Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 25 марта 2025 г. N Ф01-178/25 по делу N А43-13668/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 17.03.2025 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 25.03.2025 г.

Арбитражный суд Волго-Вятского округа в составе:

председательствующего Бердникова О.Е.,

судей Соколовой Л.В., Шутиковой Т.В.,

при участии представителей от ООО "ТосолСинтез-Трейдинг": Такташова Т.Ч. (доверенность от 27.04.2023), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Нижегородской области: Пуренковой И.А. (доверенность от 25.12.2024),

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ТосолСинтез-Трейдинг" на постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2024 по делу N А43-13668/2023

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ТосолСинтез-Трейдинг" (ОГРН 1025201758471, ИНН 5249046147)

о признании незаконными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Нижегородской области от 08.12.2022 N 5/5 и Управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области от 20.03.2023 N 09-11-3Г/01030@,

третье лицо - Нижегородский территориальный (областной) независимый профсоюз предпринимателей,

и установил:

общество с ограниченной ответственностью "ТосолСинтез-Трейдинг" (далее - Общество, ООО "Тосол-Синтез-Трейтинг", налоговый агент) обратилось в Арбитражный суд Нижегородской области с заявлением о признании незаконными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Нижегородской области от 08.12.2022 N5/5 (далее - Инспекция, налоговый орган) и Управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области (далее - Управление) от 20.03.2023 N 09-11-3Г/01030@.

В качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечен Нижегородский территориальный (областной) независимый профсоюз предпринимателей.

Решением Арбитражного суда Нижегородской области от 25.07.2024 заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал незаконными решение Инспекции от 08.12.2022 N 5/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления от 20.03.2023 N 09-11-3Г/01030@) в части доначисления НДФЛ за 2018, 2019 годы, привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 27 884 рублей 99 копеек и решение Управления от 20.03.2023 N 09-11-3Г/01030@ в части правомерности доначисления налога на доходы физических лиц за 2018, 2019 годы и привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 27 884 рублей 99 копеек. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Первого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2024 решение суда отменено частично. В удовлетворении требования о признании незаконными решений Управления 20.03.2023 N 09-11-3Г/01030@ и Инспекции от 08.12.2022 N 5/5 в части доначисления налога на доходы физических лиц за 2018 и 2019 годы отказано. В остальной части решение Арбитражного суда Нижегородской области от 25.07.2024 по делу N А43-13668/2023 оставлено без изменения.

Общество не согласилось с принятым судебным актом и обратилось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Заявитель жалобы считает, что суд сделал выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам. По его мнению, суд неправильно применил пункт 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 29.09.2019 N 325-ФЗ, согласно которой допускается взыскание налога по итогам налоговой проверки за счет средств налогового агента за период 2018 - 2019 годов.

Подробно позиция заявителя приведена в кассационной жалобе и поддержана представителем в судебном заседании.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу и ее представитель в судебном заседании отклонили доводы Общества.

От Нижегородского территориального (областного) независимого профсоюза предпринимателей отзыв на кассационную жалобу в суд округа не поступил.

Законность принятого судебного акта проверена Арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как установили суды, и это не противоречит материалам дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Тосол-Синтез-Трейдинг" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что Общество неправомерно не исчислило, не удержало и не перечислило в бюджет НДФЛ с сумм выплат, произведенных работникам в качестве дополнительной компенсации за вредные условия труда, поскольку данные выплаты фактически не носили компенсационный характер, не были обусловлены несением расходов со стороны работников и по своей сути являлись заработной платой.

Результаты проверки отражены в акте налоговой проверки от 30.05.2022 N 5, дополнении к акту от 15.09.2022 N 5/4.

По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией принято решение от 08.12.2022 N 5/5 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной статьей 123, пунктом 1 статьи 126.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в общем размере 37 180 рублей (с учетом наличия обстоятельств смягчающих ответственность).

Данным решением Обществу предложено уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 7 947 951 рублей, пени в сумме 3 870 593 рублей 41 копейки.

Решением Управления от 20.03.2023 N 09-11- 3Г/01030@ решение налогового органа от 08.12.2022 N 5/5 отменено в части неправомерно начисленных пеней в сумме 542 050 рублей 26 копеек. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решениями Инспекции и Управления, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Руководствуясь статьями 11, 54.1, 207, 209, 210, 217 НК РФ, статьями 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 129, 147, 164, 372 Трудового кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Нижегородской области пришел к выводу, что суммы спорных выплат, произведенных Обществом своим работникам, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц. Признав незаконным решение в части доначисления НДФЛ за 2018, 2019 годы, суд исходил из положений пункта 9 статьи 226 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемом периоде), согласно которым уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Первый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь этими же нормами права, отменил решение суда первой инстанции частично. Отказал в удовлетворении требования о признании незаконными решений Управления от 20.03.2023 N 09-11-3Г/01030@ и Инспекции от 08.12.2022 N 5/5 в части доначисления НДФЛ за 2018 и 2019 годы. Суд пришел к выводу, что зафиксированная в пункте 3.1 резолютивной части решения от 08.12.2022 N5/5 недоимка по НДФЛ не перечисленному Обществом в бюджет, не противоречит требованиям статей 101, 226 НК РФ (как в редакции, действовавшей в 2018, 2019 годах, так и в 2020 году). Резолютивной частью решения не нарушаются права и законные интересы Общества как налогового агента.

Рассмотрев кассационную жалобу, Арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел правовых оснований для ее удовлетворения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы для исчисления налога на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

На основании пункта 3 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) такие виды доходов физических лиц, которые установлены действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления как компенсационные выплаты, связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

В пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015, разъяснено следующее.

Глава 23 НК РФ не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, следовательно, в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ этот термин используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство.

Трудовой кодекс Российской Федерации (далее - ТК РФ) выделяет два вида компенсационных выплат.

Исходя из статьи 164 ТК РФ под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Второй вид компенсационных выплат определен статьей 129 ТК РФ. На основании этой статьи заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. При этом компенсации в смысле статьи 129 ТК РФ являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

Определяющее значение для целей налогообложения имеет характер соответствующей выплаты, позволяющий отнести ее к числу компенсаций, предусмотренных статьей 164 ТК РФ, а не наименование (надбавка, увеличение оклада, льгота и т.п.).

Из приведенных положений статьи 164 ТК РФ и пункта 3 статьи 217 НК РФ следует, что не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц доходы работника, получаемые в качестве возмещения тех затрат, которые понесены им в связи с выполнением трудовых обязанностей.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.03.2004 N 76-О отмечено, что компенсации, упомянутые в качестве не облагаемых налогом на доходы физических лиц в пункте 3 статьи 217 НК РФ, призваны возместить налогоплательщикам конкретные затраты, связанные именно с непосредственным выполнением своих трудовых обязанностей, то есть обусловленными реальными расходами.

В силу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

На основании части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств (часть 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Суды установили, что в проверяемом периоде Общество произвело расчеты по оплате труда под видом дополнительных компенсационных выплат за тяжелые и вредные условия труда, которые налоговым агентом исключены из налоговой базы по НДФЛ со ссылкой на статью 217 НК РФ.

Выплата дополнительных компенсаций работникам произведена Обществом в соответствии с коллективным договором, утвержденным на конференции трудового коллектива 09.01.2017 на период с 09.01.2017 по 09.01.2020, а также коллективным договором от 28.02.2020, утвержденным на период 2020-2022 годов.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что всем рабочим местам присвоен класс вредности 3.1.

Согласно информации, полученной из Центра профессиональной патологии ГБУЗ НО Городской больницы N 7 города Дзержинска в письме от 01.04.2022 N 218, за период 2018-2020 годов сотрудникам ООО "ТосолСинтез-Трейдинг" диагноз по профессиональным заболеваниям не устанавливался, соответственно, не запрашивались санитарно-гигиенические характеристики и не выдавались медицинские заключения о наличии профессионального заболевания.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимной связи, учитывая показания должностных лиц и сотрудников Общества, суды установили, что работники не отчитывались о расходовании дополнительных компенсаций, не несли расходы на выполнение трудовых функций, связанных с вредными условиями труда, и не обязаны были представлять соответствующие оправдательные документы своему работодателю - Обществу. Системностью и ежемесячным характером выплат дополнительных компенсаций за вредные условия труда подтверждается, что осуществление выплат обусловлено трудовыми отношениями, связано с выполнением трудовой деятельности работников в Обществе. При этом полученные работниками денежные средства взаимосвязаны с характером выполняемой работы и непосредственным осуществлением трудовых обязанностей.

Доказательств, подтверждающих, что спорные выплаты обусловлены реальными расходами сотрудников Общества и компенсируют конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением обязанностей, не представлено.

Суды первой и апелляционной инстанций пришли к верному выводу, что в рассматриваемом случае спорные выплаты не обладают признаками возмещения понесенных расходов, подтвержденных документально, и входят в действующую в Обществе систему оплаты труда и, как следствие, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц.

Суд округа отклоняет довод заявителя кассационной жалобы о неправомерности применения судом апелляционной инстанции пункта 9 статьи 226 НК РФ в редакции Федерального закона от 29.09.2019 N 325-ФЗ, согласно которой допускается взыскание налога по итогам налоговой проверки за счет средств налогового агента.

Изменения, внесенные Федеральным законом от 29.09.2019 N 325-ФЗ в пункт 9 статьи 226 НК РФ, допускающие доначисление (взыскание) налога за счет средств налоговых агентов по итогам налоговой проверки, не изменяют элементы налогообложения НДФЛ (в том числе, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога), по сути являются процедурными, позволяющими налоговому органу по результатам налоговой проверки взыскать налог в том числе за счет средств налогового агента.

По общему правилу порядок производства мероприятий налогового контроля (в настоящем деле - порядок проведения налоговой проверки, оформление результатов налоговой проверки и вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки) определяется в соответствии с федеральным законом, действующим в период проведения таких мероприятий.

Поскольку на момент принятия оспариваемых решений изменения, внесенные Федеральным законом от 29.09.2019 N 325-ФЗ в пункт 9 статьи 226 НК РФ, вступили в силу, налоговый орган правомерно доначислил ко взысканию налог за счет средств налогового агента и предложил последнему его уплатить.

Таким образом, суд апелляционной инстанции с учетом имеющихся в деле доказательств пришел к верному выводу о законности оспариваемых решений налогового органа.

Оснований для отмены обжалуемого судебного акта у суда округа не имеется.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, являлись предметом рассмотрения в судах первой и апелляционной инстанций, им дана надлежащая правовая оценка, основания для непринятия которой у суда кассационной инстанции отсутствуют. Данные доводы направлены на переоценку установленных судами фактических обстоятельств дела и принятых ими доказательств, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Нормы материального права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основанием для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено. Кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины за подачу кассационной жалобы относятся на заявителя.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Волго-Вятского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2024 по делу N А43-13668/2023 оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ТосолСинтез-Трейдинг" - без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлины, связанной с рассмотрением кассационной жалобы, отнести на общество с ограниченной ответственностью "ТосолСинтез-Трейдинг".

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном в статье 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.