Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 26 января 2021 г. N Ф10-5436/20 по делу N А83-10890/2019

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Скоромной Л.Н., рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном посредством систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Республики Крым, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Морская дирекция" на решение Арбитражного суда Республики Крым от 15.07.2020 и постановление Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 30.09.2020 по делу N А83-10890/2019,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Морская дирекция" (далее - ООО "Морская дирекция", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Республике Крым (далее - инспекция, налоговый орган) от 21.01.2019 N 13-33/26 в части не отмененной решением Управления ФНС России по Республике Крым (далее - Управление) от 21.05.2019 N 07-22/07225@ и решения Управления от 21.05.2019 N 07-22/07225@, обязании налогового органа возвратить списанные денежные средства в размере 19 332 999 руб. 94 коп. (с учетом уточнения заявленных требований).

Решением Арбитражного суда Республики Крым от 15.07.2020 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 30.09.2020 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит решение и постановление судов отменить, ссылаясь на нарушение при их принятии норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, и направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Крым.

Изучив материалы дела, выслушав представителей явившихся сторон, обсудив доводы жалобы, кассационная инстанция находит судебные акты подлежащими частичной отмене по следующим основаниям.

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль, налогу на доходы физических лиц, налогу на имущество, транспортному налогу, взносов в Пенсионный фонд, фонд соцстраха и обязательного медстрахования за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, о чем составлен акт от 11.12.2018 N 13-33/23 и принято решение от 21.01.2019 N 13-33/26 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной: пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 200 533 руб. 60 коп.; статьей 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 444 руб. 95 коп.; статьей 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 100 руб. (с учетом применения положений статей 112, 114 НК РФ), а также обществу доначислены налог на прибыль в сумме 2 005 336 руб., налог с доходов, выплаченных иностранной организации -12 562 970 руб. 43 коп. и пени за их неуплату в общей сумме 5 405 239 руб. 72 коп.

Основанием для принятия решения послужили выводы налогового органа о необоснованном отнесении обществом на расходы при исчислении налога на прибыль затрат по начислению выплат компенсации расходов за проживание работникам в связи с переездом на работу в другую местность, поскольку произведенные расходы документально не подтверждены; о нарушении обществом положений подпункта 2 пункта 2 статьи 284 и пункта 1 статьи 310 НК РФ, что повлекло неуплату налога с доходов, выплаченной иностранной организации на основании договора фрахта судов с экипажем

Решением Управления ФНС России по Республике Крым от 21.05.2019 N 07-22/07225@ решение инспекции отменено в части определения суммы недоплаты (недоимки) по налогу на прибыль организаций в сумме 614 619,36 руб., привлечения общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 61 461,94 руб. и начисления пени на сумму неуплаты налога на прибыль организаций в размере 165 642,76 руб.

ООО "Морская дирекция", полагая, что решения налоговых органов нарушают его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с указанными выше требованиями.

Рассматривая спор и отказывая обществу в удовлетворении требований по эпизоду, связанному с отнесении обществом на расходы при исчислении налога на прибыль затрат по начислению выплат компенсации расходов за проживание работникам в связи с переездом на работу в другую местность, суд области согласился с выводами инспекции о необоснованном отнесении обществом на расходы указанных затрат в общей сумме 10 026 680,0 руб., в результате чего, занижение налога на прибыль в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2015-2017 составило 2 005 336,0 руб.

Вместе с тем, делая указанный вывод, суд не учел, что решением Управления от 21.05.2019 N 07-22/07225@ при частичной отмене решения налогового органа, было установлено, что инспекцией необоснованно определено завышение размера спорных выплат в общей сумме 3 073 096 руб. 80 коп.. Таким образом, размер затрат, которые, по мнению налогового органа, не подтверждены документально, составил 6 953 584 руб., а налог на прибыль, подлежащий доначислению - 1 390 716 руб. 80 коп.

Указанное свидетельствует, что судом при рассмотрении дела в нарушение требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценка доказательств произведена не на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Кроме того, судом оставлены без оценки доводы налогоплательщика о том, что протоколы допросов собственников жилых помещений не являются достаточными и допустимыми доказательствами занижения обществом налогооблагаемой базы, поскольку в подтверждение оплаты за найм помещений были представлены договоры и расписки в получении собственниками помещений денежных средств, при этом доказательств несоответствия подписей этих лиц на расписках и договорах налоговым органом не представлено, что также свидетельствует о нарушении судом положений статей 65 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции указанные нарушения не устранил.

Таким образом, судебные акты в данной части приняты без исследования всех существенных обстоятельств, на которые ссылался налогоплательщик, без оценки доказательств по делу, а также без учета изменений, внесенных в решение инспекции решением Управления, что нарушает принципы законности, равноправия и состязательности (статьи 6, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Допущенные судами нарушения норм права являются существенными, без их устранения невозможны восстановление и защита прав и законных интересов налогоплательщика, в связи с чем обжалуемые судебные акты в части отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 390 716 руб. 80 коп., соответствующих сумм пени и штрафа, подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду следует учесть изложенное.

В остальной части суд кассационной инстанции находит решение и постановление судов законными и обоснованными.

Из решения налогового органа следует, что заключенные обществом (фрахтователь) и NEXUS MARITIME SERVICES GmbH (Либерия) (судовладелец) Генеральные чартеры (кодовое название "Джентайм") от 30.05.2014, с учетом последующих изменений и дополнительных соглашений, являются договорами фрахтования судна с экипажем на время (тайм-чартер) (статья 632 Гражданского кодекса Российской Федерации), а не договорами перевозки, на чем настаивал налогоплательщик. В связи с чем выплаты за аренду морских судов производимые обществом в пользу NEXUS MARITIME SERVICES GmbH (Либерия) в соответствии с пунктом 1 статьи 309 НК РФ относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 309 НК РФ доходы иностранной организации, не осуществляющей деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории России, в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

При этом пунктом 2 статьи 309 НК РФ предусмотрено исключение из состава налогооблагаемых доходов тех поступлений, которые получены иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в подпунктах 5 и 6 пункта 1 статьи 309 НК РФ, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со статьей 306 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 310 НК РФ, подпункту 2 пункта 2 статьи 284 НК РФ налог с доходов от предоставления в аренду или субаренду морских, воздушных судов или иных подвижных транспортных средств или контейнеров, используемых в международных перевозках, исчисляется по ставке 10 процентов.

Понятие международных перевозок для целей налогообложения доходов иностранных юридических лиц установлено подпунктом 8 пункта 1 статьи 309 НК РФ. Согласно указанной норме под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации. Данное понятие согласуется с тем, что положения статьи 309 НК РФ касаются доходов иностранных юридических лиц.

В силу положений статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Для налогоплательщиков, которым в рассматриваемом случае является иностранный контрагент российской организации, к международным перевозкам в силу подпункта 8 пункта 1 статьи 309 НК РФ относятся любые перевозки, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации.

В данном случае перевозок между пунктами, находящимися исключительно за пределами Российской Федерации, не осуществлялось, суда использовалось в перевозках между портами, расположенными на территории Российской Федерации.

То есть для налогоплательщика, которым в данном случае является иностранный контрагент общества, согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 309 НК РФ данные перевозки относятся к международным перевозкам. Российский налогоплательщик в отношении данной организации выполняет обязанности налогового агента.

В проверяемом периоде обществом заключены договоры фрахтования судна с экипажем на время (тайм-чартер).

В соответствии со статьей 632 ГК РФ по договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации.

Пунктом 1 статьи 635 ГК РФ предусмотрено, что предоставляемые арендатору арендодателем услуги по управлению и технической эксплуатации транспортного средства должны обеспечивать его нормальную и безопасную эксплуатацию в соответствии с целями аренды, указанными в договоре. При этом договором аренды транспортного средства с экипажем может быть предусмотрен более широкий круг услуг, предоставляемых арендатору.

Таким образом, по договору аренды транспортного средства с экипажем арендодатель своими силами оказывает арендатору услуги по управлению предметом договора и его технической эксплуатации.

Отношения сторон по вопросам управления транспортным средством и его технической эксплуатации регулируются, как правильно указано судами, не главой 39 "Возмездное оказание услуг" ГК РФ, а параграфом 3 главы 34 "Аренда транспортных средств" ГК РФ.

Оценив генеральные чартеры "Дженетайм", с учетом внесенных в них изменений, и установив, что в них не содержится положений, характеризующих их как договоры перевозки, в частности того, что фрахтователю предоставляется полная (частичная) грузовместимость судна; что предметом является доставка груза, указание на порт погрузки и порт выгрузки; не указано приблизительное окончание рейса; не указана ставка фрахта, стоимость погрузки и выгрузки, сталийное время, то есть срок, в течение которого перевозчик предоставляет судно для погрузки груза и держит его под погрузкой груза без дополнительных к фрахту платежей; установленная стоимость аренды не ставится в зависимость от количества выполненных рейсов; на арендодателя не возлагаются обязанности по оказанию от своего имени услуг, связанных с перевозкой грузов (пассажиров), суды пришли к обоснованному выводу, что данный вид деятельности не относится к предпринимательской деятельности в сфере оказания транспортных услуг по перевозке и, соответственно, в отношении такой деятельности не применяются положения пункта 2 статьи 309 НК РФ.

Факт выплаты ООО "Морская дирекция" в проверяемый период доходов в адрес NEXUS MARITIME SERVICES за фрахтование (аренду) судов, материалами дела подтвержден и налогоплательщиком не оспаривается.

Согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 настоящего Кодекса, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением: случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение соответствующего дохода, налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 настоящего Кодекса. При этом в случае выплаты доходов по операциям с иностранными банками подтверждение факта постоянного местонахождения иностранного банка в государстве, с которым имеется международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, не требуется, если такое местонахождение подтверждается сведениями общедоступных информационных справочников.

В информационном письме Министерства финансов Российской Федерации "Список международных договоров об избежании двойного налогообложения между Российской Федерацией и другими государствами" приведен перечень соглашений и Конвенций об избежании двойного налогообложения. В данном письме в списке международных договоров, действующих на 01.01.2016 и 01.01.2017, государство Либерия не значится. Конвенции и Соглашения с государством Либерия об избежании двойного налогообложения, в том числе за период 2015-2017 годы, Российской Федерацией не заключались (отсутствуют).

Поскольку общество в проверяемом периоде не исчисляло и не уплачивало налог на доходы, выплаченные иностранной организации, не представляло расчеты, вывод судов о наличии оснований для доначисления ООО "Морская дирекция" налога в сумме 12 562 970 руб., соответствующих сумм пени и штрафных санкций является правильным.

Доводы общества в отношении данного эпизода, изложенные в кассационной жалобе, не свидетельствуют о существенном нарушении судами норм материального и процессуального права, повлиявших на исход дела, не опровергают правильность выводов судов первой и апелляционной инстанций и направлены на переоценку установленных судами обстоятельств и сделанных на их основании выводов, что выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции (статьи 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), в связи с чем судом кассационной инстанции отклоняются.

На основании изложенного и руководствуясь пунктами 1, 3 части 1 статьи 287, статьями 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Крым от 15.07.2020 и постановление Двадцать первого арбитражного апелляционного суда от 30.09.2020 по делу N А83-10890/2019 в части отказа обществу с ограниченной ответственностью "Морская дирекция" в удовлетворении требований о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Республике Крым от 21.01.2019 N 13-33/26 (с учетом решения Управления ФНС России по Республике Крым от 21.05.2019 N 07-22/07225@) в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 390 716 руб. 80 коп., соответствующих сумм пени и штрафа отменить и дело в указанной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Крым.

В остальной части решение и постановление судов по настоящему делу оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке и сроки, установленные статьями 291.1., 291.2. Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.