Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 18 августа 2022 г. N 03-03-06/1/80630 Об особенностях уплаты налога на прибыль налогоплательщиками - резидентами территории опережающего социально-экономического развития

Департамент налоговой политики рассмотрел письмо и сообщает следующее.

Положениями Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) для организаций, получивших статус налогоплательщика - резидента территории опережающего социально-экономического развития (далее - ТОСЭР), предусмотрены пониженные налоговые ставки по налогу на прибыль организаций в части зачисления в федеральный бюджет, а также в бюджеты субъектов Российской Федерации при соблюдении определенных условий.

По выбору налогоплательщика - резидента ТОСЭР пониженные налоговые ставки налога на прибыль организаций применяются:

- либо ко всей налоговой базе при условии, что доходы от деятельности, осуществляемой при исполнении одного из соглашений об осуществлении деятельности на ТОСЭР (далее - соглашение), составляют не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с главой 25 НК РФ, без учета доходов в виде положительной курсовой разницы, предусмотренных пунктом 11 части второй статьи 250 НК РФ, при ведении налогоплательщиком раздельного учета доходов, полученных от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения, и доходов, полученных при осуществлении иной деятельности, в течение всего периода действия соглашения (пункт 2 статьи 2844 НК РФ);

- либо к отдельной налоговой базе, сформированной от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения при выполнении условий, в частности, при условии ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) от деятельности, осуществляемой при исполнении каждого из соглашений, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении иной деятельности, в течение всего периода действия такого соглашения (пункт 3 статьи 2844 НК РФ).

Согласно положениям пунктов 4 и 5 статьи 2844 НК РФ пониженные налоговые ставки по налогу на прибыль организаций, подлежащему зачислению в федеральный бюджет (бюджеты субъектов Российской Федерации) применяются налогоплательщиком - резидентом ТОСЭР в течение пяти (десяти) налоговых периодов начиная с налогового периода, в котором в соответствии с данными налогового учета была получена первая прибыль от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения.

Абзацем третьим пункта 4 статьи 2844 НК РФ определено, что под первой прибылью от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения, понимается положительная разница между доходами и расходами, исчисленными нарастающим итогом за период с даты включения налогоплательщика в реестр резидентов ТОСЭР до окончания налогового периода, в котором данная разница становится положительной. Разница между указанными доходами и расходами определяется на последний день каждого налогового периода, пока данная разница не станет положительной. Для исчисления этой разницы учитываются доходы и расходы, которые признаются с даты включения налогоплательщика в реестр резидентов ТОСЭР и определяются в соответствии с главой 25 НК РФ в рамках деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения, без учета доходов и расходов в виде курсовых разниц, предусмотренных пунктом 11 части второй статьи 250 и подпунктом 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Следовательно, применение пониженных налоговых ставок по налогу на прибыль организаций начинается с налогового периода, в котором определена прибыль от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения.

Пунктом 21 статьи 283 НК РФ установлено, что в отчетные (налоговые) периоды с 01.01.2017 по 31.12.2024 налоговая база по налогу на прибыль организаций за текущий отчетный (налоговый) период, исчисленная в соответствии со статьей 274 НК РФ (за исключением налоговой базы, к которой применяются налоговые ставки, установленные пунктами 12, 15, 15-1, 17, 18, 110, 114 статьи 284 и пунктами 6 и 7 статьи 2881 НК РФ), не может быть уменьшена на сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, более чем на 50 процентов.

Следовательно, ограничение по переносу убытков, установленное пунктом 21 статьи 283 НК РФ, не распространяется на налоговую базу по налогу на прибыль, к которой применяются пониженные налоговые ставки по налогу на прибыль, установленные пунктом 18 статьи 284 НК РФ.

Учитывая, что до момента получения налогоплательщиком - резидентом ТОСЭР первой прибыли от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения (в соответствии с абзацем третьим пункта 4 статьи 2844 НК РФ), он не применяет пониженные ставки по налогу на прибыль организаций, предусмотренные пунктом 18 статьи 284 НК РФ, право налогоплательщика - резидента ТОСЭР на перенос суммы убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах в размере 100 процентов, предусмотренное пунктом 21 статьи 283 НК РФ, не применяется к налоговой базе, исчисленной в налоговых периодах, предшествующих налоговому периоду по итогам которого получена указанная первая прибыль.