "Уютный Дом", ООО "ЭкспрессСервис".

Таким образом, свидетельские показания не являются единственным доказательством, а использованы апелляционным судом в совокупности с другими доказательствами, собранными налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки.

Апелляционный суд установил, что согласно ответу НО "ФКР" (основной заказчик для ООО ФСК "Стройград", ООО "ФСК Монолит", ООО "Росэкология", ООО "РСУ") от 20.06.2022 N 0603 в отношении спорных контрагентов отсутствуют уведомления об их привлечении на объекты заказчика в качестве субподрядчиков.

Апелляционный суд оценил в порядке статьи 71 Кодекса в совокупности и взаимосвязи представленные в дело доказательства, позиции сторон и поддержал позицию инспекции о том, что в действительности спорными контрагентами не выполнялись спорные работы.

Инспекцией также установлено, что согласно актам по форме N КС-2 в итоговую стоимость затрат спорными контрагентами включены расходы на строительные материалы, используемые при выполнении работ.

В части стоимости строительных материалов, включенных в акты выполненных работ (КС-2) установлено, что все договоры, заключенные со спорными контрагентами, имеют типовую форму и согласно их условиям работы по капитальному ремонту должны быть выполнены с использованием давальческих материалов.

При этом обществом в ходе проверки не подтверждено списание давальческих материалов по счетам бухгалтерского учета: по счету 10 "Материалы" не установлено движение материалов с субсчета 10.08 на субсчет 10.07, а также заявителем не представлены накладные на отпуск материалов на сторону по форме М-15. При анализе счета 20 "Основное производство" налоговым органом также не установлены операции по списанию давальческих материалов в затраты в основное производство.

Вместе с тем, на счетах бухгалтерского учета общества 10 "Материалы" и 20 "Основное производство" установлены операции по принятию к учету и списанию в основное производство строительных материалов на объекты.

Все расходы, отраженные на счете 20 "Основное производство, в дальнейшем списаны на счет 90 "Продажи".

По счету 10 "Материалы" налоговым органом не установлено движение материалов с субсчета 10.08 на субсчет 10.07, а также обществом не представлены накладные на отпуск материалов на сторону по форме М-15, утверждённой постановлением Госкомстата Российской Федерации от 30.10.1997 N 71а.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о наличии в актах по форме КС-2 недостоверных сведений об использовании спорными контрагентами материалов общества.

Апелляционный суд установил, что реальные поставщики строительных материалов фиксировались в журнале входного контроля у заказчика.

В журнале входного учета и контроля качества получаемых деталей, материалов, конструкций и оборудования, представленного НО "ФКР", отражены записи о поставках на строительные объекты строительных материалов, использованных при выполнении спорных работ: ООО "Сатон-Групп", ООО "АкваЦентр", ООО "Волга-Сталь", ООО "Арт Строй" и др.

При этом в указанном журнале отсутствуют записи о поставках строительных материалов от спорных контрагентов ООО "Волгапроектмонтаж", от ООО "Экватор", ООО "Спарта", ООО "Барса", ООО "Рассвет", ООО "Миллениум", ООО "Меркурий", ООО "Атлас", ООО "Симба", ООО "Сахара", ООО "Люкс", ООО "Лилия".

В ходе проверки в рамках ст. 93.1 Налогового кодекса налоговым органом получены первичные документы, подтверждающие поставку строительных материалов на объекты: ООО "Сталь-Экспресс", ООО "Сатон-Групп", ООО "Скока", ООО ГК "Сатон", ООО "Аква-Центр", ООО "Минимакс Казань", ООО ТД "Электротехмонтаж", ООО "Лаки краски материалы в дом", ООО "Инпайп".

Кроме того, обществом в ходе проверки представлены накладные на отпуск материалов на сторону, согласно которым общество выдавало материалы контрагентам, которыми реально выполнены спорные работы: ИЛ Мирошниченко Т.В., ИП Уколову С.Н.

Таким образом, инспекцией установлено, что согласно условиям заключенных договоров с субподрядчиками строительные материалы определены как давальческие, однако в актах между обществом и субподрядчиками включены затраты на строительные материалы, которые проверяемым лицом приобретены самостоятельно и списаны в производство на объектах.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции общество также подтвердило, что спорные товары принадлежали обществу.

Апелляционный суд указал, что данные обстоятельства в совокупности с иными материалами дела указывают на заключение сделки со спорными контрагентами без намерения исполнения договорных обязательств для умышленного занижения налоговой базы в целях минимизации налоговых обязательств при исчислении и уплате НДС и налога на прибыль в бюджет.

Апелляционный суд рассмотрел и мотивировано согласился с тем, что инспекцией сделан обоснованный вывод об умышленном характере действий общества, направленных исключительно на минимизацию налоговых обязательств по НДС и налогу на прибыль организаций путем создания формального документооборота со спорными контрагентами, которые фактически не выполняли в адрес общества работы, поставку товаров не осуществляли, что свидетельствует о нарушении налогоплательщиком положений подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса.

Отклоняя доводы налогового органа о ликвидации "проблемных" контрагентов общества со ссылкой на возможность налогового органа запросить у членов ликвидационной комиссии сведения о судьбе архивного фонда ликвидированного юридического лица.

Однако судом первой инстанции ошибочно не учтено то, что контрагенты общества в количестве 41 организации исключены из ЕГРЮЛ в связи с наличием недостоверных сведений (ООО "ТЕХПРОМ", ООО "СМК КОМЕТА", ООО "БВТ-Г РУПП", ООО "СИЛВА", ООО "ЕДИНСТВО", ООО "МЕРКУРИЙ", ООО "СЕРВИС-ЛЮКС", ООО "ПАРТНЕР", ООО "ВЕРОНА", ООО "ВОСХОД", ООО "ДОКА", ООО "КОНКОРД", ООО "НОВЫЙ ПОТОК", ООО "АЛЬЯНС", ООО "СПЕКТРА", ООО "ФАКЕЛ", ООО "КОРОНА", ООО "ФРОСТ СИТИ", ООО "ГАЛАКТИКА", ООО "МАКСИМУМ", ООО "КОНКУРЕНТ", ООО "СПАРТА", ООО "СИМБА", ООО "ЛЕТО", ООО "ЭКВАТОР", ООО "ЛИЛИЯ", ООО "РАССВЕТ", ООО "ДИН", ООО "СКИФ", ООО "ВОЛГА", ООО "ФОРТУНА", ООО "РАДУГА", ООО "ОРИОН", ООО "САХАРА", ООО "БЕЗОПАСНОСТЬ-РЕГИОН", ООО "ВЕРШИНА", ООО "ЛЮКС", ООО "АТЛАС", ООО "БАРСА", ООО ПКФ "ПАРТНЕР").

С учетом изложенного апелляционный суд посчитал ошибочным вывод суда первой инстанции в данной части, поскольку он не соответствует фактическим обстоятельствам дела и не подтверждается документально.

Апелляционный суд отклонил выводы суда первой инстанции о том, что аналогичные виды работ выполнены одновременно несколькими подрядными организациями на одном объекте, поскольку налоговым органом представлены доказательства о выполнении идентичных работ, то есть задвоенности одинаковых работ.

Апелляционный суд установил, что вывод суда первой инстанции о проявлении обществом должной осмотрительности при вступлении в правоотношения со спорными контрагентами не подтверждается материалами дела.

Суд первой инстанции указал, что на дату заключения сделок обществом со спорными субподрядными организациями в общедоступных источниках отсутствовала информация о недобросовестности вышеуказанных организаций. Однако в ходе выездной налоговой проверки установлено, что 14 организаций (ООО "Сервис-Люкс", ООО "Альянс", ООО "Волга", ООО "Верона", ООО "Вершина", ООО "Восход", ООО "Дока", ООО "Максимум", ООО "Новый Поток", ООО "Факел", ООО "Спектра", ООО "Партнер", ООО "Фортуна", ООО "Радуга", на дату заключения договора не состояли на налоговом учете (не были зарегистрированы), соответственно, никакой информации в общедоступных источниках о них не могло быть.

Суд первой инстанции также указал, что ООО общество по всем контрагентам до заключения сделок, так и в период взаимоотношений, запрашивало и получило копии следующих документов: свидетельство о государственной регистрации юридического лица; свидетельства о внесении записей в ЕГРЮЛ; устав в действующей редакции; свидетельство о постановке юридического лица на налоговый учет; уведомление о постановке на налоговый учет; решение о создании общества; решение о назначении генерального директора; решение о внесении изменений в состав участников; приказы о вступлении в должность руководителей общества; листы записи в ЕГРЮЛ; копии паспорта руководителя; бухгалтерская и налоговая отчетность. При этом в материалах дела отсутствуют документальное подтверждение вышеуказанных действий общества, поскольку многие организации на дату заключения сделок не были зарегистрированы в ЕГРЮЛ, поэтому указанных судом документов у общества не могло быть.

Само по себе отсутствие у общества объективной возможности выполнения спорных работ без привлечения субподрядных организаций не является доказательства выполнения указанных работ проблемными контрагентами. В ходе мероприятий налогового контроля установлены реальные исполнители работ (по журналам инструктажей по технике безопасности и на рабочие места) на объектах капитального ремонта. Указанные журналы представлены генеральными заказчиками капитального ремонта многоквартирных домов. По результатам анализа журналов установлено, что инструктажи проводились сотрудниками общества, в то время как обязательство по проведению инструктажей возложено на "проблемных" субподрядчиков.

Апелляционный суд установил, что в соответствии со статьей 90 Налогового кодекса проведены допросы свидетелей (исполнителей работ), а именно: Дмитриева И.П., Уколова С.Н., Шилова Д.Е., Стрибань Б.Г., Коииняк П.В., Осипова С.И., Шайхутдинова М.Р., Эсиргапова А.А., Постнова Ю.А., Имангулова Н.И., Зайнуллова Р.Р., Катыхина А.С, Воронова В.С, Севастьянова А.В., Махетова С.А., Крючкова С.Г., Мирошниенко Т.В., Моисеева Д.Н., Обидова У.М., Санталова В.А., Санталова А.В., Соргина А.В., Степарюк А.В., Стрибань Б.Г, Шилова Д.Е.), которые в протоколах допросов отрицают выполнение работ по поручению должностных лиц "проблемных" контрагентов и их представителей.

Согласно позиции налогового органа, в документации, составленной между заказчиками и обществом, "проблемные" контрагенты не фигурируют. Таким образом, согласно представленным документам, заказчики подтверждают выполнение всех работ именно силами общества.

При этом в целях занижения налоговой базы по НДС и налогу на прибыль организаций по полученным доходам от муниципальных заказчиков, общество использовало схему с привлечением "проблемных" контрагентов, не осуществлявших реальную финансово-хозяйственную деятельность, не имевших ресурсов для выполнения работ, что подтверждается материалами проведенной выездной налоговой проверки.

Апелляционный суд установил, что выводы о выявлении идентичности выполнения работ "спорными" контрагентами, что привело к умышленному занижению обществом налоговой базы по НДС и налогу на прибыль организаций, отражены в решении в разрезе следующих объектов: г. Тольятти, Степана Разина, д. 26; г. Тольятти, ул. Революционная, д. 11 (корп. 1); г. Тольятти, Московский проспект, д. 23; г. Тольятти, ул. Карбышева, д. 3; г. Тольятти, проспект Московский, д. 1.

По остальным объектам капитального ремонта установлены иные обстоятельства, подтверждающие умышленное занижение обществом налоговой базы по НДС и налогу на прибыль организаций:

-заключение договоров с "проблемными" контрагентами до заключения договоров с заказчиками;

-выполнение и сдача работ заказчику до заключения договора с "проблемными" субподрядчиками и выполнениями ими таких работ (на дату заключения договоров с "проблемными" субподрядчиками, работы, отраженные в указанных договорах, уже были выполнены и (или) сданы заказчику);

-принятие работ от "проблемных" контрагентов после сдачи всех работ заказчику;

-оформление проверяемым лицом документов с несуществующими организациями (заключение договоров до даты регистрации контрагентов - юридических лиц);

-подписание документов неустановленными лицами контрагентов (подписант не являлся руководителем на дату подписания документов, руководитель не подтверждает взаимоотношения с обществом);

-содержание в документах недостоверных (противоречивых сведений) (на дату подписания договоров, расчетные счета, отраженные в договорах, не были открыты в банках);

-отсутствие экономической направленности сделки (отсутствие прибыли), ввиду идентичной стоимости выполненных работ, отраженных в актах КС-2 между заказчиком и обществом, и между обществом и "проблемными" контрагентами;

-установлены реальные исполнители работ (в результате анализа журналов инструктажей и технике безопасности, а также допросов свидетелей);

-самостоятельная закупка строительных материалов (общество включало в итоговую стоимость работ стоимость строительных материалов. При этом сведения бухгалтерского (налогового учета), журналов входного учета и контроля качества получаемых деталей, материалов, конструкций и оборудования, представленных заказчиками, свидетельствуют о поставках строительных материалов другими контрагентами);

-сотрудникам общества, ответственным за строительство, не известно о взаимоотношениях с "проблемными" контрагентами;

-отсутствие у "проблемных" контрагентов необходимых условий для исполнения обязательств по сделке (основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств).

Таким образом, налоговым органом установлена совокупность обстоятельств, которые во взаимной связи, свидетельствует об умышленном нарушении обществом положении статей 54.1, 169, 171, 172, 252 Налогового кодекса в виде неправомерной неуплаты НДС в связи с завышением налоговых вычетов по НДС и завышении расходов при исчислении налога на прибыль.

Апелляционный суд, оценив представленные в дело доказательства в совокупности и взаимосвязи, сделал правильный вывод об умышленном характере действий общества, направленных исключительно на минимизацию налоговых обязательств по НДС и налогу на прибыль организаций путем создания формального документооборота со спорными контрагентами, которые фактически не выполняли в адрес общества работы, поставку товаров не осуществляли, что свидетельствует о нарушении налогоплательщиком положений подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса.

Таким образом, оспариваемое решение инспекции соответствует Налоговому кодексу, основания для удовлетворения заявления общества отсутствуют.

Доводы кассационной жалобы признаются судом кассационной инстанции несостоятельными, поскольку не учитывают фактические обстоятельства настоящего дела, установленные судами. Пределы полномочий суда кассационной инстанции регламентируются положениями статей 286 и 287 Кодекса, в соответствии с которыми кассационный суд не обладает процессуальными полномочиями по оценке (переоценке) установленных по делу обстоятельств. Основания для отмены постановления по приведенным в кассационной жалобе доводам отсутствуют. Нарушения процессуальных норм, влекущие отмену судебного акта (часть 4 статьи 288 Кодекса), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.09.2024 по делу N А32-34771/2023 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.