Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 18 января 2021 г. N 03-07-13/1/2653 О применении НДС при реализации российской организацией российским физическим лицам по поручению белорусского комитента на основе договора комиссии товаров, ввезенных в РФ с территории Республики Беларусь

Вопрос: ООО (далее - "Общество") осуществляет деятельность по продаже товаров через сайт в сети Интернет. На сайте представлены товары, находящиеся в собственности Общества и товары, принадлежащие другим продавцам, с которыми у Общества заключены договоры комиссии.

Общество планирует заключать договоры комиссии с продавцами, зарегистрированными на территории Республики Беларусь, и реализовывать их товары через сайт Общества в сети Интернет российским покупателям - физическим лицам. В случае оформления заказа товаров белорусского комитента на сайте Общества эти товары могут быть доставлены российскому покупателю - физическому лицу, как со склада комитента на территории Республики Беларусь, так и со склада Общества (комиссионера) на территории Российской Федерации (далее - РФ), на который они ранее были доставлены комитентом из Республики Беларусь.

Порядок применения НДС во взаимной торговле государств - членов Евразийского экономического союза (далее - ЕАЭС) регламентируется статьей 72 Договора о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года (далее - Договор) и Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Протокол), являющимся приложением N 18 к Договору.

Согласно пункту 13.3 раздела III Протокола, если товары реализуются налогоплательщиком одного государства - члена ЕАЭС через комиссионера, поверенного или агента налогоплательщику другого государства - члена ЕАЭС и импортируются с территории первого государства - члена EAЭC, уплата косвенных налогов осуществляется налогоплательщиком государства - члена ЕАЭС, на территорию которого импортированы товары, - собственником товаров либо, если это предусмотрено законодательством государства - члена ЕАЭС, - комиссионером, поверенным или агентом.

В соответствии с пунктом 13.4 раздела III Протокола, если налогоплательщик одного государства - члена ЕАЭС приобретает товары, ранее импортированные на территорию этого государства - члена ЕАЭС налогоплательщиком другого государства - члена ЕАЭС, косвенные налоги по которым не были уплачены, уплата налога на добавленную стоимость осуществляется налогоплательщиком государства - члена ЕАЭС, на территорию которого импортированы товары, - собственником товаров, либо, если это предусмотрено законодательством государства - члена ЕАЭС, комиссионером, поверенным, агентом (в случае если товары будут реализованы через комиссионера, поверенного, агента).

Налоговым кодексом РФ уплата НДС при импорте товаров в РФ с территории другого государства - члена ЕАЭС комиссионером, поверенным или агентом не предусмотрена.

По смыслу подпункта 2 пункта 6 статьи 72 Договора физические лица, приобретающие товары не для предпринимательской деятельности, не признаются плательщиками НДС при импорте таких товаров в РФ с территории государств - членов ЕАЭС.

Следовательно, если товары, реализуемые белорусским комитентом через российского комиссионера российским покупателям - физическим лицам, импортируются в РФ из Республики Беларусь, либо были ранее импортированы в РФ из Республики Беларусь и находятся на складе российского комиссионера, то НДС при импорте товаров в РФ не уплачивается ни комиссионером, ни собственником товара.

Вместе с тем, в соответствии с пунктом 5 статьи 161 Налогового кодекса РФ при реализации товаров, передаче имущественных прав, выполнении работ, оказании услуг на территории Российской Федерации иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговыми агентами признаются состоящие на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с указанными иностранными лицами, если иное не предусмотрено пунктом 10 статьи 174.2 Налогового кодекса РФ.

Пунктом 3 раздела II Протокола предусмотрено, что место реализации товаров определяется в соответствии с законодательством государств - членов ЕАЭС.

Из положений статьи 147 Налогового кодекса РФ следует, что местом реализации товара признается территория РФ, если товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории РФ. Если в момент начала отгрузки или транспортировки товар находится за пределами территории РФ, то местом реализации такого товара территория РФ не признается.

Товары белорусского комитента в момент начала отгрузки или транспортировки находятся на территории Республики Беларусь, если они доставляются российскому покупателю - физическому лицу, как со склада на территории Республики Беларусь, так и со склада российского комиссионера на территории РФ, на который они ранее были доставлены комитентом из Республики Беларусь.

Таким образом, территория РФ местом реализации товаров, импортируемых в РФ из Республики Беларусь, либо ранее импортированных в РФ из Республики Беларусь и находящихся на складе российского комиссионера, не признается, и реализация таких товаров российским комиссионером по поручению белорусского комитента российским покупателям - физическим лицам объектом налогообложения НДС в РФ не является. Российский комиссионер в данном случае налоговым агентом по НДС в соответствии с пунктом 5 статьи 161 Налогового кодекса РФ не признается.

На основании вышеизложенного просим подтвердить, что при реализации Обществом по поручению белорусского комитента российским покупателям - физическим лицам товаров, импортируемых в РФ из Республики Беларусь, либо ранее импортированных в РФ из Республики Беларусь и находящихся на складе Общества:

1) НДС при импорте таких товаров в РФ не уплачивается ни Обществом, ни покупателем - физическим лицом.

2) территория РФ местом реализации таких товаров не является, объект налогообложения по НДС в РФ не возникает и Общество налоговым агентом по НДС не признается.

Ответ: В связи с письмом о применении налога на добавленную стоимость при реализации российской организацией российским физическим лицам по поручению белорусского комитента на основе договора комиссии товаров, ввезенных в Российскую Федерацию с территории Республики Беларусь, Департамент налоговой политики сообщает следующее.

Порядок применения налога на добавленную стоимость в торговых отношениях государств - членов Евразийского экономического союза (далее - ЕАЭС) установлен положениями Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (далее - Протокол), являющегося приложением N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года.

Согласно пункту 3 раздела II "Порядок применения косвенных налогов при экспорте товаров" Протокола место реализации товаров определяется в соответствии с законодательством государств - членов ЕАЭС.

Порядок определения места реализации товаров в целях применения налога на добавленную стоимость в Российской Федерации установлен нормами статьи 147 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), согласно которым местом реализации товаров признается территория Российской Федерации, если товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации.

Таким образом, если в момент начала отгрузки или транспортировки товар находится за пределами территории Российской Федерации, то местом реализации такого товара территория Российской Федерации не признается.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров на территории Российской Федерации.

Учитывая изложенное, реализация российской организацией по поручению белорусского комитента на основе договора комиссии на территории Российской Федерации товаров, ввезенных в Российскую Федерацию с территории Республики Беларусь, не является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации.

Согласно пункту 13.3 Протокола, если товары реализуются налогоплательщиком одного государства - члена ЕАЭС через комиссионера, поверенного или агента налогоплательщику другого государства - члена ЕАЭС и импортируются с территории первого либо третьего государства - члена ЕАЭС, уплата косвенных налогов осуществляется налогоплательщиком государства - члена ЕАЭС, на территорию которого импортированы товары, - собственником товаров либо, если это предусмотрено законодательством государства-члена, - комиссионером, поверенным или агентом.

Главой 21 "Налог на добавленную стоимость" Кодекса уплата налога на добавленную стоимость при импорте товаров с территории государств - членов ЕАЭС в Российскую Федерацию комиссионером, поверенным или агентом, а также физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, не предусмотрена. В связи с этим при импорте товаров, ввозимых в Российскую Федерацию с территории Республики Беларусь и реализуемых российской организацией российским физическим лицам по поручению белорусского комитента на основе договора комиссии, налог на добавленную стоимость не уплачивается.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.