Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 20 июня 2022 г. N Ф08-5849/22 по делу N А32-37252/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 16 июня 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 июня 2022 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Герасименко А.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - Дибировой Севды Энвер Кызы (ИНН 231211974305, ОГРНИП 304231232800032) - Дузенко Д.Ю. (доверенность от 13.06.2022), Арутюнян С.А. (доверенность от 16.06.2022), от заинтересованного лица - инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по городу Краснодару - Полянской Д.В. (доверенность от 17.01.2020), рассмотрев кассационную жалобу Дибировой Севды Энвер Кызы на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 14.12.2021 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2022 по делу N А32-37252/2018, установил следующее.

Индивидуальный предприниматель Дибирова Севда Энвер Кызы (далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по городу Краснодару (далее - инспекция) от 28.04.2018 N 16-09/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (уточненные требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 26.09.2019, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 21.06.2020, решение инспекции от 28.04.2018 N 16-09/12 признано недействительным в части начисления 30 711 304 рублей недоимки по налогам, 9 015 433 рублей пеней, 1 027 246 рублей штрафных санкций по статьям 122, 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). Суды отказали в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции от 28.04.2018 N 16-09/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления 7531 рубля пеней по НДФЛ (налоговый агент), 13 559 рублей штрафа по статьям 122, 123, 126 Кодекса. В части требований о признании недействительным акта выездной налоговой проверки от 21.12.2017 N 16-09/63, производство по делу прекращено ввиду отказа заявителя от указанной части требований и принятия отказа судом. С инспекции в пользу предпринимателя взысканы 300 рублей судебных расходов по оплате госпошлины.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 15.10.2020 отменены решение суда от 26.09.2019 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.06.2020 в части удовлетворения требований. Дело в отмененной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края. В остальной части судебные акты по делу оставлены без изменения. Суд кассационной инстанции указал, что в части начисления налога по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН) следует установить конкретные суммы начислений и проверить расчет инспекции. В части отказа от применения системы единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) в отношении размещенных рекламных баннеров судам следует исследовать положения договора с производителем продукции, а также оценить формат и место размещения рекламы.

После нового рассмотрения решением суда от 14.12.2021, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 25.03.2022, отказано в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения инспекции от 28.04.2018 N 16-09/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления 30 711 304 рублей недоимки по налогам, 9 015 433 рублей пеней, 1 027 246 рублей штрафных санкций по статьям 122, 119 Кодекса.

Судебные акты мотивированы тем, что предприниматель занизил количество торговых павильонов, в которых осуществлялась розничная торговля, инспекция представила достаточно доказательств занижения физического показателя. Маркетинговые услуги по раскладке товара по отдельному договору не являются составной частью розничной торговли, соответственно, доход от маркетинговых услуг не относится к доходу от розничной торговли. Предприниматель не получил разрешение департамента на размещение наружной рекламы, что делало невозможным (незаконным) размещение баннеров на точках продаж, предприниматель не представила доказательства размера рекламных конструкций, соответственно, к получаемому доходу от указанной деятельности не может применяться ЕНВД, а общая сумма дохода при таких обстоятельствах превысит предельный размер для применения УСН. Сумма налогов по общей системе начислена инспекцией обоснованно.

В кассационной жалобе предприниматель просит отменить решение суда от 14.12.2021 и постановление суда апелляционной инстанции от 25.03.2022, направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края. Податель жалобы указал, что все объекты, на которых осуществлялось размещение рекламы, налогоплательщиком задекларированы. При определении объектов налогообложения для ЕНВД инспекцией и судом необоснованно квалифицированы маркетинговые услуги по раскладке товара, которые в свою очередь являются составной частью розничной торговли, соответственно, доход от маркетинговых услуг также относится к доходу от розничной торговли. Также судом необоснованно приняты доводы инспекции о невозможности применения ЕНВД к доходу, полученному предпринимателем по договору с ООО "Кока-Кола ЭйчБиСи Евразия", услуги по данному договору могли быть отнесены к рекламным для целей статьи 346.26 Кодекса.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция считает судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представители предпринимателя поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представитель инспекции в судебном заседании просил судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, в период с 30.12.2016 по 23.10.2017 инспекция на основании решения от 30.12.2016 N 74 провела выездную налоговую проверку предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, по результатам которой составила акт проверки от 21.12.2017 N 16-09/63 и вынесла решение о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.04.2018 N 16-09/12, которым начислила предпринимателю 30 711 304 рубля налогов, 9 022 964 рубля пеней и 1 040 805 рублей штрафов.

Решением от 10.08.2018 N 24-13-1436 Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю оставило апелляционную жалобу предпринимателя без удовлетворения, решение инспекции от 28.04.2018 N 16-09/12 - без изменения.

В соответствии со статьями 137 и 138 Кодекса предприниматель обжаловал решение инспекции в арбитражный суд.

Судебные инстанции установили, что в проверяемом периоде предприниматель применял два специальных режима налогообложения - УСН и ЕНВД, в том числе по виду деятельности "розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы".

По результатам проверки инспекция начислила предпринимателю ЕНВД, пени и штраф в связи с осуществлением розничной торговли на незадекларированных объектах, единый налог по упрощенной системе (далее - УСН) пени и штраф в связи с тем, что предприниматель не декларировал доход от предоставления маркетинговых услуг, а также 10 110 325 рублей НДФЛ, 2 254 385 рублей пеней, 332 548 рублей штрафа и 16 169 511 рублей НДС, 5 169 232 рублей пеней, 665 679 рублей штрафа в связи с ошибочным отнесением рекламных услуг по договору с ООО "Кока-Кола ЭйчБиСи Евразия" (далее - ООО "ККЭБСЕ") к деятельности по размещению наружной рекламы, декларируемой по ЕНВД, и утратой им права на применение УСН.

Судебные инстанции при повторном рассмотрении дела обоснованно руководствовался положениями статей 346.27, 346.28, 346.29 Кодекса, статьями 492, 779 Гражданского кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" (далее - Закон N 38-ФЗ), Федерального закона от 28.12.2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации", Решением городской Думы Краснодара от 02.09.2005 N 72 "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности" и сделали правильный вывод об отсутствии, в рассматриваемом случае, оснований для удовлетворения заявленных предпринимателем требований.

В отношении эпизода о незадекларированных объектах, в результате которого предпринимателю начислены 2 937 818 рублей ЕНВД, 1 147 768 рублей пеней и 28 509 рублей штрафа, суды учли указания кассационной инстанции и установили, что предприниматель задекларировал розничную торговлю в 1 квартале 2013 года на 45 объектах, в 2 квартале 2013 года на 45 объектах, в 3 квартале 2013 года на 45 объектах, в 4 квартале 2013 года на 44 объектах. в 1-3 кварталах 2014 года на 44 объектах, в 4 квартале 2014 года на 49 объектах, в 1-3 кварталах 2015 года на 64 объектах, в 4 квартале 2015 года на 53 объектах.

В ходе проведения проверки инспекция установила, что предприниматель в периоды с 1 квартала 2013 года по 4 квартал 2015 года в налоговых декларациях по ЕНВД не задекларировал часть объектов, в которых осуществлял предпринимательскую деятельность, что привело к занижению сумм, исчисленных к уплате по ЕНВД.

Перечислив поквартально размеры занижения сумм ЕНВД, количество незадекларированных объектов, на которых, по мнению инспекции, осуществлялась торговая деятельность, и их адреса, суд первой инстанции путем суммирования с задекларированными объектами пришел к выводу о том, что согласно доводам инспекции предприниматель осуществлял розничную торговлю на 82 объектах в 1 квартале 2013 года, на 93 объектах в 2 квартале 2013 года; на 95 объектах в 3 квартале 2013 года, на 97 объектах в 4 квартале 2013 года, на 97 объектах в 1 - 3 кварталах 2014 года, на 106 объектах в 4 квартале 2014 года; на 116 объектах в 1 - 3 кварталах 2015 года, на 112 объектах в 4 квартале 2015 года.

При сопоставлении указанных выше сведений, переданных предпринимателем, и сведений, установленных инспекцией, суды верно установили, что в каждом налоговом периоде предприниматель занизил количество объектов розничной торговли, а именно: в 1 квартале 2013 года указано меньше на 37 объектов, во 2 квартале 2013 года - на 48 объектов; в 3 квартале 2013 года на 50 объектов, в 4 квартале 2013 года - на 53 объекта, в 1 - 3 кварталах 2014 года - на 53 объекта, в 4 квартале 2014 года - на 57 объектов; в 1 - 3 кварталах 2015 года - на 52 объекта, в 4 квартале 2015 года - на 59 объектов.

Суды проанализировали полученные в ходе выездной налоговой проверки документы, указывающие на то, что в проверяемом периоде в распоряжении предпринимателя имелись не только торговые объекты по договорам аренды имущества с МУП "Краснодарское трамвайно-троллейбусное управление" (арендодатель, троллейбусно-автобусные остановочные комплексы) - на 53 адреса, но и иные торговые объекты, использованные в рамках деятельности, облагаемой ЕНВД, но не заявленные в декларациях за соответствующие отчетные периоды, в подтверждение чего представлены договоры о предоставлении права на размещение торговых объектов, заключенные с администрацией муниципального образования г. Краснодар, - на 105 адресов, договоры аренды с АО "Международный аэропорт "Краснодар" (арендодатель, часть асфальтового покрытия) - на 1 адрес; с ККО ОГО ВФСО "Динамо" (арендодатель, земельный участок) - на 1 адрес; с ООО "Горторгкомплекс" (арендодатель, земельный участок) - на 1 адрес; договоры энергоснабжения, заключенные с АО "НЭСК", - на 118 адресов.

Проверяя довод предпринимателя о том, что все объекты, на которых осуществлялась розничная торговля, предприниматель задекларировал, а в отношении оставшихся объектов факт осуществления розничной торговли товарами не подтвержден, так как отсутствуют доказательства использования ККТ, судебные инстанции установили, что по информации администрации муниципального образования г. Краснодара предприниматель использовал 105 торговых объектов (из них 99 объектов в составе торгово-остановочных комплексов и 6 торговых павильонов); по информации Управления торговли и бытового обслуживания населения Администрации муниципального образования г. Краснодар и Городской Думы Краснодара предприниматель использовал 53 нестационарных торговых объекта; по информации АО "НЭСК" точки поставок, по которым производился расчет за отпущенную электроэнергию предпринимателем составляет 118, и 2 объекта в г. Адыгейске подтверждены ОАО "Кубаньэнергосбыт", по информации ООО ЧОП "Нева-Юг" монтажные и пусконаладочные работы по подключению охранно-тревожной сигнализации на пункты централизованной охраны проводились на 117 объектах; по информации ООО "Антимусор" оказаны услуги по сбору и вывозу отходов на 85 адресах; по информации ООО "Улыбнись чистому городу" оказаны услуги по сбору, транспортированию и размещению отходов на 118 адресах, и 2 объекта в г. Адыгейске подтверждены ООО Управляющая компания "Городское коммунальное хозяйство"; по информации контрагента ООО "Эврика" предприниматель оказал услуги по продвижению продукции с использованием 143 торговых объектов; по информации ООО "Харибо конфеты" предприниматель оказал услуги по продвижению товара товарных марок "Haribo" и "Маоат" на 87 объектах; по информации ООО "Объединенная табачная компания" размещение образцов табачной продукции производства ОАО "Донской табак" производилось на 67 объектах; по информации ООО "Империал тобакко продажа и маркетинг" услуги по обеспечению постоянного наличия ассортимента, а также поддержанию согласованной выкладки продукции (табачной продукции) оказаны на 87 объектах; по информации ООО "Кока-Кола ЭйчБиСи Евразия" поставка напитков с товарными знаками компании "The Coca-Cola Соmраnу" производилась на 86 объектов предпринимателя, а также на этих объектах оказаны рекламные услуги с изображением товарных знаков компании "The Coca-Cola Соmраnу" для оформления витрин, выставок, экспозиций; по информации ЗАО "Донской табак" размещало табачную продукцию в 140 торговых точках предпринимателя; по информации ООО "Международные услуги по маркетингу табака" продвижение продукции производства БАТ проводилось на 107 объектах; по информации ООО "Т2 мобайл" услуги по размещению наружной рекламы оказаны на 107 объектах; по информации ООО "Крафт Фудс Рус" и ООО "Филип моррис сэйлз энд маркетинг" оказаны услуги по особой выкладке продукции на торговом оборудовании на 123 объектах предпринимателя; по информации ООО "ДЖ.Т.И. Россия" услуги по обеспечению постоянного наличия полного ассортимента продукции с товарными знаками оказаны на 126 объектах предпринимателя; по информации ООО "Городские парковки" реализация парковочных карт проводилась на 140 объектах предпринимателя; по информации ООО "Реклама-сервис групп" услуги по распространению и размещению наружной рекламы, предназначенной для неопределенного круга лиц и рассчитанной на визуальное восприятие, путем предоставления средств наружной рекламы (щитовых установок) оказаны на 63 объектах, принадлежащих предпринимателю на праве собственности.

Кроме того, из банковских выписок по расчетным счетам предпринимателя видно, что на расчетные счета ежедневно вносилась выручка, полученная от реализации товаров в иных торговых павильонах, используемых предпринимателем в предпринимательской деятельности.

При этом суды обоснованно отклонили довод предпринимателя о том, что договоры с администрацией муниципального образования г. Краснодар подписаны 13.11.2014 и 28.10.2015, а, следовательно, не могут распространять свое действие на 2013 год и весь 2014 год, поскольку, согласно приложениям к договору от 01.03.2013 N 366 с ОАО "НЭСК" предприниматель подключил 82 точки, а дополнительным соглашением от 19.08.2013 добавлены еще 3 точки, то есть всего 85 точек, что превышает количество троллейбусно-автобусных остановочных комплексов по договору с МУП "Краснодарское трамвайно-троллейбусное управление" (53 штуки), а показания приборов учета электроэнергии ОАО "НЭСК" по задекларированным объектам сопоставимы с затратами по незадекларированным торговым точкам. Данное обстоятельство предприниматель не опроверг.

Суды проанализировали договоры электроснабжения, заключенные предпринимателем с ОАО "НЭСК", ОАО "Кубаньэнергосбыт", ЗАО "Лотос", ОАО "Завод алюминиевых и стальных конструкций", в которых указаны наименования точек поставки (объекта энергоснабжения), а также адреса объектов энергоснабжения. Установлено, что все адреса по объектам розничной торговли незадекларированным предпринимателем указаны в приложениях к договорам энергоснабжения и по указанным адресам имеются показатели потребленной электроэнергии.

Полученные от АО "НЭСК" показания приборов учета электроэнергии по точкам поставки с указанием адресов, согласно которым расходование ресурсов по задекларированным объектам сопоставимо с затратами по незадекларированным торговым точкам, свидетельствуют о фактическом функционировании всех учтенных инспекцией торговых объектов.

Установленные судом обстоятельства опровергают довод предпринимателя о том, что она не осуществляла торговую деятельность в незадекларированных точках (не подключенных к энергосетям).

Таким образом, представленная в материалы дела информация об исполнении договоров с указанием конкретного количества адресов поставки оборудования для приготовления кофе, размещения иного оборудования, однозначно подтверждает наличие у предпринимателя в проверяемом периоде не только готовых к эксплуатации, но и эксплуатируемых торговых объектов, незадекларированных предпринимателем.

На основании изложенного, судебные инстанции пришли к выводу о занижении предпринимателем объектов налогообложения по ЕНВД ввиду неотражения в декларациях полного перечня объектов розничной торговли, что повлекло начисление 2 937 818 рублей ЕНВД, 1 147 768 рублей пеней и 28 509 рублей штрафа.

Признавая произведенный инспекцией расчет ЕНВД, пеней и штрафа обоснованным, суды исходили из того, что при определении размера реальной (действительной) налоговой обязанности предпринимателя инспекцией применен расчетный метод исходя из сведений, полученных из документов, находящихся в распоряжении инспекции и полученных от самого налогоплательщика. При этом предприниматель не представил иные сведения относительно незадекларированных торговых точек, не представил документы с указанием площадей павильонов и контррасчет.

Проверяя решение инспекции в части отнесения доходов, полученных от оказания маркетинговых услуг (выкладка товаров, размещение торгового оборудования и т. п.) к облагаемым в рамках УСН, судебные инстанции учли указания кассационной инстанции и указали, что осуществляемая предпринимателем деятельность в сфере оказания услуг по продвижению товаров, осуществляемая в рамках отдельно заключенных договоров возмездного оказания услуг с поставщиками, контрагентами и т. д., не может быть отнесена к торговой деятельности (в частности, к предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли), не подлежит переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД и должна облагаться налогами в рамках общего режима налогообложения или в соответствии с УСН (при условии соблюдения положений главы 26.2 Кодекса).

Суды установили и материалами дела подтверждается, что предприниматель в проверяемом периоде являлся плательщиком ЕНВД, так как осуществлял розничную торговлю продовольственными товарами на основании договоров купли-продажи и договоров поставки с поставщиками. Между поставщиками и предпринимателем также заключены договоры об оказании услуг, предметом которых являлось оказание поставщикам услуг по организации рекламных и маркетинговых мероприятий, направленных на стимулирование продвижения товаров, по выкладке товара в торговых точках исполнителя, направленных на привлечение внимания к товарам, поставляемым заказчиком.

Так, для ООО "Интел" оказаны услуги по поддержанию ассортиментного перечня товаров (договор от 05.12.2011 N 01), услуги по размещению товаров в соответствии с согласованными фирменными схемами и принципами расположения (договоры от 01.07.2013 N 236, от 01.07.2014 N 236, от 01.07.2015 N 236); для ООО "ДЖ.Т.И по маркетингу и продажам" - услуги по продвижению товарных знаков, используемых рекламодателем (договор от 26.04.2012 N 040709), услуги по поддержанию ассортимента товаров и размещению продукции (договоры от 26.04.2013 N 044010, от 28.08.2013 N 045999, от 31.08.2015 N 051943), услуги по информированию потребителей и персонала о качественных характеристиках товара (договор от 29.09.2015 N 052339); для ЗАО "Орехпром" - услуги, направленные на обеспечение стимулирования рынка сбыта продукции и продвижения товарных знаков (договор от 01.12.2014 N КД-12/14-501); для ОАО "Южная многоотраслевая корпорация" - услуги по предоставлению полочного пространства для размещения шоколадных плиток (договор от 01.12.2014 б/н); для ООО "Гранд Табак" - услуги мерчендайзинга (поддержание ассортимента товаров, выкладка и размещение продукции) (договор от 21.09.2015 б/н).

Как правильно указали судебные инстанции, данное обстоятельство свидетельствует о том, что предпринимательская деятельность в сфере оказания услуг по продвижению товаров, осуществляемая в рамках отдельно заключенных договоров возмездного оказания услуг с поставщиками, контрагентами и т.д., представляет собой самостоятельный вид предпринимательской деятельности, отличный от деятельности в сфере розничной торговли, а, следовательно, не может быть отнесена к торговой деятельности, (в частности, к предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли), в связи с чем пришли к выводу, что указанная предпринимательская деятельность не подлежит переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД и должна облагаться налогами в рамках общего режима налогообложения или в соответствии с УСН (при условии соблюдения положений главы 26.2 Кодекса).

Отклоняя довод предпринимателя о том, что раскладка товаров является составным элементом розничной торговли и не может декларироваться отдельно как маркетинговые услуги, судебные инстанции со ссылкой на письмо Минфина России от 11.12.2007 N 03-11-04/3/488 указали, что выкладка товара является составной частью процесса розничной торговли, но может осуществляться и как отдельный вид предпринимательской деятельности. В случае оказания услуг по выкладке товаров на основе договоров организация должна уплачивать в отношении такой деятельности налоги в рамках общего режима налогообложения или в соответствии с УСН. Предпринимательская деятельность в сфере оказания услуг по рекламированию товаров, маркетингу и другие подобные услуги, направленные на продвижение товаров, могут оказываться хозяйствующими субъектами, осуществляющими торговую деятельность только на основании договоров возмездного оказания услуг. Оказание поставщикам услуг по продвижению товаров, осуществляемое в рамках отдельно заключенных договоров возмездного оказания услуг с поставщиками, не относится к розничной торговле, а представляет собой самостоятельный вид предпринимательской деятельности, отличный от деятельности в сфере розничной торговли, не может быть отнесено к торговой деятельности, (в частности, к предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли). Как следствие, указанная предпринимательская деятельность не подлежит переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД и должна облагаться налогами в рамках общего режима налогообложения или в соответствии с УСН (при условии соблюдения положений главы 26.2 Кодекса). Аналогичная позиция отражена в письме Минфина России от 03.08.2010 N 03-11-11/214.

При таких обстоятельствах судебные инстанции пришли к правомерному выводу о том, что решение инспекции в части начислений по налогу по УСН является законным и обоснованным.

В отношении эпизода, связанного с квалификацией инспекцией оказания предпринимателем услуг, заявленных как размещение наружной рекламы, судебные инстанции учли указания кассационной инстанции и указали, что независимо от формы или используемого средства распространения, реклама должна быть распознаваема без специальных знаний или без применения технических средств непосредственно в момент ее представления именно как реклама. Признаком любой рекламы является ее способность стимулировать интерес к объекту для продвижения его на рынке, сформировать к нему положительной отношение и закрепить его образ в памяти потребителя.

Согласно статье 19 Закона N 38-ФЗ распространение наружной рекламы с использованием щитов, стендов, строительных сеток, перетяжек, электронных табло, воздушных шаров, аэростатов и иных технических средств стабильного территориального размещения (далее - рекламных конструкций), монтируемых и располагаемых на внешних стенах, крышах и иных конструктивных элементах зданий, строений, сооружений или вне их, а также остановочных пунктов движения общественного транспорта осуществляется владельцем рекламной конструкции, являющимся рекламораспространителем.

В письме Минфина России от 03.02.2006 N 03-03-04/1/83 указано, что как наружную рекламу можно рассматривать плакаты и баннеры, размещаемые в витринах и рассчитанные на аудиовизуальное восприятие из городского пространства, а также выносные щитовые конструкции (штендеры).

К наружной рекламе относятся и информационные баннеры о кинофильмах, размещаемые на флагштоках, окнах и фасаде здания киноцентра (письмо Минфина России от 07.04.2010 N 03-11-06/2/52).

Как установлено судами и подтверждено материалами дела, в проверяемом периоде предприниматель с ООО "ККЭБСЕ" заключил договоры оказания услуг: от 01.09.2012 N В120241-1 (срок действия до 27.09.2013); от 27.04.2013 б/н (срок действия до 24.05.2013); от 15.08.2013 б/н (срок действия до 22.08.2014); от 23.08.2014 N RU14CM000002027 (срок действия до 28.08.2015); от 25.12.2014 N RU14CM000003046 (срок действия до 30.01.2015); от 01.08.2015 N RU15CM000007965 (срок действия до 29.07.2016), предметом которых являлось оказание плательщиком рекламных услуг путем размещения рекламных печатных материалов ООО "ККЭБСЕ" с изображением товарных знаков компании "The Coca-Cola Company", а также иных товарных знаков ("Schweppes", "nestea", "Добрый", "Rich", "Rich Fruit Mix", "Добрый Pulpy", "Sprite", "Fanta", "BonAqua", "Powerade", "Burn", "Фруктайм", "Gladiator", "Кружка и бочка", "Моя семья"), для оформления витрин, выставок, экспозиций.

Приложениями к указанным договорам предусмотрены адреса размещения и виды рекламных продуктов: по договору от 01.08.2015 N RU15CR000007965 согласовано размещение видов продукции "буклет", "листовка", "плакат" по 81 адресу; по договору от 25.12.2014 N RU14CR000003046 согласовано размещение видов продукции "баннер", "вывеска" и "жалюзи" по 1 адресу; по договору от 23.08.2014 N RU14CM000002027 согласовано размещение вида продукции "плакат" по 1 адресу; по договору от 15.08.2013 б/н согласовано размещение вида продукции "плакат"; по договору от 27.04.2013 б/н согласовано размещение вида продукции "плакат" по 1 адресу.

По договору от 01.09.2012 N В120241-1 не определено, какие именно печатные рекламные материалы подлежат размещению предпринимателем (в том числе отсутствует указание на вид, объемы, размеры рекламных печатных материалов, конкретные места их размещения) по 143 адресам.

Проанализировав во исполнение указаний кассационной инстанции представленные в материалы дела документы, суды со ссылкой на статью 346.26 Кодекса, установили, что в приложениях к договорам, актами сдачи-приемки услуг прямо указано, что размещению подлежали рекламные печатные материалы. При этом, где располагались материалы, их эскизы, размеры, первичными документами не установлено и не подтверждено.

Суды установили, что заключенные предпринимателем договоры оказания услуг предполагали осуществление рекламы посредством размещения баннеров, вывесок, жалюзи, буклетов, плакатов и листовок. Договорами не предусмотрено оказание рекламных услуг с использованием каких либо технических средств. При этом перечень печатных рекламных материалов, подлежащих размещению, согласован сторонами и определен приложениями к договорам в виде: плаката, баннера, шелф-органайзера, буклета, листовки; применение специальных конструкций не согласовано.

Таким образом, рекламные продукты размещались без использования специальных конструкций, в том числе внутри помещений.

Такие средства размещения рекламы как плакат (вывеска, наклейка, баннер), содержащие информацию рекламного характера и размещенные непосредственно на конструктивном элементе здания (внешняя стена, окна и двери торгового павильона), в рассматриваемом случае не могут быть квалифицированы как технические средства стабильного территориального размещения (рекламные конструкции), то распространение такой рекламы не подпадает под регулирование статьи 19 Закона N 38-ФЗ о наружной рекламе.

Как видно из материалов дела, схемы размещения рекламных материалов, согласованные сторонами и предусмотренные договорами, представлены в период проверки только к договору от 25.12.2014 N RU14CR00003046. Также, в отличие от остальных, в указанном договоре размещаемая реклама (вывеска, жалюзи) поименована как наружная, что противоречит приведенной графической схеме, согласно которой рекламные материалы размещаются внутри помещения.

Суды учли показания директора филиала ООО "ККЭБСЕ" Остапенко В.В. (протокол допроса от 06.03.2018 N 16/42) из которых следует, что в 2013 - 2015 годах предприниматель оказал услуги по размещению рекламных материалов в торговых точках и услуги по размещению витринного оборудования (оборудование принадлежало ООО "ККЭБСЕ" и представляло собой жалюзи, шелф-стрипы, шелф-токеры, вывески, баннеры, пластиковые коробочки, флажки, а также световые вывески с логотипом компании). Свидетель пояснил, что рекламные материалы размещались как перед входом в торговый павильон (у входной двери), так и внутри торгового павильона (световая реклама (светящаяся коробка на холодильном оборудовании), а также шелф-стрипы (бумажные полоски), флажки и плакаты в зависимости тематики проводимой акции компании). На остановках рекламные материалы ООО "ККЭБСЕ" не размещало.

Суды установили, что в налоговых декларациях проверяемого периода, представленных предпринимателем, не декларировались соответствующие рекламные площади (при условии значительного количества торговых объектов, по которым подлежала размещению рекламная продукция ООО "ККЭБСЕ"), а именно: по виду деятельности "распространение и (или) размещение наружной рекламы с любым способом нанесения изображения, за исключением наружной рекламы с автоматической сменой изображения", в декларациях за 2013 - 2015 годы отражен один и тот же физический показатель - 25 кв. м, адрес размещения не конкретизирован (либо "г. Краснодар, ул. Коммунаров", либо "г. Краснодар"). Документы, подтверждающие право собственности на торговые павильоны (в которых осуществлялась деятельность по размещению и распространению рекламы), фактическое оказание рекламных услуг, а также обосновывающие расчет физического показателя площади, предназначенной для нанесения изображения (в кв. м), не представлены.

Поскольку к видам предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться ЕНВД, относится распространение наружной рекламы с использованием рекламных конструкций, а не всей рекламы, суды пришли к обоснованному выводу, что размещение рекламы внутри торговых павильонов и иных точек продаж не является видом предпринимательской деятельности, в отношении которого применяется ЕНВД (письмо Министерства финансов Российской Федерации от 02.03.2006 N 03-11-04/3/106).

Суды также установили и материалами дела подтверждается, что в проверяемом периоде предприниматель осуществлял предпринимательскую деятельность по распространению и (или) размещению наружной рекламы с использованием рекламных конструкций (остановочных комплексов, щитовых установках), соответствующих нормам статьи 346.27 Кодекса, с контрагентами: ЗАО "Телеком Евразия" (реорганизованного путем присоединения в ООО "Т2 Мобайл"), ООО "Реклама Сервис Групп", ИП Воронцовой И.В., ИП Рубцова М.Н., ИП Дешура Н.Ф., ИП Панов Р.П., ИП Силенко О.Г., ООО "Аксиома", ООО "Тандем-Сибур+", ООО "Роста", ООО "Билл Бай", ООО "Дисконт", ООО "Далгеоком".

Рекламные материалы вышеуказанных контрагентов располагались на рекламных конструкциях (на остановочных комплексах внешних стенах, крышах и иных конструктивных элементах зданий, строений, сооружений или вне их, на остановках общественного транспорта), а виды рекламных материалов, конкретные места размещений и площади рекламных площадей согласованы сторонами в письменном виде (отражены в приложениях к договорам, актах сдачи-приемки услуг). При этом суды учли, что общая площадь рекламных поверхностей по всем контрагентам, которым предприниматель оказал услуги по размещению наружной рекламы, превышает площадь, указанную в налоговых декларациях по ЕНВД в каждом из отчетных периодов 2013 - 2015 годов, что, также исключает вероятность фактического размещения на имеющихся площадях рекламы ООО "ККЭБСЕ".

Таким образом, распространение предпринимателем в рамках взаимоотношений с ООО "ККЭБСЕ" рекламной информации (плакатов, вывесок, баннеров) без использования технических средств стабильного территориального размещения, предусмотренных положениями Закона N 38-ФЗ, также свидетельствует о неприменимости положений главы 26.3 Кодекса.

С учетом изложенного, суды пришли к обоснованному выводу о наличии у инспекции достаточных правовых оснований для начисления предпринимателю к уплате 10 110 325 рублей НДФЛ, 2 254 385 рублей пени, 332 548 рублей штраф, а также 16 169 511 рублей НДС, 5 169 232 рублей пеней, 665 679 рублей штрафа. Предприниматель не доказал неправомерность расчета инспекции в части превышения дохода предпринимателя, установленного для УСН лимита.

При таких обстоятельствах суды правомерно отказали предпринимателю в удовлетворении заявления о признании недействительным решения инспекции от 28.04.2018 N 16-09/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления 30 711 304 рублей недоимки по налогам, 9 015 433 рублей пеней, 1 027 246 рублей штрафных санкций.

Доводы кассационной жалобы выводы судов не опровергают, направлены на переоценку доказательств о фактических обстоятельствах, установленных судами, переоценка которых не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Нормы права при рассмотрении дела применены судами правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие безусловную отмену обжалуемых судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Основания для удовлетворения кассационной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 14.12.2021 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2022 по делу N А32-37252/2018 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.