Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 10 октября 2011 г. N Ф08-6073/11 по делу N А32-8834/2010 (ключевые темы: налог на прибыль - прямые расходы - учетная политика - выездная налоговая проверка - готовая продукция)

Справка

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11 февраля 2011 г. по делу N А32-8834/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 4 октября 2011 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 10 октября 2011 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Драбо Т.Н., судей Прокофьевой Т.В. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Нестле Кубань" (ИНН 2353018969, ОГРН 1022304845078) - Лазаревой Е.Г. (доверенность от 18.03.2011), Медведевой Ю.В. (доверенность от 24.01.2011), Овчаровой Е.В. (доверенность от 18.03.2011), от заинтересованного лица - Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (ИНН 2308022804, ОГРН 1042305724108) - Щербины В.А. (доверенность от 02.03.2011), рассмотрев кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 18.05.2011 (судья Лесных А.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.08.2011 (судьи Шимбарева Н.В., Винокур И.Г., Николаев Д.В.) по делу N А32-8834/2010, установил следующее.

ООО "Нестле Кубань" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее - управление) от 11.12.2009 N 12-1-37/34дсп в части начисления 12 158 853 рублей налога на прибыль и 63 831 рубля 46 копеек пени; 4 256 051 рубля НДС и 190 596 рублей 50 копеек пени.

Решением суда от 30.07.2010 требования удовлетворены на том основании, что общество документально подтвердило представительские расходы в целях налогообложения налогом на прибыль, правомерно включило в состав расходов затраты на транспортировку и хранение кофе-сырья; аффилированность общества и ООО "Нестле Фуд" не повлияла на результаты сделок; наличие у общества убытка за 2005 год, значительно превышающего сумму начислений по результатам повторной выездной налоговой проверки исключает возможность начисления ему налога на прибыль и пени; спорные хозяйственные операции реальны, документально обоснованны, связаны с предпринимательской деятельностью.

Постановлением апелляционной инстанции от 28.10.2010 решение изменено, из мотивировочной части решения суда исключены выводы, изложенные с абзаца 3 листа 21 до абзаца 11 листа 24 включительно, в остальной части решение суда оставлено без изменения. Суд указал на ошибочность вывода суда первой инстанции о нарушении права общества по причине неуведомления общества о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы на оспариваемое решение налоговой службы.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11.02.2011 решение суда от 30.07.2010 и постановление апелляционной инстанции от 28.10.2010 отменено в части признания недействительным решения управления от 11.12.2009 N 12-1-37/34дсп в части начисления налога на прибыль отменено и в отмененной части направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции. В остальной части судебные акты оставлены без изменения. При новом рассмотрении дела суду предложено выяснить, к каким: прямым или косвенным относятся спорные расходы; исследовать и оценить доказательства обоснованности определения налоговой базы по налогу на прибыль за 2005 год исходя из учетной политики, принятой обществом и его правопредшественником.

При новом рассмотрении дела решением суда от 18.05.2011, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 11.08.2011, решение управления от 11.12.2009 N 12-1-37/34дсп признано недействительным в части начисления 12 158 853 рублей налога на прибыль и 63 831 рубля 46 копеек пени. Судебные акты мотивированы тем, что общество правомерно уменьшило налогооблагаемые доходы при исчислении налога на прибыль на сумму документально подтвержденных и экономически обоснованных расходов по хранению, материально-техническому обеспечению хранения, транспортировке кофе-сырья и иным сопутствующим услугам, оказанным обществу ООО "Нестле Фуд" и третьими лицами.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилась налоговая инспекция с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда и постановление апелляционной инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе обществу в удовлетворении требований. Податель жалобы указывает, что суды не выполнили указания суда кассационной инстанции, не исследовали приказ об учетной политике правопредшественника общества за 2005 год; представленный в материалы дела приказ от 05.01.2004 N 1-а не содержит сведения об отнесении затрат к прямым или косвенным расходам. В нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации управление заблаговременно не ознакомлено с приложениями N 12 и 13 к приказу от 05.01.2004 N 1-а. Данные приложения содержат конкретный перечень понесенных расходов в текущем году, в то время как должны носить обобщенный характер. Суды не дали оценку правомерности отнесения понесенных обществом затрат к косвенным расходам. Вывод об отсутствии остатков незавершенного производства (далее - НЗП) и готовой продукции на конец 2005 года не подтвержден материалами дела. Общество документально не подтвердило оказание услуг по транспортировке кофе-сырья ООО "Нестле-Фуд", а представленные документы содержат пороки в оформлении.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители управления и общества поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность решения суда и постановления апелляционной инстанции, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей управления и общества, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, управление провело повторную выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2006, по результатам которой составила акт от 30.09.2009 N 12-1-37/30дсп и приняло решение от 11.12.2009 N 12-1-37/34дсп о начислении обществу 12 158 853 рублей налога на прибыль и 63 831 рубля 46 копеек пени; 4 256 051 рубля НДС и 190 596 рублей 50 копеек пени за 2005 год.

Решением Федеральной налоговой службы от 24.02.2010 N 9-2-08/0086@ апелляционная жалоба общества на решение управления от 11.12.2009 N 12-1-37/34дсп оставлена без изменения, решение управления утверждено.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обжаловало в части решение управления в арбитражный суд.

При новом рассмотрении дела суды установили все фактические обстоятельства по делу, полно, всесторонне их исследовали, в совокупности оценили представленные в дело доказательства и доводы участвующих в деле лиц, правильно применили нормы права и приняли законные и обоснованные судебные акты, которые отвечают требованиям статей 15, 170 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и не подлежат отмене или изменению.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

В целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации прибылью признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком (часть 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации). Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Статья 253 Налогового кодекса Российской Федерации содержит открытый перечень расходов, связанных с производством и реализацией, которые подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

К работам (услугам) производственного характера также относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и (или) структурных подразделений самого налогоплательщика по перевозкам грузов внутри организации, в частности перемещение сырья (материалов), инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цеха (отделения) и доставка готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов) (абзац 3 пункта 6 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на производство и реализацию определяются с учетом статьи 318 Кодекса, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления.

Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

Из анализа статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что к прямым расходам императивно отнесены материальные затраты, указанные в подпунктах 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса, при этом в отношении транспортных расходов (абзац 3 пункта 6 статьи 254 Кодекса) Кодекс не содержит однозначного указания на отнесение расходов к прямым или косвенным.

В соответствии с абзацем 10 пункта 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации в своей учетной политике налогоплательщик вправе определить наряду с предусмотренными пунктом 1 статьи 318 Кодекса и иные прямые расходы, связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), которые с учетом конкретного вида деятельности налогоплательщика также могут рассматриваться в качестве его прямых расходов при исчислении налога на прибыль организаций.

Суды установили, что действовавшая в 2005 году учетная политика ОАО (ООО) "Хладопродукт" утверждена приказом от 05.01.2004 N 1-а, учетная политика общества утверждена приказом от 04.01.2003, доходы и расходы определялись по методу начисления; общество не воспользовалось правом, предоставленным статьей 318 Налогового кодекса Российской Федерации, и не расширило перечень прямых расходов по сравнению с перечнем, установленным Кодексом.

Суды оценили учетную политику общества как не предусматривающую возможность включения в прямые расходы каких-либо иных расходов, кроме указанных в статье 318 Налогового кодекса Российской Федерации, и сделали обоснованный вывод о том, что ОАО (ООО) "Хладопродукт" правомерно отнесло косвенные расходы 2005 года на уменьшение доходов от производства и реализации 2005 года.

На основании совокупной оценки представленных в материалы дела регистра остатков незавершенного производства за 2005 год с расшифровкой прямых расходов за 2005 год, аналитического регистра налогового учета "Прямые расходы" (с оценкой остатков готовой продукции) за 2005 год, бухгалтерского баланса ОАО (ООО) "Хладопродукт" за 2005 год с отметкой налогового органа о получении (с оборотно-сальдовой ведомостью по счету 41 "Остатки по столовой за 2005 год в разрезе продуктов") суды сделали обоснованный вывод о том, что на конец налогового периода 2005 года ОАО (ООО) "Хладопродукт" не имело остатки незавершенного производства и остатки готовой продукции (кофе, мороженое). При этом суды правильно не приняли ссылку управления на строку 210 бухгалтерского баланса, поскольку остаток в размере 243 507, 42 рубля является остатком продуктов в столовой общества и не относится к готовой продукции. Управление документально не подтвердило наличие у общества готовой продукции на конец отчетного периода 2005 года.

С учетом статей 285 - 287 Налогового кодекса Российской Федерации суды обоснованно отклонили довод управления о том, что ОАО (ООО) "Хладопродукт" имело налоговую базу по налогу на прибыль за 2005 год в размере 141 055 232 рублей, что значительно превышает убыток общества (111 701 087 рублей), установив, что с налоговой базы 141 055 232 рублей ОАО (ООО) "Хладопродукт" в 2005 году уплатило налог на прибыль в полном объеме, что документально управление не опровергло.

К установленным по делу обстоятельствам суды правильно применили статью 50 Налогового кодекса Российской Федерации, сделав вывод об универсальном правопреемстве, поскольку при реорганизации в форме присоединения к обществу ОАО (ООО) "Хладопродукт" прекратило свою деятельность, следовательно, к обществу перешли права и обязанности присоединенного лица.

Суды правильно указали, что поскольку спорные суммы налога на прибыль и пени начислены организации-правопреемнику в части деятельности организации-правопредшественника, прекратившего деятельность на момент повторной выездной налоговой проверки, то общество в соответствии с принципом универсального правопреемства (пункт 2 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации) правомерно включило в свою налогооблагаемую базу доходы ОАО (ООО) "Хладопродукт" и исчислило налог на прибыль как разницу между убытками правопреемника и прибылью правопредшественника, полученных реорганизуемыми организациями до момента завершения реорганизации.

Суды правильно исходили из того, что по смыслу статьи 89, пункта 1 статьи 30 и подпункта 1 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации при проведении налоговой проверки налоговый орган должен установить правильность исчисления, полноту и своевременность внесения в соответствующий бюджет налогов.

Поскольку при проведении повторной выездной налоговой проверки управление не определило реальные налоговые обязательства общества по налогу на прибыль за 2005 год, суды правомерно признали незаконным начисление обществу 12 158 853 рублей налога на прибыль и 63 831 рубля 46 копеек пени.

Суды обоснованно отклонили довод управления об экономической необоснованности и документальной неподтвержденности 51 007 530 рублей расходов общества (в части деятельности ОАО (ООО) "Хладопродукт" до присоединения) по хранению, материально-техническому обеспечению хранения, транспортировке кофе-сырья и иным сопутствующим услугам, оказанным обществу ООО "Нестле Фуд" и третьими лицами.

Выводы судов об экономической обоснованности и документальной подтвержденности расходов основаны на правильном применении норм главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации при совокупной оценке представленных в материалы дела первичных учетных документов общества, актов сдачи-приемки услуг между обществом и ООО "Нестле Фуд" и исправлений к ним, счетов-фактур с внесенными изменениями, сводных таблиц к актам приемки-передачи услуг, первичных учетных документов ООО "Нестле Фуд" (счета, акты, проформы, платежные поручения с отметками банка, банковские выписки).

При новом рассмотрении дела суды выполнили указания суда кассационной инстанции, полно, всесторонне исследовали обстоятельства дела, в совокупности оценили представленные в материалы дела доказательства и правомерно признали недействительным решение управления от 11.12.2009 N 12-1-37/34дсп в части начисления 12 158 853 рублей налога на прибыль и 63 831 рубля 46 копеек пени.

В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Доводы кассационной жалобы управления не основаны на нормах права и направлены на переоценку доказательств, исследованных судебными инстанциями по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и в соответствии со статьей 287 Кодекса подлежат отклонению.

Нормы права при рассмотрении дела применены правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену решения суда и постановления апелляционной инстанции (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 18.05.2011 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.08.2011 по делу N А32-8834/2010 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 10 октября 2011 г. N Ф08-6073/11 по делу N А32-8834/2010