Департамент регулирования бухгалтерского учета (далее - Департамент) рассмотрел обращение Ассоциации "Россия" от 24.02.2022 № 02-05/182, содержащее актуальные вопросы, предложения и темы для обсуждения, поступившие от кредитных организаций - членов Ассоциации "Россия", и направляет информацию по вопросам и предложениям, относящимся к компетенции Департамента.

По вопросам в части отражения на счетах бухгалтерского учета, учета операций и сделок.

Вопрос 1. В соответствии с п. 1.8 Положения N 605-П1, амортизированная стоимость финансового актива определяется методом эффективной процентной ставки (далее - метод ЭПС) или линейным методом.

Впоследствии финансовые активы, учитываемые кредитной организацией как по методу ЭПС, так и линейным методом, могут быть подвергнуты модификации, то есть может произойти изменение денежных потоков, предусмотренных условиями финансового актива.

В соответствии с требованиями абзаца второго п. 2.15 Положения N 605-П, в случае если изменение предусмотренных условиями финансового актива денежных потоков не приводит к прекращению признания данного финансового актива, кредитная организация пересчитывает балансовую стоимость финансового актива и признает прибыль или убыток в Отчете о финансовых результатах.

При этом для финансового актива, амортизированная стоимость которого определяется линейным методом, в дату изменения предусмотренных условиями данного финансового актива денежных потоков балансовая стоимость будет такой же, как и после расчета новых ожидаемых потоков денежных средств.

В связи с этим просим подтвердить позицию банка, что требования абзаца второго п. 2.15 Положения N 605-П распространяются только на финансовые активы, амортизированная стоимость которых определяется методом ЭПС, и к финансовым активам, амортизированная стоимость которых определяется линейным методом, не применяются.

Ответ на вопрос 1.

Требование, установленное вторым абзацем пункта 2.15 Положения N 605-П, о пересчете балансовой стоимости финансового актива в ситуации, когда изменение предусмотренных условиями финансового актива денежных потоков не приводит к прекращению признания данного финансового актива в соответствии с МСФО (IFRS) 9 "Финансовые инструменты", распространяется на финансовые активы, учитываемые по амортизированной стоимости с использованием эффективной процентной ставки, и не распространяется на финансовые активы, учитываемые по амортизированной стоимости с использованием линейного метода, так как при использовании линейного метода балансовые счета по учету корректировок, увеличивающих (уменьшающих) стоимость предоставленных (размещенных) денежных средств, не применяются.

Вопрос 2. Верна ли позиция кредитной организации по отражению сформированного резерва на возможные потери в части, отнесенной на доходы, но фактически не полученной, и отраженной на счете N 47816, на счете N 47425 - по активам, учитываемым по амортизированной стоимости, по справедливой стоимости через прибыль или убыток, и на счете N 10631 - по активам, учитываемым по справедливой стоимости через прочий совокупный доход?

Ответ на вопрос 2.

Отражение резерва на возможные потери, сформированного под дебиторскую задолженность, учитываемую на балансовом счете N 47816 "Расчеты по прочим доходам по операциям по приобретению прав требования", на балансовом счете N 47425 "Резервы на возможные потери" - по активам, оцениваемым по амортизированной стоимости, по справедливой стоимости через прибыль или убыток, и на балансовом счете N 10631 "Резервы на возможные потери" - по активам, оцениваемым по справедливой стоимости через прочий совокупный доход, Положению N 605-П не противоречит.

Вопрос 3. Согласно Положению N 606-П2, учет долевых ценных бумаг по справедливой стоимости через прибыль или убыток не предполагает формирование резерва на возможные потери и оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки. Производится только переоценка ценных бумаг.

Каким образом надлежит произвести списание стоимости долевых ценных бумаг, учитываемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток, и признанных обесцененными, при отсутствии созданного резерва?

Ответ на вопрос 3.

В силу пункта 1.1 Положения N 606-П выбытие ценной бумаги осуществляется при переходе прав собственности на ценную бумагу.

В бухгалтерском учете указанная операция отражается на основании первичных учетных документов, подтверждающих переход прав собственности на ценную бумагу, либо при выполнении определяющих переход прав собственности на ценную бумагу условий договора, предметом которого является выбытие (реализация) ценной бумаги.

Накопление отрицательной переоценки по долевым ценным бумагам, оцениваемым по справедливой стоимости через прибыль или убыток, не является основанием для прекращения их признания в бухгалтерском учете.

Таким образом, в ситуации, изложенной в вопросе, поскольку перехода прав собственности на долевые ценные бумаги не происходит, то выбытие таких ценных бумаг в бухгалтерском учете не отражается.

Вопрос 4. Просим разъяснить позицию Банка России относительно аналитического учета вложений в приобретенные права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме, в том числе по факторинговым операциям. По Положению N 579-П3 аналитический учет вложений в приобретенные права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме осуществляется по каждому договору.

Требуется ли ведение аналитического учета предоставленного финансирования в разрезе траншей (внебалансового и балансового учета) в рамках одного договора при условии, что:

- лимит финансирования может иметь механизм как лимита выдачи, так и лимита задолженности;

- дебиторов по договору приобретенных прав требования может быть несколько;

- дебиторы могут оцениваться по кредитным рискам в разные категории качества с разными коэффициентами резервирования;

- к дебиторам могу быть применены различные методы оценки финансового актива (по амортизированной стоимости, по справедливой стоимости через прибыль или убыток, по справедливой стоимости через прочий совокупный доход);

- договор быть заключен как между кредитной организацией и дебитором (агентский факторинг), так и между кредитной организацией и клиентом (иные формы факторинга)?

Ответ на вопрос 4.

Согласно пункту 4.79 части II Положения N 579-П аналитический учет вложений в приобретенные права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме осуществляется по каждому договору.

Вместе с тем, кредитная организация согласно утвержденной учетной политике имеет право вести аналитический учет операций более детально, чем это изложено в Положении N 579-П, и с этой целью вводить любое дополнительное количество лицевых счетов в соответствии с экономической необходимостью.

Вопрос 5. Просим разъяснить необходимость и порядок отражения на внебалансовом учете сумм поручительств по договору синдицированного кредитования, заключенного кредитной организацией в качестве участника кредитования (финансирования).

Если сумма договора поручительства определена как общая сумма синдицированного кредита всех сторон финансирования, без определения доли поручительства для каждой из сторон финансирования, следует отражать поручительство на счете N 91414 "Полученные независимые гарантии и поручительства" в сумме договора поручительства или в сумме кредита одной стороны финансирования - доли кредитной организации?

Ответ на вопрос 5.

В соответствии с пунктом 9.24 части II Положения N 579-П учет независимых гарантий и поручительств, полученных кредитной организацией в обеспечение размещенных средств, осуществляется на внебалансовом счете N 91414 "Полученные независимые гарантии и поручительства", порядок аналитического учета на котором определяется кредитной организацией. При этом аналитический учет должен обеспечивать получение информации по каждому договору независимой гарантии (поручительства).

При определении кредитной организацией порядка бухгалтерского учета договоров поручительства следует принимать во внимание условия данных договоров, определяющие правовую и экономическую сущность операций.

Таким образом, если согласно условиям договора поручительства, поручитель отвечает перед кредитной организацией - участником кредитования в том же объеме, что и заемщик по договору синдицированного кредита, то в бухгалтерском учете указанной кредитной организации полученное поручительство необходимо отражать на внебалансовом счете N 91414 "Полученные независимые гарантии и поручительства" в сумме обязательств заемщика, за которую поручитель поручился.

Вопрос 64. Законом N 423-ФЗ5 внесены изменения в формулировку п. 11 ст. 7 Закона N 115-ФЗ6, позволяющие отказывать клиентам, в том числе в совершении операций в зачислении денежных средств на счет клиента (исключено условие об отказе в операции на основании распоряжения клиента). Для принятия решения об отказе в совершении операции банку требуется время на проведение анализа операции и деятельности клиента, в том числе запроса информации и документов у клиента при необходимости.

При этом в соответствии со ст. 849 Главы 45 ГК РФ: "Банк обязан зачислять поступившие для клиента денежные средства не позднее дня, следующего за днем поступления в банк соответствующего платежного документа, если более короткий срок не предусмотрен законом, установленными в соответствии с ним банковскими правилами или договором банковского счета".

Просим дать разъяснения в части возможного способа учета поступивших на корреспондентские счета банка средств до момента принятия решения об отказе в совершении операции по зачислению средств на счета клиентов.

Возможно ли для этих целей использовать БС N 47416 "Суммы, поступившие на корреспондентские счета, до выяснения"?

Ответ на вопрос 6.

При невозможности зачисления денежных средств на банковские счета клиентов - получателей средств в день их поступления кредитные организации вправе использовать балансовый счет N 47416 "Суммы, поступившие на корреспондентский счет, до выяснения" в случаях, определенных пунктом 4.70 части II к Положению Банка России N 579-П.

Применение балансового счета N 47416 для отражения в бухгалтерском учете кредитной организации денежных средств клиентов, поступивших на корреспондентские счета кредитной организации до момента принятия решения об отказе в совершении операции по зачислению денежных средств на счета клиентов, Положением Банка России N 579-П не предусмотрено.

По мнению Департамента, такие денежные средства кредитная организация вправе отражать на балансовом счете N 47422 "Обязательства по прочим операциям", поскольку согласно пункту 4.73 части II Положения Банка России N 579-П учет операций, не предусмотренных счетами N 47401 - N 47420, осуществляется на балансовом счете N 47422.

Вопрос 7. Просим высказать мнение о корректности в целях бухгалтерского учета включения в первоначальную стоимость основных средств и НВНОД7 налога на добавленную стоимость, уплаченного при их приобретении, Банком, применяющим предусмотренный пунктом 5 статьи 170 НК РФ порядок исчисления налога на добавленную стоимость.

Если НДС включен Банком в первоначальную стоимость, как будет рассчитан НДС к уплате при реализации недвижимости?

Ответ на вопрос 7.

Кредитная организация, применяющая пункт 5 статьи 170 НК РФ, включает в первоначальную стоимость объектов имущества НДС вне зависимости от целей их использования и способа получения, так как при указанном налоговом режиме, по мнению Департамента, НДС является невозмещаемым налогом.

Аналогичный способ бухгалтерского учета должен также применяться в отношении объектов имущества, при продаже которого кредитная организация применяет подпункт 5 пункта 2 статьи 170 НК РФ.

Вопросы определения налоговой базы по НДС при реализации объектов имущества не относятся к вопросам бухгалтерского учета и не регулируются нормативными актами Банка России. Полномочиями по разъяснению вопросов, отнесенных к сфере законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, наделена Федеральная налоговая служба (пункт 6.3 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 N 506).

Вопрос 8. Просим разъяснить порядок отражения корректировок резервов на разницу между резервами на возможные потери и оценочными резервами под ожидаемые кредитные убытки (ОКУ) при составлении отчетности по форме 0409807 "Отчет о финансовых результатах (публикуемая форма)".

В соответствии с Положением N 605-П, корректировка стоимости финансового актива до амортизированной отражается по символам счета процентных доходов (131 - 138) и расходов (351 - 358).

Согласно Разработочной таблице для составления отчетности по форме 0409807, доходы от корректировки амортизированной стоимости, отраженные по символам 131 - 138, и аналогичные расходы, отраженные по символам 351 - 358, включаются в расчет одной строки 1 "Процентные доходы, всего".

Отражение в бухгалтерском учете оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки по финансовым активам осуществляется в соответствии с пп. 2.13.2 Положения N 605-П.

В частности, корректировка сформированного резерва на возможные потери до суммы оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки по кредитам, оцениваемому по амортизированной стоимости, отражается бухгалтерской записью счета по учету корректировок резервов на возможные потери в корреспонденции с символами доходов 171 и расходов 381.

Согласно порядку составления формы отчетности 0409807, изменение резерва на возможные потери и оценочною резерва под ожидаемые кредитные убытки по начисленным процентным доходам (строка 4.1) включает в себя символы S/4.1 и S/4.3

Символы S/4.1 и S /4.3 отражаются в форме 0409110:

S-4.1 - Символы 151-154, 157, 171-174, 177 отчетности по форме 0409102 в части доходов от восстановления сумм резервов на возможные потери и оценочных резервов под ожидаемые кредитные убытки, сформированных под требования по получению процентных доходов по предоставленным кредитам, депозитам и иным размещенным средствам, включая средства, размещенные на корреспондентских счетах)

S/4.3 - Символы 371-374, 377, 381-384, 387 отчетности по форме 0409102 в части отчислении в резервы на возможные потери и оценочные резервы под ожидаемые кредитные убытки, сформированные под требования по получению процентных доходов по предоставленным кредитам, депозитам и иным размещенным средствам, включая средства, размещенные на корреспондентских счетах.

Верно ли кредитная организация считает, что т.к. отражение корректировок амортизированной стоимости кредитов в целях составления отчетности по форме 0409807 отражается в разделе процентных доходов, то и отражение корректировок сформированного резерва на возможные потери до суммы оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки (в частности, отражаемые на счетах 45216, 45217, 45523, 45524 и т.п.), также будет отражаться в строке 4.1 формы 0409807 "изменение резерва на возможные потери и оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки по начисленным процентным доходам", тем более что символы доходов /расходов, на которых проводятся данные корректировки, поименованы в символах S/4.1 и S/4.3?

Ответ на вопрос 8.

Вопрос не относится к компетенции Департамента.

По предложениям.

Вопрос 9. Пунктом 2.2. Указания Банка России N 2346-У8 установлено, что запись документов в электронном виде (ДЭВ) на единицу хранения (ЕХ) "производится в следующие сроки: <...> другие документы за каждый операционный день - не позднее рабочего дня, следующего за этим операционным днем". Предлагается внести изменение в Указание N 2346-У в части увеличения сроков формирования и подписания ЕХ по другим документам за каждый операционный день.

Ответ на вопрос 9.

Вопрос о целесообразности внесения изменений в Указание N 2346-У будет рассмотрен после принятия Федерального закона "О внесении изменений в Федеральный закон "Об информации, информационных технологиях и о защите информации" и отдельные законодательные акты Российской Федерации", поскольку предполагается, что в указанном законе будут предусмотрены нормы, существенно изменяющие требования, установленные в статье 29 "Хранение документов бухгалтерского учета" Федерального закона N 402-ФЗ9.

------------------------------

1 Положение Банка России от 02.10.2017 N 605-П "О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций по размещению денежных средств по кредитным договорам, операций, связанных с осуществлением сделок по приобретению права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме, операций по обязательствам по выданным банковским гарантиям и предоставлению денежных средств"

2 Положение Банка России от 02.10.2017 N 606-П "О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций с ценными бумагами"

3 Положение Банка России от 27.02.2017 N 579-П "О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения"

4 Вопрос также направлен в разделе "финансовый мониторинг и валютный контроль"

5 Федеральный закон от 21.12.2021 № 423-Ф3 "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации"

6 Федеральный закон от 07.08.2001 N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма"

7 Недвижимости, временной неиспользуемой в основной деятельности

8 Указание Банка России от 25.11.2009 N 2346-У "О хранении в кредитной организации в электронном виде отдельных документов, связанных с оформлением бухгалтерских, расчетных и кассовых операций при организации работ по ведению бухгалтерского учета"

9 Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"