Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 27 декабря 2022 г. N 03-07-07/128287 Об особенностях применения индивидуальным предпринимателем НДС и НДФЛ

Вопрос: На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 21 и пункта 1 статьи 34.2 НК РФ просим дать письменные разъяснения по вопросу применения законодательства о налогах и сборах в перечисленных ниже случаях.

Обращение вызвано следующим обстоятельством. Производители и продавцы ювелирных изделий не смогут применять УСН и патент с 1 января 2023 года. Такие изменения внес Федеральный закон от 09.03.2022 N 47-ФЗ. Как следствие, юридические лица и ИП должны будут перейти на ОСНО с уплатой НДС и налога на прибыль 20% (юридические лица) или НДФЛ 13-15% в зависимости от размера полученного дохода (ИП).

Между тем, в настоящее время отсутствуют какие-либо методические рекомендации или письменные разъяснения как по вопросу методологии учета в целом, так и по особенностям переходного периода. И если с юридическими лицами имеется правоприменительная практика работы на ОСНО, то аналогичный опыт работы ИП с исчислением НДС и НДФЛ в настоящее время имеет единичный характер. Вопросы переходного периода являются общими и для ИП, и для юридических лиц, применяющих в настоящее время УСНО.

В связи с вышеизложенным просим разъяснить следующее.

1. Порядок исчисления и уплаты НДС достаточно ясно регулируется НК РФ. В том числе нам ясно, что начисляется данный налог и принимается к вычету методом начисления.

НК РФ предусмотрено, что получить освобождение от НДС могут как организации, так и индивидуальные предприниматели. Главное, чтобы выполнялось следующее условие: сумма выручки от реализации товаров, работ и услуг (без НДС) за 3 предшествующих последовательных календарных месяца не должна превышать 2 млн руб. (п. 1 ст. 145 НК РФ).

Сохраняется ли для ювелирной отрасли данная льгота или есть какие-то иные особенности?

2. Методология учета доходов и расходов.

При применении УСН, в частности по системе "Доходы-расходы", юридические лица и ИП руководствовались п. 1 ст. 346.17 НК РФ, согласно которому учет доходов и расходов ведется в книге Учета доходов и расходов кассовым методом, то есть датой получения доходов (списания затрат) является дата поступления (расхода) средств на расчетный счет или в кассу налогоплательщика.

Исчисление же НДФЛ регулируется уже другими статьями НК РФ. В том числе, в соответствии с п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется при получении доходов в денежной форме как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц, а при получении доходов в натуральной форме - как день передачи доходов в натуральной форме. Такой метод подходит для исчисления НДФЛ с заработной платы, которую перечисляет работодатель, но не при работе с контрагентами по ведению бизнеса.

Остается ли за нами право учитывать доходы и расходы, как и ранее в момент фактического получения и расходования денежных средств или, согласно приведенной статье, основным является факт перечисления средств контрагентами без учета фактического их получения или расходования?

Применима ли на сегодня позиция ВАС, который признал недействующим п. 13 Порядка учета доходов и расходов ИП, утв. Приказом Минфина N 86н, МНС N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 (Решение ВАС от 08.10.2010 N ВАС-9939/10). Руководствуясь этим подходом, некоторые суды приходят к выводу, что ИП вправе выбирать и, наравне с организациями, может учитывать доходы и расходы как кассовым методом, так и методом начисления (см., например, Постановление АС ВВО от 05.05.2016 N Ф01-1352/2016, Постановление АС СКО от 04.02.2019 N Ф08-11592/2018).

Этот вопрос является очень важным для нас, поскольку это позволило бы сблизить учет налоговой базы по исчислению НДС (метод начисления) и НДФЛ при возможности также применить указанный метод.

Таким образом просим разъяснить:

- Каким методом учитываются доходы у ИП, применяющего ОСНО, кассовым методом или методом начисления?

- При применении кассового метода в какой момент считаем полученный доход и произведенный расход?

- Применима ли Книга учета доходов и расходов, применяемая для УСНО, для практического ведения учета доходов и расходов для исчисления НДФЛ?

3. Условия принятия к вычету расходов по приобретению товаров, работ и услуг.

При ведении учета на УСНО "Доходы-расходы" в соответствии со ст. 346.17 расходы по приобретению материалов списываются по мере их приемки и оплаты, но товары еще и по мере их реализации.

Но в соответствие с гл. 23 НК РФ при расчете налоговой базы по НДФЛ расходы ИП на приобретение товаров могут быть признаны посредством реализации права на получение профессиональных налоговых вычетов (п. 1 ст. 221, пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

При этом согласно п. 1 ст. 221 НК РФ ИП могут уменьшить доходы, полученные от предпринимательской деятельности, на сумму фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Таким образом отсутствует отдельное условие по учету именно товара.

Расходы за товар должны быть оплачены. Но должны ли они быть и реализованы или в расходы можно включить весь полученный и оплаченный товар в отчетном периоде, то есть с учетом приобретения товара на склад для дальнейшей реализации?

4. Учет товара в переходный период.

Может ли ИП учесть стоимость реализованных и оплаченных товаров при расчете налоговой базы по НДФЛ в период применения ОСНО, если право собственности на товар перешло к продавцу в период применения УСНО с объектом налогообложения "Доходы" 6% или "Доходы-расходы" 15%, а также на Патенте, но товары не были реализованы при применении УСНО?

Этот вопрос является очень важным для ювелирного бизнеса, поскольку имеется сезонность в реализации ювелирных изделий. Пик реализации приходится на 1 квартал 2023 года (Новогодние праздники и 8 марта), когда предусмотрено применение ОСНО. Но закупка изделий должна быть произведена уже в конце 2022 года, когда по факту применяется УСНО. Таким образом, при неясностях, имеющихся в настоящее время по ведению учета товаров в переходном периоде, мы не сможем правильно спланировать налоговую нагрузку.

5. Порядок перехода с УСНО на ОСНО.

НК РФ предусматривает указанный переход в добровольном порядке или в случае нарушения критериев, которые НК РФ установил для применения УСНО. Но процедура перехода в связи с изменением в законодательстве в настоящее время НК РФ не предусмотрена.

Будет ли переход приведен автоматически или с соблюдением положений п. 6 ст. 346.13. (заявительный характер)?

Ответ: В связи с обращением по вопросам применения индивидуальным предпринимателем налога на добавленную стоимость и налога на доходы физических лиц в ситуации и при условиях, изложенных в обращении, Департамент налоговой политики сообщает, что в соответствии с Регламентом Министерства финансов Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 14 сентября 2018 г. N 194н, обращения по оценке конкретных хозяйственных ситуаций в Минфине России не рассматриваются и консультационные услуги не оказываются.

Одновременно сообщаем, что Федеральным законом от 9 марта 2022 г. N 47-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" в пункт 3 статьи 346.12 главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) внесены изменения, согласно которым с 1 января 2023 года организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие производство ювелирных и других изделий из драгоценных металлов, оптовую (розничную) торговлю ювелирными и другими изделиями из драгоценных металлов, не вправе применять упрощенную систему налогообложения.

В связи с этим с 1 января 2023 года организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие вышепоименованные виды деятельности, будут признаваться плательщиками общей системы налогообложения, в том числе плательщиками налога на добавленную стоимость (далее - НДС).

В соответствии с абзацем первым пункта 1 статьи 145 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Кодекса организации и индивидуальные предприниматели, за исключением организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета НДС не превысила в совокупности два миллиона рублей.

В связи с этим, индивидуальные предприниматели, применяющие до 1 января 2023 года упрощенную систему налогообложения в отношении деятельности по производству ювелирных и других изделий из драгоценных металлов, оптовой (розничной) торговли ювелирными и другими изделиями из драгоценных металлов, вправе применять с 1 января 2023 года освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, предусмотренное абзацем первым пункта 1 статьи 145 Кодекса, в случае, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих индивидуальных предпринимателей без учета НДС не превысила в совокупности два миллиона рублей.

Что касается налога на доходы физических лиц, то согласно подпункту 1 пункта 1 и пункта 2 статьи 227 главы 23 "Налог на доходы физических лиц" Кодекса физические лица, зарегистрированные в установленном законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, самостоятельно исчисляют налог на доходы физических лиц исходя из сумм доходов, полученных от осуществления такой деятельности, в порядке, установленном статьей 225 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 221 Кодекса предусмотрено, что при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, но не более суммы таких доходов от осуществления предпринимательской деятельности.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54 Кодекса индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России.

Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден Приказом Минфина России и МНС России от 13 августа 2002 г. N 86н/БГ-3-04/430.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.