Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 10 сентября 2019 г. N Ф10-3703/19 по делу N А09-12632/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 3 сентября 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 сентября 2019.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Брянской области кассационную жалобу ИФНС России по г.Брянску на решение Арбитражного суда Брянской области от 14.09.18г. (судья В.А.Мишакин) и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.05.19г. (судьи Д.В.Большаков, В.Н.Стаханова, Е.Н.Тимашкова) по делу N А09-12632/2017,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Инвестиционно-финансовая компания БинВест" (далее - Общество) обратилось в суд с заявлением о признании частично недействительным решения ИФНС России по г.Брянску (далее - налоговый орган) от 24.05.17г. N 129.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 14.09.18г. заявление удовлетворено.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.05.19г. решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить принятые по делу судебные акты, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Общество в отзыве на жалобу просит оставить ее без удовлетворения.

В соответствии с ч.1 ст.286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Рассмотрев доводы жалобы и отзывов, выслушав представителей сторон, поддержавших доводы жалобы и отзыва, изучив материалы дела, суд кассационной инстанции приходит к следующему.

Как установлено судами первой и апелляционной инстанций, оспариваемый ненормативный правовой акт принят налоговым органом по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки (акт от 20.12.16г. N 129). Основанием для начисления налога на прибыль организаций в размере 68046522 руб., налога на добавленную стоимость в размере 129864697 руб., налога на имущество организаций в размере 1442792 руб., соответствующих сумм пеней и применения налоговых санкций за неуплату указанных налогов и непредставление в установленный законом срок налоговых деклараций по данным налогам явился вывод налогового органа о создании Обществом, применявшим в проверяемом периоде упрощенную систему налогообложения, схемы ухода об налогообложения с участием 13 взаимозависимых лиц - ООО "Продакс", ООО "Бэбиус", ООО "Медиус", ООО "Метрон", ООО "Триорика", ООО "Универмаг "Бежицкий" и других. Налоговый орган исходил из того, что Обществом через указанных выше взаимозависимых лиц, применявших, как и Общество, упрощенную систему налогообложения, осуществлялась сдача в аренду торговых площадей в Торгово-развлекательном центре "БУМ-Сити" и с учетом разделения данного объекта недвижимости на части, находящиеся в долевой собственности указанных лиц, у них имелась возможность не превышать предельного размера дохода, дающего право на применение УСН, и не уплачивать налоги по общеустановленной системе налогообложения. При этом размер налоговых обязательств Общества был определен налоговым органом расчетным путем в соответствии с положениями пп.7 п.1 ст.31 НК РФ на основании сведений, содержащихся в бухгалтерской и налоговой отчетности, представленной Обществом и зависимыми с ним лицами в налоговый орган.

Решением УФНС России по Брянской области от 17.08.17г. решение налогового органа было оставлено в силе, после чего Общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявление Общества, суд первой инстанции указал, что вывод налогового органа о взаимозависимости Общества, ООО "Продакс", ООО "Бэбиус", ООО "Медиус",ООО "Метрон", ООО "Триорика", ООО "Сабвей", ООО "Универмаг "Бежицкий", ООО "Пенталл", ООО "Гранд Парк", ООО "Мир Одежды", ООО "Люксор", ООО "Четвертая высота" и ООО "Электроникс" по основаниям, предусмотренным п.п.2 п.2 ст.105.1 НК РФ, подтверждается представленными в материалы дела доказательствами и Обществом не оспаривается.

Однако, суд посчитал, что в силу положений законодательства о налогах и сборах взаимозависимость хозяйствующих субъектов, установленная при проведении контроля за полнотой исчисления налогов, порождает лишь право налогового органа проверять правильность применения цен по сделкам между такими лицами, а иные правовые последствия взаимозависимости НК РФ не содержит.

В связи с этим суд пришел к выводу о том, что поскольку правильность применения цен по сделкам между Обществом и взаимозависимыми лицами при проведении выездной налоговой проверки налоговым органом не проверялась, и в оспариваемом решении налогового органа данное обстоятельство не указано в качестве основания для начисления налогов, оспариваемое решение налогового органа не соответствует закону.

Оценивая иные доводы налогового органа о подконтрольности Обществу деятельности взаимозависимых лиц, суды признали их несостоятельными, указав, например, что наличие в Уставах этих юридических лиц одинаковых положений (об исключительной компетенции общего собрания участников общества в образовании единоличного исполнительного органа и досрочное прекращение его полномочий; о принятии решения об одобрении крупной сделки; о принятии решения о заключении договоров аренды имущества общества на срок более 11 месяцев; о принятии решения о заключении в отношении недвижимого имущества, являющегося собственностью общества, любых сделок, в результате которых право пользования или владения, или распоряжения таким имуществом может перейти к другому лицу, хотя бы и временно, в том числе договоры залога, доверительного управления; об одобрении заключения и расторжения сделок, связанных с выдачей, получением обществом займов, кредитов и поручительств независимо от суммы сделки; об одобрении сделки в процессе обычной хозяйственной деятельности, сумма оплаты по которой составляет более 500000 руб. и др.) свидетельствует лишь о том, что Уставы этих юридических лиц соответствуют положениям Федерального закона "Об обществах с ограниченной ответственностью" от 08.02.98г. N 14-ФЗ.

Доводы налогового органа об идентичности содержания договоров аренды, заключаемых всеми взаимозависимыми лицами с арендаторами, о заключении таких договоров в кабинете отдела аренды Общества, о единстве формы координации взаимодействия арендаторов при пользовании арендованным имуществом (заключение договоров на обслуживание с одними и теми же лицами вне зависимости от того, кто выступает арендодателем) также были отклонены судом, поскольку суд посчитал, что данные обстоятельства указывают не на координацию действий собственников недвижимого имущества единым лицом, а на наличие между ними договорных отношений по порядку пользования таким имуществом.

Суд апелляционной инстанции признал данные выводы обоснованными.

Суд кассационной инстанции не может признать данные выводы соответствующими обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам исходя из следующего.

Конституционным Судом Российской Федерации сформулирована правовая позиция, согласно которой налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями. Указанная правовая позиция неоднократно подтверждалась Конституционным Судом РФ применительно к уплате различных налогов и сборов (Постановление от 03.06.14г. N 17-П, Определение от 04.07.17г. N 1440-О, Определение от 07.06.11г. N 805-О-О и др.).

Правоприменительная практика, с учетом всего многообразия хозяйственных отношений в сфере осуществления предпринимательской деятельности, ориентируется на признание налоговой выгоды необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера); это, в свою очередь, предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" от 12.10.06г. N 53).

На основании п.7 ст.3 НК РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Вместе с тем налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных главой 26.2 НК РФ ограничений в применении упрощенной системы налогообложения как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.

На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным п.3 ст.346.12, п.4 ст.346.13 НК РФ, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.

Суд кассационной инстанции считает, что при рассмотрении настоящего дела особенности корпоративной структуры и практика принятия управленческих решений не были оценены судами всесторонне.

Так, в частности, судами не было учтено, что Общество является учредителем ООО "Триорика", ООО "Универмаг "Бежицкий", ООО "Сабвей", ООО "Гранд парк", ООО "Мир одежды", ООО "Четвертая высота", ООО "Пенталл" с долей участия 20,05%; из указанных юридических лиц ООО "Гранд парк" с долей участия 20% является учредителем "ООО "Продакс", ООО "Бэбиус", ООО Медиус", ООО "Метрон", ООО "Люксор"; учредителем всех взаимозависимых лиц, в том числе и Общества, является генеральный директор Общества Невструев А.В. с долей участия в них от 48.12 до 100%.

При указанных обстоятельствах генеральный директор Общества в качестве участника всех взаимозависимых лиц имел большинство голосов при решении вопросов, относящихся к компетенции общего собрания участников указанных обществ.

Оставлены без оценки судами доказательства того, что в коммерческих предложениях об аренде помещений в качестве контактных телефонов всех взаимозависимых лиц указывались телефоны Общества; что представителем всех взаимозависимых лиц при заключении договоров аренды с арендаторами торговых помещений в Торгово-развлекательном центре "БУМ-Сити" выступало одно и то же лицо - работник Общества; что обязательным условием идентичных по содержанию для всех взаимозависимых лиц договоров аренды являлась обязанность арендаторов в 5-дневный срок после подписания договора заключать договоры на оказание эксплуатационных услуг с ООО "Брянская управляющая компания" и маркетинговых услуг - с ООО "Промо-маркетинг", учредителями которых являлся вице-президент Общества Черванов П.В.; что в проверяемый период 70% работников Общества являлись одновременно работниками обществ - взаимозависимых лиц.

В качестве доказательств подконтрольности взаимозависимых лиц Обществу налоговый орган представил в материалы дела доказательства того, что помимо расходов по обычной деятельности большая часть выручки взаимозависимых лиц направлялась на счета Общества в виде беспроцентных займов, откуда также в виде беспроцентных займов направлялась на счета других взаимозависимых лиц, при этом в договорах беспроцентных займов срок возврата денежных средств либо не устанавливался (содержалось условие "по требованию заимодавца"), либо устанавливался чрезмерно большим (до 10 лет), что не характерно для такого рода договоров.

Движение денежных средств по счетам всех взаимозависимых лиц судами детально не исследовалось.

При указанных обстоятельствах доводы кассационной жалобы налогового органа о том, что выводы судов о недоказанности создания Обществом и взаимозависимыми лицами схемы для уклонения от уплаты налогов по общеустановленной системе налогообложения и получения в связи с этим необоснованной налоговой выгоды не соответствуют обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам суд кассационной инстанции признает обоснованными.

Вместе с тем, данные доводы не могут быть признаны достаточными основаниями для удовлетворения кассационной жалобы.

Исходя из требований ч.5 ст.200 АПК РФ, согласно которым обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие), налоговым органом в рамках настоящего дела должен был быть доказан не только сам факт участия Общества схеме уклонения от уплаты законно установленных налогов, но и правильность сумм налогов, пеней и штрафов, начисленных Обществу оспариваемым решением.

Определение расчетным путем суммы налога, подлежащего внесению в бюджет, производится на основании данных о доходах и расходах. При невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, следует руководствоваться соответствующим правилом, предусмотренным пп.7 п.1 ст.31 НК РФ, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов. Наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Как установлено судами первой и апелляционной инстанций, размер доначислений налогов, пеней и штрафов был определен налоговым органом расчетным путем в соответствии с положениями пп.7 п.1 ст.31 НК РФ на основании сведений, содержащихся в бухгалтерской и налоговой отчетности, представленной в ходе проверки Обществом и зависимыми с ним лицами, а также их контрагентами.

Однако, при проверке правильности доначислений суды установили, что цифровые показатели, содержащиеся в представленных в материалы дела документах, не соответствуют показателям, использованным налоговым органом в расчетах.

Так, суды установили, что размер расходов, учтенных налоговым органом при исчислении налога на прибыль организаций, по нескольким юридическим лицам был уменьшен (подробный перечень не учтенных сумм расходов, приведен, например, на страницах 15-19, 21-25 постановления суда апелляционной инстанции).

Также суды установили, что сведения о произведенных Обществом и взаимозависимыми с ним лицами расходах в проверяемый период, отраженные ими в бухгалтерской отчетности, существенным образом отличаются от размеров расходов, определенных на основании первичных учетных документов, по всем вышеперечисленным юридическим лицам, за исключением ООО "Электроникс" - данное обстоятельство обоснованно расценено судами как основание для вывода о несоответствии данных бухгалтерской отчетности, использованной налоговым органом в качестве источника информации о полученных Обществом и взаимозависимыми с ним лицами доходах, первичным учетным документам (анализ расхождений с разбивкой по годам проверяемого период с 2012 по 2014 год приведен на страницах 101-105 постановления суда апелляционной инстанции).

Одновременно суды, руководствуясь разъяснениями Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенными в п.8 Постановления Пленума ВАС РФ "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" от 30.07.13г. N 57, обоснованно исходили из того, что налоговый орган, определяя налоги расчетным путем, обязан применить метод, наиболее приближенный к объективному определению налоговых обязательств исходя из специфики осуществляемой деятельности, используя в первую очередь данные самого налогоплательщика, а при их отсутствии, сведения об аналогичных плательщиках. На Общество, в свою очередь, возлагается бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам пп.7 п.1 ст.31 НК РФ, не соответствует фактическим условиям его экономической деятельности, поскольку именно оно несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Для реализации указанных разъяснений суды получили от сторон спора акты сверок расходов и сумм НДС, принятых к вычету, в целях исчисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость в разрезе каждого из взаимозависимых лиц, доходы которых были вменены Обществу.

Оценивая представленные акты сверок, суды установили, что при определении действительной налоговой обязанности Общества налоговым органом не были приняты расходы и вычеты ряда взаимозависимых лиц (перечень взаимозависимых лиц, суммы расходов и реквизиты первичных учетных документов, подтверждающих данные расходы, приведены на страницах 108-112, 114 постановления суда апелляционной инстанции).

При указанных обстоятельствах суды сделали обоснованный вывод о том, что произведенный в оспариваемом решении налогового органа расчет действительных налоговых обязательств Общества не соответствует требованиям налогового законодательства, что является самостоятельным основанием для удовлетворения заявления Общества.

Доводы кассационной жалобы налогового органа о том, что оценка представленных стонами расчетов произведена судами формально, без учета фактических обстоятельств дела и имеющихся в деле доказательств, суд кассационной инстанции находит несостоятельными.

Согласно ч.4 ст.200 АПК РФ арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту.

Осуществление такой проверки судом в силу ст.123 Конституции Российской Федерации, ст.ст.8, 9 АПК РФ подчинено принципу равноправия и состязательности сторон, в связи с чем судебное разбирательство не должно подменять осуществление налогового контроля в соответствующей административной процедуре.

Поскольку ссылки налогового органа на представленные сторонами акты расчета налоговых обязательств Общества фактически направлены не на уточнение обстоятельств, послуживших основанием для привлечения Общества к налоговой ответственности, а на устранение недостатков налоговой проверки и оспариваемого решения, в силу указанных положений ст.ст.8, 9 и ч.4 ст.200 АПК РФ они отклоняются судом кассационной инстанции.

Кроме того, данные доводы представляют собой попытку переоценки доказательств (первичных документов и сделанных на основе них расчетов), что в соответствии с положениями ст.ст.286, 287 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

С учетом изложенного, суд кассационной инстанции находит, что обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба налогового органа - без удовлетворения.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену обжалуемых судебных актов (ч.4 ст.288 АПК РФ), не установлено.

руководствуясь п.1 ч.1 ст.287, ст.289 АПК РФ,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Брянской области от 14 сентября 2018 года и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 мая 2019 года по делу N А09-12632/2017 оставить без изменения, кассационную жалобу ИФНС России по г.Брянску - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в срок, не превышающий двух месяцев, в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, установленном ст.291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.