Резолютивная часть постановления объявлена 16 сентября 2021 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 19 сентября 2021 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Драбо Т.Н., судей Посаженникова М.В. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании, проведенном с использованием системы видео-конференц-связи с Арбитражным судом Ростовской области, от заявителя - акционерного общества "Производственно-конструкторское предприятие "Ирис"" (ИНН 6164295259, ОГРН 1106164000161) - Чернышенко Е.И. (доверенность от 24.02.2021) и Шурыгина С.Г. (доверенность от 22.12.2020), от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону (ИНН 6152001137, ОГРН 1046164045070) - Абрамян И.С. (доверенность от 17.05.2021) и Гуменюк Н.В. (доверенность от 27.07.2021), рассмотрев кассационную жалобу акционерного общества "Производственно-конструкторское предприятие "Ирис"" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 23.04.2021 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.07.2021 по делу N А53-42823/2020, установил следующее.

Акционерное общество "Производственно-конструкторское предприятие "Ирис"" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону (далее - инспекция) от 21.08.2020 N 1466.

Решением суда от 23.04.2021, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 05.07.2021, в удовлетворении заявления отказано со ссылкой на отсутствие у общества правовых оснований для включения подлежащего уплате в 2013 - 2015 годах НДС в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2019 год.

В Арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилось общество с кассационной жалобой, просит решение суда и постановление апелляционной инстанции отменить, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции. По мнению подателя жалобы, суды неверно истолковали пункт 1 статьи 248, статью 264 и пункт 19 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации; неверно применили статью 170 Кодекса; не учли, что на момент вынесения решения по результатам выездной налоговой проверки и определения налоговой обязанности контрагент общества исключен из ЕГРЮЛ, соответственно, у общества объективно отсутствовала возможность переложить уплату НДС на покупателя путем предъявления налога дополнительно к цене реализованного товара. Вывод судов об истечении трехлетнего срока для исправления искажений налоговой базы за 2013 - 2015 годы противоречит фактическим обстоятельствам дела: общество не исправляло ошибки (искажения) за 2013 - 2015 годы ни в текущем периоде, ни путем подачи уточненных деклараций за прошлые периоды. Обязанность по уплате НДС возникла у общества в январе 2019 года, после того как суд признал законным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Ростовской области (далее - инспекция N 27) от 18.12.2017 N 09/199, и в марте 2019 года общество уплатило НДС за счет собственных средств, после чего реализовало право, предоставленное подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 Кодекса. Указав, что НДС исчислен в результате установления схемы ухода от налогообложения, суд повторно возложил на общество негативные последствия налогового правонарушения.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной обществом 27.03.2020 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2019 год, по результатам которой составила акт от 10.07.2020 N 1676 и приняла решение от 21.08.2020 N 1466 о привлечении общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 56 167 рублей штрафа, начислении 561 672 рублей налога на прибыль, 15 183 рублей 87 копеек пеней.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 19.11.2020 N 15-18/3367 апелляционная жалоба общества на решение инспекции от 21.08.2020 N 1466 оставлена без удовлетворения.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество оспорило решение инспекции в арбитражном суде.

Суды установили, что в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2019 год размер подлежащего уплате налога в бюджет отражен в размере 0 рублей, убытки - 6 469 364 рублей; в состав внереализационных расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, включен НДС за 2013, 2014, 2015 годы в размере 12 086 084 рублей, который начислен решением инспекции N 27 от 18.12.2017 N 09/199 по результатам выездной налоговой проверки общества. Основанием для начисления по итогам выездной проверки 12 086 084 рублей НДС и увеличения доходов в целях исчисления налога на прибыль за 2013 - 2015 годы послужил факт получения обществом необоснованной налоговой выгоды в результате не включения в состав выручки полной стоимости продукции, реализованной через ООО "Экспресстехкомплект" путем применения схемы взаимоотношений с взаимозависимыми лицами. 07 ноября 2017 года ООО "Экспресстехкомплект" исключено из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 15.11.2018 по делу N А53-8397/2018, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2019 и постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 29.04.2019, обществу отказано в удовлетворении заявления о признании недействительным решения инспекции N 27 от 18.12.2017 N 09/199.

Платежным поручением от 22.03.2019 N 4849 общество уплатило в доход бюджета 13 354 595 рублей НДС, исполнив тем самым решение инспекции N 27.

В ответ на выставленное в ходе камеральной налоговой проверки требование о представлении пояснений по вопросу неправомерного отнесения на расходы 12 086 084 рублей НДС, начисленного по результатам выездной налоговой проверки, общество представило пояснения о правомерном отнесении им на расходы начисленного НДС как косвенного налога, который должен уплачивать покупатель. Поскольку у общества отсутствует возможность предъявить указанный налог покупателю в связи с исключением ООО "Экспресстехкомплект" из ЕГРЮЛ, о чем сделана запись 07.11.2017, данный налог общество уплатило за счет собственных средств, в связи с чем полагает, что инспекции надлежит учесть начисленный по результатам выездной налоговой проверки НДС в составе прочих расходов при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2019 год.

Суды правомерно отказали обществу в удовлетворении требований.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам налогоплательщика отнесены суммы налога, начисленные в установленном Кодексом порядке.

Термин "начисленный налог" в Налоговом кодексе Российской Федерации не определен, но исходя из постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 02.10.2007 N 7379/07, таковым является налог, отраженный налогоплательщиком в представляемых им налоговых декларациях в качестве подлежащего уплате.

Как установлено судами в рамках дела N А53-8397/2018, в налоговых декларациях по НДС за 2013 - 2015 годы общество не только не отразило налог в сумме, подлежащей уплате, но напротив, получило необоснованную налоговую выгоду в виде незаконного возмещения 12 086 084 рублей НДС и неуплаты налога на прибыль в результате не включения в состав выручки полной стоимости продукции, реализованной через ООО "Экспресстехкомплект", путем применения схемы взаимоотношений с взаимозависимыми лицами, соответственно, не выставив покупателю продукции в цене товара НДС в соответствующем размере.

Поскольку нарушение обществом налогового законодательства Российской Федерации установлено в ходе выездной налоговой проверки и подтверждено вступившими в законную силу судебными актами по делу N А53-8397/2018, а начисленный инспекцией N 27 НДС уплачен обществом по платежному поручению от 22.03.2019 N 4849, общество предприняло попытку исполнения решения инспекции N 27 от 18.12.2017 N 09/199 за счет средств бюджета путем отнесения начисленного налоговым органом НДС на расходную часть по налогу на прибыль за 2019 год, что суды правильно квалифицировали как устранение искажения в исчислении налоговой базы по итогам прошлых налоговых периодов (в данном случае - 2013 - 2015 годов).

Вместе с тем, соответствующее действие по устранению искажения в исчислении налоговой базы общество совершило в 2019 году, пропустив установленный статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации трехлетний срок, на что правильно указали суды. Данный вывод соответствует правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 19.01.2018 N 305-КГ17-14988.

Кроме того, как разъяснено в определении Верховного Суда Российской Федерации от 12.04.2021 N 306-ЭС20-20307, судебная практика исходит из правомерности перерасчета в текущем налоговом периоде налоговой базы, если ранее допущенные искажения не имеют негативных последствий для казны.

Суды установили, что налоговые периоды, за которые произведено доначисление НДС, - это I - IV кварталы 2013 года, I - IV кварталы 2014 года, I квартал 2015 года, и в эти периоды налог обществом не был уплачен, что подтверждает неисполнение обществом предусмотренной статьей 57 Конституции Российской Федерации и пунктом 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации обязанности по уплате налогов и, соответственно, не поступление в казну Российской Федерации денежных средств. Данное обстоятельство исключает возможность вывода об отсутствии негативных последствий для казны вследствие нарушения обществом требований налогового законодательства.

Кроме того, искажение налоговой базы произошло не вследствие обнаружения налогоплательщиком ошибки в ее исчислении, а ввиду применения обществом "схемы" ухода от налогообложения и начисления в этой связи НДС по результатам налоговой проверки, что подтверждено судебными актами по делу N А53-8397/2018.

Обоснованно отклонен судами и довод общества об отнесении НДС, начисленного инспекцией N 27 за 2013 - 2015 годы, в расходы по налогу на прибыль за 2019 год с учетом содержащихся в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.09.2008 N 4894/08 разъяснений о том, что положения подпункта 1 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат применению в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований статей 54 и 272 Кодекса.

Доказательства того, что общество не знало о наличии у него обязанности уплатить в 2013 - 2015 годах НДС в установленном законом размере, в том числе, по сделкам с взаимозависимыми лицами, общество не представило.

Довод общества о том, что обязанность уплатить спорную сумму налога возникла у общества только после вынесения постановления Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2019 по делу N А53-8397/2018, которым оставлено в силе решение Арбитражного суда Ростовской области от 15.11.2018 об отказе в удовлетворении заявления общества о признании недействительным решения инспекции N 27 от 18.12.2017 N 09/199 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, суды оценили критически.

Таким образом, суды сделали обоснованный вывод о том, что относящиеся к 2013 - 2015 годам расходы общества в виде произведенных инспекцией N 27 начислений НДС как недобросовестному налогоплательщику, не могут быть учтены при определении налоговой базы для исчисления налога на прибыль за 2019 год.

Законны и обоснованны выводы судов и в части отсутствия оснований для снижения налоговых санкций, начисленных оспариваемым обществом решением и уменьшенных инспекцией в два раза.

При этом суды исходили из того, что одним из принципов привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения является правовой принцип индивидуализации, который выражается в том, что при решении вопроса о взыскании налоговых санкций учитывается не только характер правонарушения, степень вины нарушителя, но и обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность.

С учетом характера совершенного правонарушения суды признали примененную к обществу меру ответственности соразмерной и справедливой, наличие иных смягчающих ответственность обстоятельств (кроме учтенных инспекцией) не установлено.

При таких обстоятельствах суды обоснованно отказали обществу в удовлетворении заявленных требований.

Доводы кассационной жалобы не основаны на нормах права и направлены на переоценку доказательств, которые суды оценили с соблюдением норм главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и в силу статей 286, 287 Кодекса подлежат отклонению.

Довод общества о нарушении судами принципа единообразия судебной практики и принятии судебных актов без учета вступивших в законную силу судебных актов по делу N А32-870/2019 подлежит отклонению как заявленный без учета существенного различия фактических обстоятельств по делу N А32-870/2019 и настоящему делу, при рассмотрении которого суды учли недобросовестное поведение общества при исполнении обязанности по исчислению и уплате налогов.

Нормы права при рассмотрении дела применены правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Основания для удовлетворения кассационной жалобы общества отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 23.04.2021 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.07.2021 по делу N А53-42823/2020 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.