Письмо Федеральной налоговой службы от 4 мая 2022 г. № СД-19-3/99 О возможности включения в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль недополученного дохода в полном объеме

Федеральная налоговая служба, рассмотрев в пределах компетенции обращение Публичного акционерного общества (далее - Банк), сообщает следующее.

Из обращения следует, что Федеральным законом от 26.03.2022 N 71-ФЗ были внесены изменения в Федеральный закон от 03.04.2020 N 106-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)" и отдельные законодательные акты Российской Федерации в части особенностей изменения условий кредитного договора, договора займа" (далее - Федеральный закон N 106-ФЗ).

В частности, Федеральный закон N 106-ФЗ дополнен статьей 7.1, согласно которой отдельная категория заемщиков - юридических лиц, заключивших до 27.02.2022 кредитный договор (договор займа), содержащий условие о начислении процентов за пользование кредитом (займом), размер которых определяется в зависимости от изменения предусмотренной законом или договором переменной величины (числового значения), вправе в течение времени действия такого договора, но не позднее 01.06.2022 обратиться к кредитору с требованием об особом порядке начисления и уплаты процентов за пользование кредитом (займом) на условиях, установленных указанной статьей (далее -переходный период).

В течение переходного периода на размер основного долга, входящего в состав текущей задолженности заемщика, ежемесячно начисляются и уплачиваются проценты, размер которых рассчитывается по установленной частью 8 статьи 7.1 Федерального закона N 106-ФЗ формуле.

Одновременно в течение переходного периода дополнительно к процентам, которые начисляются и уплачиваются в соответствии с частью 8 статьи 7.1 Федерального закона N 106-ФЗ, на размер основного долга, входящего в состав текущей задолженности заемщика, начисляются проценты, размер которых равен разнице между размером процентов за пользование кредитом (займом), определяемым в соответствии с условиями кредитного договора (договора займа) без учета изменений его условий, и размером процентов, начисляемых в соответствии с частью 8 статьи 7.1 (далее - недополученный доход).

В соответствии с частью 14 статьи 7.1 Федерального закона N 106-ФЗ Правительство Российской Федерации устанавливает порядок и критерии, при соответствии заемщика которым с 01.10.2022 по 31.12.2022 осуществляется возмещение кредитору 70 процентов недополученного дохода, связанного с предоставлением заемщику переходного периода.

В случае возмещения кредитору недополученного дохода в соответствии с установленным Правительством Российской Федерации порядком обязательства заемщика по его выплате считаются исполненными.

В обращении Банк просит оказать содействие в получении разъяснений Министерства Финансов Российской Федерации по вопросу о том, подлежат ли оставшиеся 30 процентов недополученного дохода включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль). В случае если у кредитора имеется обязанность по уплате налога на прибыль, Банк просит рассмотреть возможность и инициировать внесение изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации.

1. В соответствии с положениями статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в целях применения главы 25 Кодекса учитываются (признаются) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 290 Кодекса предусмотрено, что к доходам банков в целях главы 25 Кодекса относятся, в частности, доходы от осуществления банковской деятельности в виде процентов от размещения банком от своего имени и за свой счет денежных средств, предоставления кредитов и займов.

По мнению ФНС России, в рассматриваемом случае недополученный Банком процентный доход учитывается у кредитора при исчислении налога на прибыль в полном объеме, в том числе 30 процентов, которые фактически не возмещаются.

2. В соответствии с пунктом 2 статьи 266 Кодекса безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

ФНС России отмечает, что после принятия Правительством Российской Федерации постановлений от 02.04.2020 N 422 и от 16.05.2020 N 696, которыми были утверждены правила предоставления субсидий на возмещение недополученных доходов по кредитам, выданным на неотложные нужды для поддержки и сохранения занятости, а также по кредитам на возобновление деятельности, был принят Федеральный закон от 13.07.2020 N 204-ФЗ, которым внесены изменения в пункт 2 статьи 266 Кодекса.

Так, было установлено, что безнадежными долгами признаются, в том числе суммы прекращенных перед налогоплательщиком - кредитной организацией денежных обязательств по уплате задолженности по кредитному договору при выполнении следующих условий:

- кредит предоставлен юридическим лицам или индивидуальным предпринимателям в период с 01.01.2020 по 31.12.2020 на возобновление деятельности или на неотложные нужды для поддержки и сохранения занятости;

- в отношении кредитного договора кредитной организации в 2020 и (или) в 2021 году предоставляется (предоставлялась) субсидия по процентной ставке в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

После принятия Постановления Правительства Российской Федерации от 27.02.2021 N 279, которыми были утверждены правила предоставления субсидий на возмещение недополученных доходов по кредитам на восстановление предпринимательской деятельности, был принят Федеральный закон от 02.07.2021 N 305-ФЗ, которым также внесены изменения в пункт 2 статьи 266 Кодекса.

В частности, было установлено, что безнадежными долгами признаются, в том числе суммы прекращенных перед налогоплательщиком - кредитной организацией денежных обязательств по уплате задолженности по кредитному договору при выполнении следующих условий:

- кредит предоставлен юридическим лицам или индивидуальным предпринимателям в период с 01.01.2021 по 31.12.2021 на восстановление предпринимательской деятельности;

- в отношении кредитного договора кредитной организации в 2021 и (или) в 2022 году предоставляется (предоставлялась) субсидия по процентной ставке в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Таким образом, указанные положения пункта 2 статьи 266 Кодекса не могут быть применены в рассматриваемом случае.

Учитывая вышеизложенное, по мнению ФНС России, после установления Правительством Российской Федерации порядка и критериев, при соответствии заемщика которым будет осуществляться возмещение 70 процентов недополученного дохода, потребуется внесение изменений в пункт 2 статьи 266 Кодекса в целях признания 30 процентов недополученного Банком дохода в качестве безнадежной задолженности.

Направляйте обращения с помощью сервисов "Обратиться в ФНС России" и "Личный кабинет". Это ускорит получение ответа.