Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22 августа 2020 г. N Ф08-6721/20 по делу N А32-38841/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 20 августа 2020 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 22 августа 2020 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Драбо Т.Н., судей Посаженникова М.В. и Прокофьевой Т.В., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Проектно-строительная фирма "Спецфундаментстрой"" (ИНН 2304033379, ОГРН 1032301872261) - Османова А.В. (доверенность от 14.03.2018), от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края (ИНН 2304015267, ОГРН 1042301880444) - Проворовой Е.С. (доверенность от 09.01.2020), Зайковой А.В. (доверенность от 13.12.2019), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Проектно-строительная фирма "Спецфундаментстрой"" на постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2020 по делу N А32-38841/2018, установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "Проектно-строительная фирма "Спецфундаментстрой"" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Геленджику Краснодарского края (далее - инспекция) от 20.06.2018 N 6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 26.02.2019, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 31.05.2019, признано недействительным решение инспекции от 20.06.2018 N 6 в части начисления 2 678 493 рублей налога на прибыль за 2016 год, соответствующей пени и 267 854 рублей штрафа; с инспекции в пользу общества взыскано 3 тыс. рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины. Суды сделали вывод о том, что общество правильно определило состав расходов за 2016 год; инспекция не доказала получение обществом необоснованной налоговой выгоды по сделке с ООО "ПСФ "Инициатива"".

Постановлением кассационной инстанции от 07.10.2019 решение суда от 26.02.2019 и постановление апелляционной инстанции от 31.05.2019 отменены в части признания недействительным решения инспекции от 20.06.2018 N 6 о начислении налога на прибыль, пени и штрафа по эпизоду, связанному с арендой сваебойного оборудования Гидромолот S-280 IHC HYDROHAMMER (далее - сваебойное оборудование); в отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции на том основании, что суды неполно исследовали обстоятельства по данному эпизоду. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

При новом рассмотрении дела решением суда от 05.02.2020 признано недействительным решение инспекции от 20.06.2018 N 6 в части начисления налога на прибыль, пени и штрафа по эпизоду, связанному с арендой обществом сваебойного оборудования; с инспекции в пользу в пользу общества взыскано 3 тыс. рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины. Судебный акт мотивирован тем, что инспекция не доказала получение обществом необоснованной налоговой выгоды путем завышения налоговых вычетов в результате многократного отклонения цены по сделке с ООО "ПСФ "Инициатива"" от рыночного уровня цен, не установила наличие обстоятельств, свидетельствующих о согласованных действиях взаимозависимых лиц в целях получения необоснованной налоговой выгоды, участие в схемах, направленных на уклонение от уплаты налогов.

Постановлением апелляционной инстанции от 29.05.2020 решение суда от 05.02.2020 отменено, в удовлетворении заявленных требований отказано. Судебный акт мотивирован тем, что инспекция доказала необоснованное завышение обществом расходов по арендным платежам по договору с аффилированной организацией ООО "ПСФ "Инициатива"", участие общества в искусственном документообороте в отсутствие реальной деловой цели для получения необоснованной налоговой выгоды в виде увеличения расходов при определении величины налоговых обязательств по налогу на прибыль в результате аренды сваебойного оборудования, которое не выбывало из фактического владения общества.

В Арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилось общество с кассационной жалобой, просит постановление апелляционной инстанции отменить, оставить в силе решение суда. По мнению подателя жалобы, суд апелляционной инстанции не учел, что инспекция не анализировала договор купли-продажи сваебойного оборудования, впоследствии выступившего предметом договора аренды, не проверила цену договора купли-продажи на предмет ее соответствия рыночной цене, не оценила данный договор и не отразила результаты оценки в оспариваемом решении. Факт продажи обществом сваебойного оборудования не может служить основанием для вывода о получении необоснованной налоговой выгоды в результате последующей аренды этого оборудования, такой вывод отсутствует в оспариваемом решении инспекции. В решении от 20.06.2018 N 6 инспекция не связывает необоснованную налоговую выгоду с договором купли-продажи сваебойного оборудования, а исходит исключительно из несоответствия рыночной цены аренды. Договор купли-продажи реально исполнен, сваебойное оборудование передано по акту приема-передачи, поставлено на баланс покупателя; договор аренды сваебойного оборудования экономически обоснован. В рамках рассматриваемого дела факт и обстоятельства приобретения имущества, впоследствии переданного в аренду, не имеют правового значения. Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности. Расходование ООО "ПСФ "Инициатива"" полученных по договору аренды средств на погашение займов, в том числе и перед своим единственным участником, не является доказательством получения обществом необоснованной налоговой выгоды общества. В нарушение статьи 105.7 Налогового кодекса Российской Федерации эксперт ООО "Экспертное бюро "Параллель"", проводивший оценку сваебойного оборудования, необоснованно не применил метод сопоставимых рыночных цен; расчет рыночной стоимости произведен путем сравнительного подхода к оценке по неподтвержденным сведениям о ценах аналогов; идентичность условий аренды аналогов не соблюдена; интервал рыночных цен для оборудования не определен; описание объектов, которые эксперт посчитал идентичными либо однородными, отсутствует. Таким образом, выводы о рыночной стоимости сваебойного оборудования необоснованны и недостоверны, а расчет необоснованной налоговой выгоды произведен на недопустимом доказательстве - заключении эксперта ООО "Экспертное бюро "Параллель"". В нарушение статьи 95 Кодекса эксперт ООО "Экспертное бюро "Параллель"" не дал ответ на второй вопрос и не обосновал невозможность такого ответа. Инспекция не представила достоверные данные о рыночной стоимости аренды сваебойного оборудования.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить постановление апелляционной инстанции без изменения как законное и обоснованное, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, на основании решения от 29.05.2017 N 8 инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов с 01.01.2014 по 31.12.2016, по результатам которой составила акт от 16.02.2018 N 3 и приняла решение от 20.06.2018 N 6 о начислении 7 402 341 рубля 80 копеек налога на прибыль, 1 373 716 рублей 60 копеек пени и 555 557 рублей 50 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 06.11.2018 N 24-12-1963 жалоба общества на решение инспекции от 20.06.2018 N 6 оставлена без удовлетворения.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обжаловало решение инспекции в арбитражный суд.

При новом рассмотрении дела суд апелляционной инстанции выполнил указания суда кассационной инстанции, установил все фактические обстоятельства по делу, полно и всесторонне их исследовал, оценил представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к установленным по делу обстоятельствам правильно применил положения Налогового кодекса Российской Федерации, статей 10, 166, 170 Гражданского кодекса Российской Федерации, постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 N 57 "О некоторых процессуальных вопросах практики рассмотрения дел, связанных с неисполнением либо ненадлежащим исполнением договорных обязательств" и сделал обоснованный вывод о соответствии Налоговому кодексу Российской Федерации решения инспекции от 20.06.2018 N 6 в части начисления налога на прибыль, пени и штрафа по эпизоду, связанному с арендой обществом сваебойного оборудования.

Суд апелляционной инстанции обоснованно исходил из того, что согласно постановлению N 53 под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно сформированному Верховным Судом Российской Федерации в определении от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920 правовому подходу территориальный налоговый орган в ходе налоговой проверки, установив факт взаимозависимости налогоплательщика с контрагентом по сделке, а также то, что цена по сделке отличается от рыночной цены, должен доказать отсутствие разумных экономических оснований совершения этой сделки и то, что совокупность этих фактов привела к получению необоснованной налоговой выгоды. Только при наличии данных обстоятельств территориальный налоговый орган вправе определять цену сделки по методам, содержащимся в главе 14.3 Налогового кодекса Российской Федерации (трансфертное ценообразование). В данном случае - это не контроль за ценами, право на осуществление которого предоставлено центральному аппарату ФНС России, а метод расчета налоговой выгоды.

Так, если цены в сделках между взаимозависимыми лицами не соответствуют рыночным ценам, это может приводить к необоснованной налоговой выгоде. При проверке цен в сделках налоговыми инспекциями (территориальными налоговыми органами) может применяться любой метод оценки, в том числе методы, содержащиеся в главе 14.3 Налогового кодекса Российской Федерации (трансфертное ценообразование).

Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает закрытый перечень способов оценки размера необоснованной налоговой выгоды в целях начисления налогов и сборов по результатам выездных и камеральных налоговых проверок и не содержит запрет на использование методов, установленных главой 14.3 Кодекса, в целях определения ее размера (правовая позиция Верховного Суда Российской Федерации, высказанная в определении от 07.12.2015 N 303-КГ15-15675, решении от 01.02.2016 N АКПИ15-1383, определении от 12.05.2016 N АПЛ16-124).

Корректировка налогооблагаемой базы налогоплательщика с применением методов, предусмотренных главой 14.3 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с выявлением факта заключения сделок с взаимозависимыми лицами возможна при наличии доказательств осуществления налогоплательщиком и взаимозависимыми лицами согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами (определение Верховного Суда Российской Федерации от 11.04.2016 N 308-КГ15-16651, в котором признано правомерным использование налоговым органом метода сопоставимых цен (статьи 105.5, 105.6, пункт 1 статьи 105.7, главы 14.2 Кодекса). Однако возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами.

При определении цены в целях правильного формирования налогооблагаемой базы, соответствия цены договора между взаимозависимыми лицами рыночному уровню, использованию подлежит информация о сопоставимых сделках, сторонами которых не являются взаимозависимые лица.

Сделки признаются сопоставимыми с анализируемой сделкой, если они совершаются в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях с анализируемой сделкой (пункт 2 статьи 105.5 Налогового кодекса Российской Федерации).

Суды указали, что по эпизоду аренды сваебойного оборудования основанием для начисления налога на прибыль, пени и штрафа послужили выводы инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в результате увеличения расходов, связанных с арендой сваебойного оборудования у взаимозависимой организации - ООО "ПСФ "Инициатива"" (ИНН 2304033386) по договору аренды от 15.01.2016 N 03.

При новом рассмотрении дела суд апелляционной инстанции установил, что общество (арендатор) и ООО "ПСФ "Инициатива"" (арендодатель) заключили договор аренды сваебойного оборудования от 15.01.2016 N 03, согласно которому размер ежемесячной арендной платы составляет 6 710 132 рублей. Ранее сваебойное оборудование находилось в собственности общества и реализовано ООО "ПСФ "Инициатива"" за 1 млн рублей по договору купли-продажи от 30.10.2015. По данным бухгалтерского и налогового учета за 2016 год расходы общества по аренде сваебойного оборудования составили 77 166 518 рублей.

Суд апелляционной инстанции отметил, что учредителем обоих участников сделки на момент подписания и исполнения договора аренды сваебойного оборудования от 15.01.2016 N 03 являлся Дьяченко Г.И. (доля участия в уставном капитале общества - 51%, в ООО "ПСФ "Инициатива"" - 100%). Факт взаимозависимости с ООО "ПСФ "Инициатива"" общество не оспаривает.

При этом суд апелляционной инстанции учел, что взаимозависимое по отношению к обществу ООО "ПСФ "Инициатива"" с 2013 года применяет специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) с объектом "доходы", доходы исчисляет по кассовому методу. В соответствии с представленной в налоговый орган декларацией по УСН за 2016 год ООО "ПСФ "Инициатива"" заявлен доход в размере 50 325 990 рублей, с которого исчислено 3 019 559 рублей налога по ставке 6%. Согласно налоговому учету у общества по указанной операции отражено 77 166 518 рублей расходов по аренде сваебойного оборудования, что уменьшило сумму исчисленного за 2016 год налога на прибыль по ставке 20% на 15 433 303 рубля.

Анализ операций по счетам ООО "ПСФ "Инициатива"" в банке свидетельствует о том, что 50 255 827 рублей, полученные от общества за аренду сваебойного оборудования, в день зачисления перечислены на счета Дьяченко Г.И. и закрытого акционерного общества "Геленджикский Дельфинарий" с комментариями "возврат займа Дьяченко Г.И.", который является учредителем общества, ЗАО "Геленджикский Дельфинарий", ООО "ПСФ "Инициатива"".

Согласно экспертному заключению ООО "Экспертное бюро "Параллель"" от 24.10.2017 N ЭБП-7-648/2017 реальная рыночная стоимость арендной платы за исправное и работоспособное сваебойное оборудование составляет 5 005 тыс. рублей в месяц; отклонение стоимости арендной платы от установленного уровня рыночных цен - 1 705 132 рублей в месяц и 19 609 018 рублей из расчета за весь период пользования арендованным имуществом.

По результатам совокупной оценки установленных по делу обстоятельств и представленных в материалы дела доказательств суд апелляционной инстанции сделал верный вывод о том, что общество и ООО "ПСФ "Инициатива"", являясь взаимозависимыми лицами, повлияли на условия и результаты совершаемых между ними сделок и экономические результаты деятельности друг друга в виде получения обществом необоснованной налоговой выгоды, поэтому у инспекции имелись достаточные правовые основания для проверки цены сделок с данными лицами на соответствие их рыночной цене.

Суд апелляционной инстанции правомерно поддержал позицию инспекции по вопросу завышения обществом расходов на оплату арендных платежей по договору аренды сваебойного оборудования от 15.01.2016 N 03, исходя из следующего.

Суд апелляционной инстанции указал, что ранее находившееся в собственности общества сваебойное оборудование в октябре 2015 года реализовано ООО "ПСФ "Инициатива"" за 1 млн рублей по договору купли-продажи от 30.10.2015, а через три с половиной месяца с 15.01.2016 передано в пользование обществу по договору аренды от 15.01.2016 N 03, согласно которому размер ежемесячной арендной платы составляет 6 710 132 рублей. Началом исчисления арендной платы является дата подписания сторонами акта передачи сваебойного оборудования арендатору - 16.01.2016, при том, что на момент заключения договора аренды и сдачи в аренду указанное оборудование находилось в неисправном состоянии, что подтверждено протоколом допроса механика Еременко С.А. от 16.05.2018 N 769. Согласно пояснениям механика Еременко С.А. ввиду серьезных технических неисправностей с марта 2015 по март 2016 года сваебойное оборудование было не пригодно к использованию в производственной деятельности.

Суд апелляционной инстанции отметил, что общество и ООО "ПСФ "Инициатива"" не пояснили причины передачи сваебойного оборудования между собой по договорам купли-продажи и аренды; мотив этих сделок не раскрыт. В этой связи суд апелляционной инстанции правомерно поддержал позицию инспекции об отсутствии экономического обоснования совершения данных сделок.

Кроме того, суд апелляционной инстанции установил, что согласно оборотно-сальдовой ведомости ООО "ПСФ "Инициатива"" по банковскому счету 01 "основные средства" стоимость сваебойного оборудования по состоянию на 01.01.2016 составила 1 млн рублей, по состоянию на 31.12.2016 стоимость указанного оборудования не изменилась и также составила 1 млн рублей.

Таким образом, суд апелляционной инстанции сделал верный вывод о том, что арендодатель (ООО "ПСФ "Инициатива"") не производил капитальные вложения, приводящие к увеличению стоимости сваебойного оборудования, перед сдачей его в аренду 16.01.2016 и в течение 2016 года, при этом общество получило его в аренду и эксплуатировало, что опровергает доводы общества о неисправности сваебойного оборудования.

Суд апелляционной инстанции указал, что согласно протоколу допроса свидетеля Хороших А.А. от 11.05.2018 N 754 сваебойное оборудование использовалось на строительном участке при погружении первой сваи с марта 2016 года и работало весь период выполнения работ на объекте строительства; ответственным за работу и техническое состояние сваебойного оборудования являлся механик Еременко С.А. В свою очередь, Еременко С.А. пояснил (протокол допроса от 16.05.2018 N 769), что ни о договоре аренды сваебойного оборудования, ни об обстоятельствах его заключения ему ничего не известно, его работа по обслуживанию данного оборудования не прерывалась, о существовании арендных отношений он не знает.

Факт нахождения сваебойного оборудования в период приобретения его обществом и проведения ремонта на производственной базе общества (поселок Волна Темрюкского района Краснодарского края) подтвержден протоколом допроса свидетеля Начаркиной Н.Д. от 15.05.2018 N 763, которая с 11.12.2016 осуществляла трудовую деятельность в должности директора общества.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции сделал обоснованный вывод о том, что фактически общество арендовало у ООО "ПСФ "Инициатива"" свое же имущество - сваебойное оборудование.

Суд апелляционной инстанции отметил, что общество не представило доказательства реальности сделок как по купле-продаже, так и по сдаче сваебойного оборудования в аренду в целях использования его при строительстве транспортного перехода через Керченский пролив. Более того, остаточная стоимость данного оборудования на момент оценки - 20.12.2015 составляла 0 рублей.

Суд апелляционной инстанции мотивированно исходил из того, что действуя по своей воле и в своем интересе, общество, будучи субъектом предпринимательской деятельности, не обосновало разумную экономическую цель продажи своего же оборудования по стоимости в 6,7 раза ниже стоимости месячной арендной платы, при этом расходы по аренде этого же оборудования за 2016 год составили 77 166 518 рублей, то есть условия данной сделки для общества явно убыточные; изначально при заключении договора купли-продажи, а затем договора аренды своего же оборудования деловая цель, характеризующая предпринимательскую деятельность, отсутствовала; понесенные расходы по аренде своего же сваебойного оборудования по завышенной цене не отвечают цели предпринимательской деятельности.

Суд апелляционной инстанции признал надлежащим доказательством по делу экспертное заключение ООО "Экспертное бюро "Параллель"" от 24.10.2017 N ЭБП-7-648/2017, отметив, что согласно данному заключению при оценке цены аренды аналогичного оборудования сравнительным подходом использованы свободные предложения фирм, осуществляющих деятельность по сдаче в аренду сваебойной техники на портале www.beststroy.biz.

В письме ООО "Экспертное бюро "Параллель"" от 18.02.2019 N 2019/02 по каждому доводу представленной обществом рецензии оценщика Устименко Е.А. от 12.03.2018 N 1900 даны письменные пояснения, опровергающие выводы данного оценщика.

Суд апелляционной инстанции признал рецензию оценщика Устименко Е.А. от 12.03.2018 N 1900 ненадлежащим и недопустимым доказательством по делу, отметив, что эта рецензия не является рецензией саморегулируемой организации, рецензирование проведено самостоятельно вне рамок судебного разбирательства, при проведении анализа рецензент не предупрежден об уголовной ответственности по статье 307 Уголовного кодекса Российской Федерации за дачу заведомо ложного заключения.

Суд апелляционной инстанции указал, что заключение эксперта ООО "Экспертное бюро "Параллель"" от 18.02.2019 N 2019/02 получено в ходе проведения выездной налоговой проверки в соответствии с налоговым законодательством, нарушений требований статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации при проведении экспертизы не установлено, основания полагать, что заключение по результатам экспертизы содержит неправильные выводы, отсутствуют.

Суд апелляционной инстанции отметил, что расходы общества по аренде сваебойного оборудования являются необоснованными в полном объеме, вместе с тем, инспекция не исключила расходы на аренду данного оборудования в полном объеме, а у суда отсутствует процессуальная возможность выхода за рамки вмененного обществу нарушения.

Применительно к установленным по делу обстоятельствам и представленным в материалы дела доказательствам суд апелляционной инстанции сделал обоснованный вывод о том, что инспекция доказала необоснованное завышение обществом расходов на оплату арендных платежей и создание обществом формального документооборота в отсутствие реальной деловой цели для получения необоснованной налоговой выгоды в виде увеличения расходов при определении величины налоговых обязательств по налогу на прибыль в результате аренды сваебойного оборудования по договору, заключенному с аффилированной организацией ООО "ПСФ "Инициатива"", и, как следствие, соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации решения от 20.06.2018 N 6 в части начисления налога на прибыль, пени и штрафа по эпизоду, связанному с арендой сваебойного оборудования.

Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку доказательств, которые суд апелляционной инстанции оценил с соблюдением норм главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и в силу статей 286, 287 Кодекса подлежат отклонению.

Нормы права при рассмотрении дела применены правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену постановления апелляционной инстанции (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Основания для удовлетворения кассационной жалобы общества отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2020 по делу N А32-38841/2018 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.