Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 5 ноября 2013 г. N Ф10-3157/13 по делу N А54-7269/2012 (ключевые темы: основные средства - техническое перевооружение - строительные работы - расходы - достройка дооборудование реконструкция)

Резолютивная часть постановления объявлена 05.11.2013.

Полный текст постановления изготовлен 05.11.2013.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России N 3 по Рязанской области на решение Арбитражного суда Рязанской области от 27.02.2013 (судья Шишков Ю.М.) и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда 24.06.2013 (судьи Тимашкова Е.Н., Тиминская О.А., Мордасов Е.В.) по делу N А54-7269/2012,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Логинов Михаил Владимирович обратился в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 3 по Рязанской области (далее - Инспекция) N 2.9-12/1577дсп от 29.06.2012 в части начисления:

- штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на доходы физических лиц (НДФЛ) в сумме 23 941,07 руб. (подпункт 1 пункта 1 резолютивной части решения);

- штрафа за неуплату (неполную уплату) единого социального налога (ЕСН), зачисляемого в федеральный бюджет, в сумме 5 066,43 руб. (подпункт 2 пункта 1 резолютивной части решения);

- пени по НДФЛ) в размере 25 614,32 руб. (подпункт 1 пункта 2 резолютивной части решения);

- пени по ЕСН, зачисляемому в федеральный бюджет, в размере 5 202,95 руб. (подпункт 2 пункта 2 резолютивной части решения);

- НДФЛ за 2008 год в сумме 55 077,09 руб. (подпункт 1 пункта 3.1 резолютивной части решения);

- НДФЛ за 2009 год в сумме 88 310,27 руб. (подпункт 2 пункта 3.1 резолютивной части решения);

- НДФЛ за 2010 год в сумме 67,27 руб. (подпункт 3 пункта 3.1 резолютивной части решения);

- ЕСН, зачисляемый в федеральный бюджет, за 2008 год в сумме 8 468,63 руб. (подпункт 4 пункта 3.1 резолютивной части решения);

- ЕСН, зачисляемый в федеральный бюджет, за 2009 год в сумме 13 586,2 руб. (подпункт 5 пункта 3.1 резолютивной части решения) (с учетом уточнения).

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 27.02.2013 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.06.2013 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция указывает на неправильное применение судами норм материального права и просит обжалуемые судебные акты отменить и принять по делу новый судебный акт.

В отзыве на кассационную жалобу предприниматель выражает несогласие с доводами Инспекции, считает судебные акты законными и обоснованными, и просит отказать в ее удовлетворении.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы и отзыва, судебная коллегия не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Как следует из материалов дела, налоговым органом на основании решения N 13-12/62 от 26.12.2011 проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, по результатам которой составлен акт N 2.9-12/1391дсп от 06.06.2012.

Предприниматель представил возражения на указанный акт.

По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных возражений в присутствии представителя налогоплательщика 29.06.2012 налоговым органом принято решение N 2.9-12/1577дсп, в соответствии с которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа, в том числе за неполную уплату НДФЛ - 61 617 руб., ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет - 9 477,4 руб.

Кроме того, предпринимателю предложено уплатить НДФЛ в сумме 308 085 руб., ЕСН, зачисляемый в федеральный бюджет, в сумме 47 387 руб., а также пени за несвоевременную уплату НДФЛ - 54 812,91 руб. и ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет - 12 533,22 руб.

Решением Управление ФНС России по Рязанской области N 2.15-12/08713 от 20.08.2012 решение Инспекции оставлено без изменения.

Частично не согласившись с решением Инспекции N 2.9-12/1577дсп от 29.06.2012, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Из материалов дела следует, что предпринимателем в 2006 году на основании договоров купли-продажи было приобретено два объекта недвижимости: нежилое помещение, находящееся на первом этаже в здании лит. В, и здание, лит. Д, назначение - складское, расположенные по адресу: г. Рязань, р-н Строитель, 7а. Право собственности на данные объекты было зарегистрировано 24.08.2006 и 31.10.2006 соответственно.

В спорном периоде (2008 - 2010 годы) предприниматель использовал указанное недвижимое имущество для осуществления своей предпринимательской деятельности.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что предпринимателем на этих объектах в 2008 - 2010 годах осуществлялись строительные работы как подрядным способом, так и хозяйственным способом.

После проведения строительных работ и строительства пристройки к зданию лит. Д этот объект был заново зарегистрирован в управлении Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Рязанской области с общей площадью 1185,9 кв. м, что подтверждается свидетельством о государственной регистрации права от 15.10.2010.

Все расходы по строительным работам в зданиях, выполненные как подрядным, так и хозяйственны способом, согласно представленным налоговым регистрам за 2008, 2009, 2010 годы предпринимателем единовременно были списаны в состав прочих расходов, как работы по капитальному ремонту зданий.

Списание данных расходов в том периоде, когда они были произведены, по мнению налогового органа, нарушает положения ст. 258 НК РФ, поскольку, такие работы следует относить к реконструкции объектов основных средств, и, соответственно, к амортизируемому имуществу. Поэтому спорные работы не могут списываться единовременно в полном объеме, а в силу статьи 258 НК РФ должны учитываться в расходы исходя из сумм амортизации, рассчитанной в соответствии с классификацией основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Рассматривая спор по существу, суды обоснованно руководствовались следующим.

В соответствии с п. 1 ст.210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Статьей 221 НК РФ установлено, что налогоплательщики при исчислении налоговой базы по НДФЛ имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций".

В силу подпункта 2 п. 1 ст. 235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе индивидуальные предприниматели.

Пунктом 3 статьи 237 НК РФ установлено, что налоговая база для данной категории налогоплательщиков определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.

Из пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, в свою очередь, включают в себя, в частности, расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии (подпункт 2 п. 1 ст. 253 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 257 НК РФ предусмотрено, что под основными средствами в целях главы 25 НК РФ понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п.п. 8 и 20 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Налоговым кодексом.

Пунктом 2 ст. 257 НК РФ определено, что первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

В соответствии с п. 5 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются следующие расходы: в виде расходов по приобретению и(или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в п. 1.1 ст. 259 НК РФ.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

В целях главы 25 НК РФ к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль к капитальным вложениям, увеличивающим стоимость основных средств, относятся расходы на:

- изменение технологического или служебного назначения объекта;

- переустройство объекта и повышение его технико-экономических показателей в целях увеличения мощности, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции;

- замену морально устаревшего и физически изношенного оборудования на более производительное.

Суды правильно указали, что не любое изменение (повышение) технико-экономических показателей объекта позволяет говорить о его реконструкции, модернизации или техническом перевооружении. В целях налогообложения для признания работ капитальными затратами такое изменение (повышение) технико-экономических показателей должно иметь своим результатом либо изменение назначения объекта, либо увеличение его производительности, либо улучшение качества выпускаемой продукции, либо изменение ее номенклатуры. При этом все работы, не удовлетворяющие понятиям достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, определенным в Налоговом кодексе, не должны увеличивать первоначальную стоимость основных средств.

Следовательно, в расходы включаются только затраты, связанные с ремонтными работами. Затраты на создание амортизируемого имущества или на его реконструкцию учитываются в стоимости основных средств и списываются в расходы через амортизацию.

Выводы налогового органа по признанию произведенных работ в спорных помещениях в качестве реконструкции основаны на протоколах осмотра, допросах предпринимателя, заведующего хозяйства, заместителя начальника торгового отдела, главного бухгалтера, первичных документах, отчета ООО "Консультационно-аналитическая фирма Спектр" N 182/2012 от 09.07.2012, отчета ООО "Оценка собственности" N 244/2008.

При этом доказательств повышения технико-экономических показателей объектов недвижимости новыми качествами после проведенных ремонтных работ Инспекцией не представлено. Из оспариваемого решения не усматривается, что налоговым органом фактически определялись технико-экономические показатели.

Вместе с тем, судами установлено, что ремонтные работы, осуществленные предпринимателем хозяйственным и подрядным способами, фактически носили характер капитального ремонта, поскольку в ходе выполнения работ имело место замена изношенных конструкций на более новые и долговечные, замена коммуникаций привела к улучшению эксплуатационных возможностей объекта.

Рассматривая доводы Инспекции о том, что осуществляемые предпринимателем работы являются реконструкцией зданий, поскольку они привели к увеличению их площади, суд второй инстанции обоснованно указал следующее.

Из поэтажных планов от 08.02.2006 и от 2009 года (в отношении здания лит. Д) и от 2006 года и от 2009 года (в отношении здания лит. В) следует, что общая площадь спорных помещений изменилась незначительно за счет использования более современных материалов при строительных работах. Увеличение площади здания лит. Д произошло за счет возведенной пристройки.

При этом доначисления в части работ, связанных с возведением пристройки, предпринимателем не оспариваются.

Работы по ремонту здания лит. Д и возведению пристройки осуществлялись на основании различных договоров ив различные периоды.

В рамках проведения работ по зданию склада налогоплательщиком оспариваются работы, выполненные по следующим договорам: договор подряда от 04.05.2009 N 5 на выполнение наружных работ по ремонту стен склада (акт о приемке выполненных работ от 29.06.2009) и договор подряда б/н на выполнение работ по шлифованию пола бетонного (акт о приемке выполненных работ от 05.09.2008).

Довод налогового органа относительно того, что проведенные работы касаются объекта одного основного средства и поэтому должны рассматриваться в целом, правомерно признан судами несостоятельным, поскольку работы выполнены по отдельным договорам, в разные периоды, и не проводились в комплексе.

При этом по итогам проведенных строительных работ назначение объектов не изменилось (помещения остались нежилыми). Помещение лит.Д использовалось в качестве складского, помещение лит. В - под офис, склад и торговые площади.

Суды также обоснованно указали, что перераспределение площади помещений внутри здания не является согласно положениям Налогового кодекса основанием для признания работ реконструкцией. Кроме того, разделом 3 Приложения 8 о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000 при производстве капитального ремонта допускается частичная перепланировка с увеличением общей площади перегородок не более 20 %.

При этом перепланировка этажа с возведением перегородок может быть элементом как реконструкции, так и капитального ремонта, она сама по себе не определяет характера выполненных работ.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции налоговым органом не представлено доказательств повышения технико-экономических показателей объектов недвижимости новыми качествами, которые соответствуют понятию "реконструкция", после проведенных ремонтных работ.

Учитывая, что судами первой и апелляционной инстанции полно, всесторонне и объективно исследованы доводы сторон, правильно применены нормы права, исходя из установленных надлежащим образом фактических обстоятельств, то у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены обжалуемых решения и постановления.

Доводы кассационной жалобы Инспекции являлись обоснованием ее позиции по делу, они не опровергают выводы судов, а направлены лишь на переоценку фактических обстоятельств дела.

Нарушение норм процессуального права, влекущих безусловную отмену обжалуемых судебных актов, также не установлено.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Рязанской области от 27.02.2013 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда 24.06.2013 по делу N А54-7269/2012 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России N 3 по Рязанской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.