Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11 ноября 2024 г. N Ф08-9766/24 по делу N А53-23952/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 05 ноября 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 ноября 2024 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Воловик Л.Н. и Герасименко А.Н., при участии в судебном заседании от заявителей - индивидуального предпринимателя Корнилова Сергея Викторовича - Цюпко И.В. (доверенность от 14.11.2023), Каракуц С.И. (доверенность от 06.07.2023), от индивидуального предпринимателя Линника Алексея Викторовича - Протасова М.А. (доверенность от 10.09.2024), от заинтересованного лица -- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 18 по Ростовской области - Назаровой А.А. (доверенность от 15.01.2024), Снегирёвой И.А. (доверенность от 22.10.2024), Калинниковой Е.В. (доверенность от 15.01.2024), рассмотрев кассационные жалобы индивидуальных предпринимателей Корнилова Сергея Викторовича и Линника Алексея Викторовича на решение Арбитражного суда Ростовской области от 17.04.2024 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.07.2024 по делу N А53-23952/2023, установил следующее.

Индивидуальны предприниматель Корнилов Сергей Викторович (далее - ИП Корнилов С.В.) обратились в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 19.01.2023 N 1, заявил ходатайство о восстановления срока его обжалования (дело N А53-23952/2023).

Индивидуальный предприниматель Линник Алексей Викторович (далее - ИП Линник А.В.) обратился в Арбитражный суд Ростовской области к инспекции, Управлению Федеральной налоговой службы по Ростовской области (далее - управление) с заявлением о признании недействительными решений инспекции от 19.01.2023 N 2 и решения управления от 27.03.2023 N 15-19/1468 об оставлении без удовлетворения апелляционной жалобы (дело N А53-24149/2023).

Определением суда от 15.02.2024 дела N А53-24149/23 и N А53-23952/23 объединены в одно производство с присвоением номера А53-23952/23.

ИП Линник А.В. уточнил требования, просит прекратить производство по делу в части признания недействительным решения управления от 27.03.2023 N 15-19/1468.

Решением суда первой инстанции от 17.04.2024, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 19.07.2024, в удовлетворении заявлений отказано. Принят отказ ИП Корнилова С.В. от требований в части принятия нового решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности, производство по делу в указанной части прекращено. Принят отказ ИП Линник А.В. от требований в части признания недействительным решения управления от 27.03.2023 N 15-19/1468, производство по делу в указанной части прекращено. Распределены расходы по уплате госпошлины. Судебный акт мотивирован наличием в действиях предпринимателей согласованных действий по необоснованному уменьшению налоговых обязанностей путем дробления результатов хозяйственной деятельности на двух субъектов предпринимательской деятельности (дробление бизнеса) при фактическом ее осуществлении единым хозяйствующим субъектом.

В Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационными жалобами обратились ИП Корнилов С.В. - просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, и ИП Линник А.В. - просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты и удовлетворить требование по делу.

В отзыве на кассационные жалобы инспекция просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационные жалобы - без удовлетворения.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы и возражения, изложенные в кассационных жалобах и отзыве на них.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, оценив доводы кассационных жалоб и отзыва на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что жалобы удовлетворению не подлежат по следующим основаниям.

При рассмотрении дела суд установил и материалами дела подтверждается, что Корнилов Сергей Викторович зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя в инспекции Федеральной налоговой службы России по Азовскому району Ростовской области с 07.10.2004, применяет упрощенную систему налогообложения (объект налогообложения доход минус расход) (далее - УСН).

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка полноту и своевременности уплаты ИП Корниловым С.В. в 2018 - 2020 годах налогов, сборов и страховых взносов, по ее результатам инспекция составила акт N 6 выездной налоговой проверки, рассмотрев который вместе с материалами налоговой проверки 16.01.2023 в присутствии ИП Корнилова С.В. вынесено решение от 19.01.2023 N 1 о начислении ему 15 709 804 рублей налога на добавленную стоимость (далее - НДС), взыскании штрафов по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в размере 15 036 рублей и по статье 122 Кодекса в размере 20 049 рублей, которое ИП Корнилов С.В. 20.02.2023 обжаловал в Управление ФНС России по Ростовской области (далее - управление), решением от 27.03.2023 N 15-19/1467 решение инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба без удовлетворения.

Инспекция одновременно с проведением проверки ИП Корнилова С.В. провела выездную налоговую проверку правильности исчисления и своевременности уплаты по НДС с 01.01.2018 по 31.12.2020 ИП Линником А.В., составила акт от 18.10.2022 N 7, рассмотрев который вместе с его возражениями 29.11.2022, 12.12.2022, 16.01.2023 в присутствии ИП Линника А.В. вынесла решение от 19.01.2023 N 2 об уменьшении начисленных ему за 2018 - 2020 годы 1 547 685 рублей подлежащих уплате за эти периоды единого налога по УСН и 240 690 рублей 39 копеек страховых взносов во внебюджетные государственные фонды. Решением управления от 27.03.2023 N 15-19/1468 решение инспекции оставлено без изменения.

ИП Корнилов С.В. и ИП Линник А.В. обжаловали состоявшиеся в отношении них решения в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении требований по делу, суд правомерно исходил из следующего.

Пунктом 1 статьи 54.1 Кодекса установлен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Суд счел доказанным инспекцией, что в нарушение пункта 1 статьи 54.1 Кодекса ИП Корнилов С.В. использовал схему искусственного дробления бизнеса, в нарушение статей 346.12 и 346.13 главы 26.2 Кодекса применял УСН с объектом налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов, в спорные налоговые периоды.

ИП Корнилов С.В. осуществлял предпринимательскую деятельность - оптовую торговлю мясом и мясопродуктами, крупным рогам скотом (далее - КРС), оказывал услуги убоя КРС, переработку мяса и субпродуктов, сдавал в аренду транспорт, нежилые помещения, холодильные помещения. Основным видом деятельности являлась указанная в ОКВЭДе 10.11 - Переработка и консервирование мяса. В спорные периоды ИП Корнилов С.В. и ИП Линник А.В. (далее - участники соглашения, предприниматели) осуществляли взаимодействие, отраженное в заключенных ими договорах об оказании услуг, находились в спорные период в состоянии родства. ИП Корнилов С.В. осуществлял предпринимательскую деятельность, в том числе по договорам с ИП Линником А.В.: по убою КРС (договор на убой сельскохозяйственных животных от 01.01.2015, дополнительное соглашение к договорам, прейскуранты цен на услуги по убою сельскохозяйственных животных); по переработке мяса и субпродуктов (договор на переработку сырья от 01.01.2015, прейскурант цен на услуги по переработке сырья; по сдаче в аренду транспорта, по поставке сырья. Они также заключили также договор аутстаффинга по оказанию услуг по предоставлению работников. Оба предпринимателя занимались закупкой КРС живым весом у организаций и физических лиц, забоем КРС и реализацией готовой продукции (мяса, субпродуктов). ИП Линник А.В. производил закупку убойных животных (крупного рогатого скота) в с/х предприятиях Ростовской, Волгоградской областях, а также Краснодарском и Ставропольском краях, завозил КРС с обязательным оформлением ветеринарных сопроводительных документов и сдавал его по договору на оказание услуг убоя сельскохозяйственных животных ИП Корнилову С.В., а последний производил прием, временное содержание, забой скота, первичную обработку мяса, шкур, субпродуктов, рогов, копыт и их хранение до передачи заказчику, затем производил убой сельскохозяйственных животных (КРС, МРС, лошадей) и передавал заказчику готовую продукцию (мясо сельскохозяйственных животных в тушах, полутушах и четвертинках). Услуги по договору выполнялись на территории ИП Корнилова С.В. (исполнитель) из сырья, переданного заказчиком (подпункт 1.3 пункта 1 договора). Для выполнения услуг по договору исполнитель использует свое оборудование, энергию, расходные материалы (подпункт 1.4 пункта 1 договора). Отходы, образующиеся в процессе убоя, являются собственностью исполнителя, их утилизация производится за счет исполнителя. По договору переработки сырья ИП Корнилов С.В. (исполнитель) обязался передать готовую продукцию заказчику (ИП Линнику А.В.) после разделки говяжьих, бараньих и свиных туш и полутуш (на отруба, обвалку, жиловку и зачистку мяса) на территории исполнителя из сырья, переданного заказчиком. Для переработки сырья исполнитель использовал свое оборудование, энергию, расходные материалы. Право собственности на сырье и результат работ (готовую продукцию) принадлежало заказчику. Отходы, образующиеся в процессе переработки, принадлежали исполнителю, их утилизация производилась за счет исполнителя.

Суд проверил и отклонил как документально неподтвержденные и опровергнутые представленными инспекцией доказательствами доводы участников соглашения о заключении ими договоров давальческого забоя, поставки мяса, аренды транспортных средств, признав их заключенными формально, с целью придания видимости хозяйственных отношений и избежания законно установленного размера налоговых обязанностей, проанализировав и сопоставив в числе других доказательств содержание ветеринарных свидетельств, оформляемых при отгрузке животных с данными ФГИС "Меркурий", и счел их в числе других доказательств свидетельствующими о формальном составлении предпринимателями ряда документов первичного и бухгалтерского учета, отметив отсутствие в них целого ряда сведений, позволяющих точно идентифицировать отраженные в учете предпринимателей фактов хозяйственной жизни и проверить их фактическое исполнение. Установил суд и ряд неточностей в товаросопроводительных документах о перемещении КРС, сырья и продукции, и водителях, фактически работавших с полконтрольной ИП Корнилову С.В. организацией (ООО "Золотой теленок"). Арендные платежи уплачивались ИП Линником А.В. неполно, сроки расчетов за отгруженную ИП Корниловым С.В. ИП Линнику А.В. продукцию также нарушались. Производственный процесс от приемки КРС от поставщиков до отгрузки продукции покупателям осуществлялся на территории ИП Корнилова С.В., его силами и работниками, с использованием принадлежащего ему автотранспорта, оборудования, холодильных и морозильных камер, энергии, расходных материалов, несения расходов по утилизации отходов, образующихся в процессе убоя.

Участники соглашения перераспределяли доходы таким образом, что по достижении в течение налогового периода полученных от реализация продукции доход одним лицом и приближении полученной им выручки к предельному значению, в периоде достижения максимальных значений другой участник соглашения начинал отражать в учете продажу продукции вплоть до достижения предельных значений суммового критерия дохода, и далее сначала. В результате такого взаимодействия и согласованных действий один из предпринимателей при достижении предельного суммового порога получаемого дохода создавал видимость прекращения операций по получению доходов, а другой, напротив, начинал отражать у себя в учете получение выручки в размере, не превышающем ее суммовой критерий, что позволило обоим участникам соглашения формально сохранять применение УСН и избегать перехода общеустановленной системы налогообложения.

Суд исчерпывающе проанализировал соответствующие суммы доходов и расходов предпринимателей в спорные налоговые периоды, декларируемые ими виды деятельности и указываемые ими ОКВЭДы, отраженные в книгах учета доходов и расходов показатели финансовой деятельности, сопоставил их с установленными в спорные периоды пунктом 4 статьи 346.13, пунктом 2 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 Кодекса предельные размер доходов для целей применения УСН, и сделал не подлежащий переоценке вывод о том, что ИП Линник А.В., имея многолетние доверительные отношения с ИП Корниловым СВ., не являлся самостоятельным и случайным субъектом предпринимательской деятельности, будучи супругом племянницы ИП Корнилова С.В. и являлся подконтрольным ИП Корнилову С.В. лицом. Предприниматели имеют косвенные признаки взаимозависимости в соответствии с положениями пункта 1 статьи 105.1 Кодекса, они действовали в общих экономических интересах, влияли на совершаемые ими сделки, что сказалось на условиях и результатах хозяйственной деятельности и получении необоснованной налоговой выгоды. Участники соглашения имели общих поставщиков, покупателей, ИП Корнилов С.В. обладал возможностями для влияния на финансовые результаты деятельности хозяйствующих субъектов, распределяя выручку от реализации между предпринимателями с целью применения льготных режимов налогообложения в виде УСН для обоих субъектов и ухода от уплаты НДС и НДФЛ, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, Забой КРС осуществлялся на территории имущественного комплекса (здания и бойня), принадлежащего Корнилову С.В. (территория огорожена, имеется административное здание, пункт охраны, карантинный баз, загоны для КРС, на одном из загонов имеется табличка ООО "Золотой теленок", на другом - табличка ИП Корнилов С.В.), убойный цех (укомплектован необходимым оборудованием), крематорий, грузовой транспорт (в том числе специализированные скотовозы, арендованные ИП Корниловым С.В. у ООО "Золотой теленок"), полуприцепы)), в собственности ИП Линника А.В. производственные помещения отсутствуют. Бухгалтер ИП Корнилова С.В. Казакова Ю.А. по просьбе Линника А.В. оформляла документы на реализацию его продукции в адрес контрагентов, что делала по устной договоренности на безвозмездной основе по собственной воле. Она же вносила в ФГИС "Меркурий" по деятельности ИП Линника А.В. данные по убою КРС со своего рабочего компьютера. Участники использовали этикетки, прикрепляемые на произведенную ими мясопродукцию с указанием производителя ИП Корнилов С.В. Этикетки изготавливались на оборудовании ИП Корнилова С.В., хозяйственная деятельность велась участниками соглашения с использованием одних и тех же работников и иных ресурсов при тесном организационном взаимодействии данных лиц. Предприниматели оформляли документы первичного и бухгалтерского учета об осуществлении ими разных, но неразрывно связанных между собой направлений деятельности, составляющих единый производственный процесс, направленный на получение общего экономического результата. Согласно представленным ИП Корниловым С.В. в налоговый орган сведениям по форме 2-НДФЛ количество сотрудников в проверяемом периоде составило: в 2018 году - 49 человек, в 2019 году - 37, в 2020 году - 34, у ИП Линник А.В. работников не имелось, что также признано судом свидетельством об отсутствии у последнего материально-технической базы для ведения самостоятельной предпринимательской деятельности. Предпринимательская деятельность ИП Линника А.В. признана судом формальной, направленной на создание формального документооборота, фактически весь производственный процесс от приемки КРС от поставщиков, до отгрузки продукции покупателям, производись производственными силами ИП Корнилова С.В.

Покупатели продукции предпринимателей показали, что участники соглашения для них являются одним лицом, поскольку взаимоотношения организовывались через одного бухгалтера, по одному номеру телефона, цены и ассортимент у обоих ИП идентичны. В договорах, товарных накладных, товарно-транспортных накладных он указывал адрес электронной почты, номер телефона убойного пункта ИП Корнилова С.В. В товарных накладных отражена отгрузка ИП Корниловым С.В. и ИП Линник А.В. одному и тому же покупателю одну и ту же продукцию по одной и той же цене с одинаковым ассортиментом в один день, иногда одинаковое количество и в одну и ту же автомашину. В оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 ИП Корнилова С.В. отражено, что оплата предоставляемых ему услуг по договорам ИП Линник А.В. производил за полученные услуги и продукцию несвоевременно. При имеющейся задолженности перед ИП Корниловым С.В. ИП Линник А.В. на собственный расчетный счет вносил денежные средства (16 300 тыс. рублей) с назначением платежа "Собственные средства предпринимателя", в т.ч. которые направлялись далее на погашение задолженности перед ИП Корниловым С.В. (10 538 873 рублей 40 копеек - аренда транспортных средств, убой скота, переработка мяса, перевозка грузов, договор аутстаффинга), возврат займа (246 200 рублей), на проценты за пользование заемными средствами (1 057 рублей 69 копеек) и др., что свидетельствует, по мнению суда, на отсутствие самостоятельной деятельности ИП Линника А.В. и его подконтрольность настоящему выгодоприобретателю - ИП Корнилову Сергею Викторовичу. Расчетные счета предпринимателей открыты в одних и тех же банках, доверенности от Линник А.В. выдавались Корнилову С.В. и его сыну Корнилову С.С. ИП Линник А.В. также пользовался услугами Цюпко И.В. - главного бухгалтера ООО "Золотой теленок" (руководитель Корнилов С.В.), ИП Линник А.В. также доверял Корнилову С.В. производить в банке наличные платежи. У предпринимателей также совпадают IP-адреса, с которых они подключались к системе "Клиент-банк", который они использовали для распоряжения денежными средствами на своих расчетных счетах. Дни сеансов и IP-адреса ИП Линник А.В. и ИП Корнилов С.В. полностью идентичны ь при каждом выходе в сеть для осуществления работы в программе "Клиент-Банк". После закрытия банковского счета ИП Линником А.В. он перевел остаток денежных средств на личный счет ИП Корнилова С.В. Последний также оплачивал расходы ИП Линника А.В. (электроэнергия, водоснабжение, услуги связи, интернет, дезинфицирующие средства, услуги ветеринарной службы СББЖ по Азовскому району, проведение разнообразных анализов мяса, субпродуктов, шкур, воды; затраты на гофротару, пакеты, мешки для расфасовки продукции, утилизация биоотходов, других отходов, сточных вод, затраты на справочные системы "Главбух", консультационно-правовое обслуживание бухгалтерской программы 1-С, зарплата сотрудникам, страховые взносы, спецодежда, ремонт и обновление оборудования, ГСМ, ремонт транспорта, услуги телефонной связи). Участники соглашения использовали один телефонный номер.

Фактически ИП Линник А.В. закупал КРС и получал свою продукцию в результате убоя и обвалки мяса по давальческим договорам убоя и переработки мяса. За спорные периоды единый налог по УКСН исчислен к уплате в минимальном размере (доля уплаченного налога составляет 1%). Минимальный налог уплачивается в случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога. Декларации по УСН представлены поквартально нарастающим итогом, в качестве объекта налогообложения указаны доходы за вычетом расходов, при выбранном объекте налогообложения налоговая ставка составляет 10%.

Такое поведение участников соглашения обоснованно признано судом свидетельством использовании ИП Корниловым С.В. искусственного "дробления" бизнеса, с целью ухода от общей системы налогообложения и, как следствие, ухода от исчисления и уплаты НДС и НДФЛ, путем использования подконтрольного лица ИП Линника А.В., применяющего специальный налоговый режим в виде УСН.

Суд также проверил доводы предпринимателей о неправильном определении инспекцией величины налоговых обязанностей каждого из участником вмененной схемы необоснованной оптимизации налогообложения, правомерно учел как спорные налоговые периоды и предельные сроки заявления вычетов налоговых вычетов по ним, так и проанализировал изложенные на странице 513 решения инспекции сведения, документы первичного и бухгалтерского учета, регистры налогового и бухгалтерского учета (оборотно-сальдовые ведомости по счету 62), реестры документов "Реализация (акт, накладная, УПД", "Реализация услуг по переработке", "Реализация (транспортные услуги)", "Реализация (аренда)" за: 3, кварталы 2018 года, 1 - 4 кварталы 2019 года, уточненные данные по товарным накладным и актам выполненных работ (оказанных услуг) по количеству, ассортименту, цене и стоимости отгруженного товара, оказанных услуг, с учетом произведенных возвратов, и определил, что суммарная выручка ИП Корнилова С.В., подлежащая обложению НДС при его переходе на общую систему налогообложения в связи с утратой права применения УСН, составила 24 202 760 рублей 39 копеек. Приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлялось ИП Корниловым С.В. самостоятельно, с учетом подпункта 1 пункта 2 статьи 171 Кодекса он вправе включить в книгу покупок счета-фактуры на товары (работы, услуги), приобретаемые для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. Контрагентам ИП Корнилова С.В. в порядке статьи 93.1 Кодекса направлялись поручения и требования о представлении документов. По результатам полученных ответов, счетов-фактур, имеющихся у ИП Корнилова С.В., анализа банковских документов определены суммы НДС, необходимые для включения в книгу покупок ИП Корнилова С.В. (таблицы 41 - 44 решения инспекции). Установлены следующие данные по приобретенным ИП Корниловым С.В. товарам (работам, услугам) за 3 квартал 2018 года, 1 - 4 кварталы 2019 года в части суммы уплаченного НДС, определены соответствующие суммы НДС, подлежащие вычету, также уменьшены суммы НДС и НДФЛ на сумму уплаченного единого налога по УСН обоими предпринимателями. Доводы ИП Корнилова С.В. на необоснованный отказ предъявить к зачету НДС за период с 3 квартала 2015 года по 2017 год в порядке статьи 172 Кодекса в течение трех лет с момента принятия товаров к учету суд проверил и правомерно отклонил их как не основанные на нормах права.

Суд также установил, что ранее отложенный вычет по НДС (остаток по счету 19 ООО "Золотой теленок") в сумме 7 434 795 рублей в период проведения выездных проверок у ООО "Золотой теленок" и ИП Корнилова С.В. не заявлялся. Счета-фактуры, дающие право на вычет в этой части, не представлялись, правомерность их применения не оценивалась инспекцией при проверке, не проверялось, что именно приобретено и для целей ли, признаваемых объектом налогообложения по НДС. Суд принял во внимание и ссылки инспекции на оборотно-сальдовые ведомости по счету 19 "Налог на добавленную стоимость" с 1 квартала 2018 года по 4 квартал 2020 года, представлены при проведении выездной налоговой проверки деятельности ООО "Золотой теленок" (руководитель и учредитель Корнилов С.В.), из которых следует, что 7 434 795 рублей НДС, называемый ИП Корниловым С.В. при расчете налоговой базы по НДС, указан в оборотно-сальдовых ведомостям сч.19 ООО "Золотой теленок" отложенным на конец периода, охватываемого выездной налоговой проверкой инспекции по данному делу. Из налоговых деклараций по НДС (раздел 8 "Книга покупок"), представленных ООО "Золотой теленок" за 2021 год (л. д. 41 т. 10) усматривается, что на начало налоговой проверки отложенный вычет уже заявлялся ООО "Золотой теленок" в его налоговых декларациях по НДС, он принят налоговым органом в ходе проведения камеральных проверок по НДС за соответствующие периоды. Предоставление налоговых вычетов по НДС в двойном размере на основании одних и тех же счетов-фактур нормами Кодекса не предусмотрено, поэтому налоговый вычет по НДЛС в размере 7 434 795 рублей, уже предоставленный взаимозависимому с ИП Корниловым С.В. лицу (ООО "Золотой теленок"), не может приниматься к вычету у ИП Корнилова С.В..

Доводам ИП Корнилова С.В. о неправомерном исключении инспекцией из числа участников соглашения дробления бизнеса ООО "Золотой теленок" (ИНН6101039929), где ему принадлежит 100% участия в уставном капитале, применяющего общую систему налогообложения и являющегося плательщиком НДС, и расчету налоговых баз таких участников схемы, суд дал надлежащую правовую оценку, в том числе с учетом проверки всех налоговых обязанностей и вышеперечисленных фактов хозяйственной жизни и особенностей исполнения предпринимателями спорных хозяйственных операций, правильность расчета налоговых баз в спорные периоды суд проверил. оценил суд и сравнительный расчет налоговых обязанностей инспекции при объединении трех налогоплательщиков (ИП Корнилов С.В., ИП Линник А.В., ООО "Золотой теленок"), в соответствии с которым величина налоговых обязанностей ИП Корнилова С.В. составила бы 30 372 075 рублей (НДС - 28 361 718 рублей, НДФЛ - 2 010 357 рублей). Суд согласился с доводами инспекции о наличии при создании ООО "Золотой теленок" в 2008 году деловой цели, расширения рынка продаж за счет работы с контрагентами, применяющими НДС, что связано с намерением получить реальный экономический эффект в результате реальной экономической деятельности. Создание этого юридического лица, по мнению инспекции, не связано с намерением Корнилова С.В. получить налоговую выгоду. ООО "Золотой теленок" создано в 2008 году - задолго до превышения совокупного дохода Корнилова С.В. как ИП допустимой величины доходов, дающих право на применение УСН. Взаимозависимость Корнилова С.В. и ООО "Золотой теленок" сама по себе не является основанием для включения этой организации в группу лиц, вовлеченных в схему "дробления бизнеса" ИП Корниловым С.В., так как создание и деятельность ООО "Золотой теленок" обусловлено целями характера и не связано с намерением получить налоговую выгоду. Отдельные ссылки на взаимодействие предпринимателей с ООО "Золотой Теленок" в акте проверки и решении инспекции признаны судом не свидетельствующими об установлении налоговым органом факта ведения единого бизнеса этими тремя субъектами предпринимательской деятельности.

Правильно установив фактические обстоятельства дела, выводы о наличии которых соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам и доводам участвующих в деле лиц, суд исчерпывающе изложил мотивы их признания или отклонения, и правильно применил к ним подпункт 3 пункта 1 статьи 20, пункты 1, 7, подпункт 11 пункта 2 статьи 105.1, пункт 1 статьи 105.3, пункт 1 статьи 105.14 Кодекса, и обосновано указал, что если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разделом V.1 Кодекса сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица. Правильно суд применил при рассмотрении дела и пункт 2 статьи 153 и подпункта 2 пункта 1 статьи 162, пункты 1, 4 статьи 168 Кодекса, исходя из которых при реализации товаров (работ, услуг) покупателям НДС не может исчисляться в сумме, которая не соответствовала бы реально сформированной и не могла быть полностью предъявлена к уплате покупателями в ее составе, что по существу означало бы взимание налога без переложения на потребителя, за счет иного экономического источника - собственного имущества хозяйствующего субъекта (продавца). При определении прав и обязанностей хозяйствующего субъекта, необоснованно применявшего специальный налоговый режим, как плательщика НДС, сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг) должна быть определена так, как если бы НДС изначально предъявлялся к уплате сторонним контрагентам в рамках установленных с ними договорных цен и полученной (подлежащей получению) от них выручки, то есть по общему правилу - посредством выделения налога из выручки с применением расчетной ставки налога. В сложившейся ситуации применение расчетной ставки налога позволяет обеспечить соблюдение требований пункта 1 статьи 154, пункта 1 статьи 168 Кодекса, а именно, установить стоимость реализуемых товаров, работ и услуг (без включения в нее суммы налога) и добавляемую к этой стоимости сумму налога, которые в совокупности будут соответствовать реально сформированной договорной цене. В то время как противоположный подход приводит к исчислению налога с дохода, который хозяйствующим субъектом не получен. По этим причинам инспекция правомерно при расчетах применила ставки НДС 10/110%, 18/118%, 20/120% в зависимости от группы товаров (услуг).

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения признает реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии со статьи 172 Кодекса вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Согласно пункту 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в случае приобретения этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость.

Перечень сумм налога, приведенный в пункте 2 статьи 171 Кодекса, строго регламентирован. Принять НДС к вычету можно, если одновременно выполняются следующие условия (пункт 2 статьи 171, пунктами 1 и 1.1 статьи 172 Кодекса):

организация является плательщиком НДС (не применяет специальные налоговые режимы и не использует освобождение от этого налога); товары (работы, услуги) приобретены для осуществления деятельности, облагаемой НДС; товары (работы, услуги) приняты к бухгалтерскому учету (оформлены соответствующие первичные документы); - от поставщика получен правильно оформленный счет-фактура или универсальный передаточный документ.

В соответствии с пунктом 1.1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные указанным пунктом 2 статьи 171 Кодекса, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) или товаров, ввезенных им на территорию Российской Федерации.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 Кодекса налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

Согласно пункту 2 статьи 346.11 Кодекса применение специального режима налогообложения в виде УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость). Организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС (за исключением ряда определенных случаев).

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 Кодекса если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Кодекса, превысили предельный размер доходов и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям. В этом случае пунктом 4 статьи 346.13 Кодекса предусмотрено, что суммы налогов, подлежащих уплате при использовании иного режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций, а вышеуказанная величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая право налогоплательщика на применение УСН, подлежит индексации в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 346.12 Кодекса (индексация на коэффициент-дефлятор, установленный на следующий календарный год).

В силу положений пункта 1, подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 Кодекса не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика. При отсутствии упомянутых обстоятельств по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога, в частности, при условии, что основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

Действия, направленные на обход установленных главой 26.2 Кодекса ограничений в применении упрощенной системы налогообложения как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства, могут стать основанием для доначисления налогов.

Применение налогоплательщиком специального режима налогообложения, как правило, связано с уменьшением общего размера налоговых обязательств и, следовательно, является разновидностью налоговой выгоды. В связи с этим действия, направленные в обход установленных главой 26.2 Кодекса ограничений в применении УСН как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства, могут быть квалифицированы в качестве злоупотребления правом.

С учетом приведенных положений при оценке налоговых последствий "дробления" следует устанавливать - имело ли место разделение бизнеса, направленное исключительно на достижение налоговой выгоды, или имела место обусловленная разумными экономическими причинами оптимизация деятельности - прекращение одного из видов деятельности у первоначальной организации, выведение отдельного вида деятельности в новую организацию и т.п.

Определяющим при этом является то, направлены рассматриваемые действия на обеспечение самостоятельной экономической деятельности в организационном, финансовом и других ее аспектах или имело место формальное прикрытие единой экономической деятельности.

Учитывая требования налогового законодательства и применяемый предпринимателем режим налогообложения, предприниматели могли применять УСН в спорных периодах только в случае одновременного наличия двух обстоятельств: соблюдения установленного в налоговом периоде установленного законом предельного значения выручки, что предприниматели, как правильно установил суд, не выполнили.

Всем доводам участвующих в деле лиц суд дал исчерпывающую и надлежащую правовую оценку, исследовал и оценил все представленные в материалы дела доказательства с соблюдением правил оценки. Выводы суда об установленных им обстоятельствах соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам и основаны на правильном применении норм права.

Доводы жалоб фактически направлены на переоценку исследованных и оцененных судом с соблюденных установленных процессуальным законодательством правил оценки, что в полномочия кассационной инстанции не входит. Основания для отмены или изменения обжалуемых судебных актов не установлены.

Руководствуясь статьями 286 - 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 17.04.2024 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.07.2024 по делу N А53-23952/2023 оставить без изменения, а кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Верховный Суд Российской Федерации в порядке статьи 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.