Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 4 апреля 2025 г. N Ф06-1540/25 по делу N А65-19101/2024

г. Казань

04 апреля 2025 г.

Дело N А65-19101/2024

Резолютивная часть постановления объявлена 01 апреля 2025 года.

Полный текст постановления изготовлен 04 апреля 2025 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Закировой И.Ш.,

судей Ольховикова А.Н., Селезнева И.В.,

при участии представителей:

Общества с ограниченной ответственностью "Газпром Добыча Краснодар" - Елистратова А.В., доверенность от 06.12.2024 (до и после перерыва),

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 - Замятина Е.А., доверенность от 06.12.2024, Салахова Р.Н., доверенность от 29.08.2024, Мугтасовой Э.Н., доверенность от 11.02.2025,

Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 - Замятина Е.А., доверенность от 07.05.2024,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 11.10.2024 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2024

по делу N А65-19101/2024

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Газпром Добыча Краснодар" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4, с участием в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N2, о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Газпром Добыча Краснодар" (далее - заявитель, ООО "Газпром добыча Краснодар", общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - ответчик, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения налогового органа от 22.12.2022 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, об обязании устранить допущенные нарушения прав и законных интересов.

Судом первой инстанции к участию в деле привлечено третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора - Межрегиональная инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее - МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 2).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 11.10.2024 заявленные требования были удовлетворены.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2024 решение Арбитражного суда Республики Татарстан оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить принятые судебные акты, принять новый судебный акт.

В судебном заседании 25.03.2025 в соответствии со статьей 163 АПК РФ объявлялся перерыв до 01.04.2025 в 14 часов 15 минут.

Представители инспекции, МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 2 в судебном заседании до и после перерыва поддержали доводы кассационной жалобы.

Представитель общества в судебном заседании до и после перерыва отклонил кассационную жалобу по основаниям, изложенным в отзыве.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзывов на нее, проверив в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает кассационную жалобу подлежащей удовлетворению в связи со следующим.

Предметом спора по настоящему делу является законность решения налогового органа от 22.12.2022 N 4 о привлечении ООО "Газпром добыча Краснодар" к ответственности за совершение налогового правонарушения, совершенного в период с 01.01 2018 по 31.12.2020.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы инспекции о нарушении обществом пунктов 1, 2 статьи 337, пунктов 2, 10 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), выразившееся в неверном определении вида добытого полезного ископаемого и неправомерном исчислении налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) по газовому конденсату по Южной группе месторождений.

Не согласившись с выводами налогового органа, общество обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган - Межрегиональную инспекцию ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2.

Решением Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 от 11.03.2024 N 17-14/02998@ апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Полагая решение налогового органа незаконным, общество обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании его недействительным.

По мнению заявителя, подготавливаемую обществом нефтегазоконденсатную смесь (далее - НГКС) нельзя отнести исключительно к нефти, в связи с чем, общество правомерно уплачивало налог на добычу полезных ископаемых по каждому полезному ископаемому (газовому конденсату и нефти).

Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из того, что налоговый орган не доказал необходимость переквалификации газового конденсата в нефть и квалификации всего объема нефтегазоконденсатной смеси в качестве нефти со ссылкой на нормы НК РФ.

Выводы судов основаны на результатах технической экспертизы, проведенной экспертами Российского государственного университета нефти и газа (национальный исследовательский университет) имени И.М. Губкина (заключение от 01.08.2022), ежемесячных актах о добыче и списании технологических потерь конденсата газового, отчетах о добыче и реализации товарных жидких углеводородов, сводных актах на добычу конденсата газового и нефти, расчетах налога на добычу полезных ископаемых, ежегодной форме N 6-гр "Сведения о состоянии и изменении запасов и ресурсов" (применительно к газовому конденсату), подтверждающих добычу обществом газового конденсата на Южной группе месторождений.

Как указали суды, технологическими документами общества не предусмотрено получение нефти, добываемое углеводородное сырье не проходило подготовку на установках подготовки и стабилизации нефти, нефть не являлась товарным продуктом общества, подготавливаемая обществом нефтегазоконденсатная смесь не удовлетворяет по качеству требованиям стандарта ГОСТ Р 51858-2002 "Нефть. Общие технические условия".

Налоговым органом не приведены нормы, которые обязывали бы общество физически отделять составляющие нефтегазоконденсатной смеси и осуществлять их раздельную подготовку.

Налоговым органом не доказано, что общество может технологически осуществлять подготовку нефти как самостоятельного полезного ископаемого.

На Северной группе месторождений (месторождения Вуктыльское, Западно-Соплесское, Печорокожвинское, Югидское) нефть и газовый конденсат также проходили совместную подготовку в составе нефтегазоконденсатной смеси. Совместная подготовка нефти и газового конденсата в составе нефтегазоконденсатной смеси не препятствовала налоговому органу снять претензии по Северной группе месторождений.

Неправильное указание в паспорте на нефтегазоконденсатную смесь кода ОКПД2 06.10.10.200 соответствующий нефти не свидетельствует, что товарным продуктом является нефть.

Между тем выводы судов являются преждевременными, сделанными при неполном исследовании обстоятельств дела.

В силу статьи 334 НК РФ организации, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации, являются налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых.

В соответствии с положениями подпункта 1 пункта 1 статьи 336, пункта 1 статьи 337 НК РФ объектом обложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации. Указанные полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).

Нефть и газовый конденсат относятся к разным видам углеводородного сырья как полезного ископаемого (подпункт 3 пункта 2 статьи 337 НК РФ).

Соответственно данные виды углеводородного сырья разделены для целей исчисления и обложения НДПИ как отдельные виды добытых полезных ископаемых, для которых установлены разные порядки исчисления НДПИ.

В соответствии с положениями пунктов 2, 3 статьи 338 НК РФ для нефти и газового конденсата установлен различный порядок определения налоговой базы и исчисления налога.

В Кодексе не предусмотрено возможности обложения НДПИ одного добытого из недр полезного ископаемого по ставке, установленной для другого полезного ископаемого.

Как следует из материалов дела, общество осуществляет добычу углеводородного сырья, в том числе, на Южной группе месторождений. Товарной продукцией общества является НГКС и газ природный горючий.

Общество уплачивало НДПИ по двум полезным ископаемым, указанным в подпункте 3 пункта 2 статьи 337 НК РФ (нефть и газовый конденсат), определяя их соотношение расчетным путем.

По мнению налогового органа для определения и отражения НГКС в налоговых декларациях по НДПИ как газовый конденсат должны соблюдаться условия, установленные в пункте 2 статьи 337 НК РФ, согласно которому газовый конденсат как отдельный вид углеводородного сырья должен пройти технологию промысловой подготовки для получения нестабильного газового конденсата.

Как считает налоговый орган, прохождение промысловой подготовки газового конденсата в соответствии с технологией, указанной в проектах разработки месторождений, является обязательным критерием, без соблюдения которого газовый конденсат не может быть признан добытым полезным ископаемым в целях налогообложения НДПИ. Между тем технологическими проектами на разработку месторождения Южный, а также техническими регламентами на установки подготовки не предусмотрено прохождение промысловой подготовки газового конденсата как отдельного вида полезного ископаемого, стандарт качества на газовый конденсат у налогоплательщика также отсутствует.

Для общества нестабильный газовый конденсат не является товарной продукцией, в связи с чем у общества отсутствуют паспорта качества на газовый конденсат.

Согласно паспортам качества НГКС физико-химические характеристики соответствует нефти (легкой, малосернистой, с содержанием смол и асфальтенов, и плотностью не более 830 кг/м3).

В протоколах результатов испытаний НГКС также отражены физико-химические показатели, соответствующие показателям нефти "легкой".

Согласно пункту 3 "Технические требования" ТУ N 06.10.10.310-011-00153784-2017 на НГКС следует, что физико-химические показатели соответствуют показателям нефти "легкой" (пункт 3.2).

Таким образом, как настаивает заявитель кассационной жалобы, конечным продуктом является нефтегазоконденсатная смесь, которая по своим физико-химическим характеристикам соответствует стабильному газовому конденсату или нефти легкой, что подтверждается технологическим регламентом на установку УКПГ и К Прибрежная N ТР-20-03-2018 от 18.05.2018, паспортами качества на НГКС, протоколами результатов испытания НГКС, ТУ N 06.10.10.310-011-00153784-2017 на НГКС.

В рассматриваемом случае, газовый конденсат как отдельный вид углеводородного сырья технологию промысловой подготовки для получения нестабильного газового конденсата, как того требуют положения статьи 337 НК РФ не проходил.

Заявитель кассационной жалобы также выражает несогласие с позицией судов, сославшихся в обоснование своих выводов на заключение экспертов Российского государственного университета нефти и газа (национальный исследовательский университет) имени И.М. Губкина, поскольку, как считает налоговый орган, суды выборочно цитируют заключение экспертов, давая неполную оценку их ответам.

Налоговый орган указывает на то, что выводы экспертов не противоречат позиции проверяющих.

В частности, согласно заключению:

- на технологических установках (УКПГ и К Прибрежного месторождения) в соответствии с технологическими регламентами месторождений Общества прохождение технологии промысловой подготовки газового конденсата и нефти обессоленной. обезвоженной, стабилизированной, как отдельного вида полезного ископаемого не предусмотрено: подготовка газового конденсата и нефти обессоленной, обезвоженной. стабилизированной, как отдельного вида товарной продукции по ТУ не производится (страницы 38-39 заключения, ответ на вопросы 1 и 2),

- технические условия общества нормирование характеристик качества НГКС проводится по массовой доле: воды, механических примесей, концентрации хлористых солей. Продукцией является НГКС. Нормирование продукции по плотности не предусмотрено, определение фракционного состава не проводится, что не соответствует требованиям ГОСТ Р 51858-2002 (Нефть). ГОСТ Р 57851.2-2017 (Конденсат газовый нестабильный). Что не позволяет отнести НГКС к нефти или газовому конденсату как отдельному виду товарной продукции (страница 41 заключения, ответ на вопрос 4).

Аналогичные выводы, как указано в кассационной жалобе, содержатся в пояснениях специалиста Плотниковой И.Г., выводы которой необоснованно, по мнению налогового органа, не приняты судами обеих инстанций.

Между тем данный специалист пояснила, что разработанные в организации ТУ не могут быть использованы, поскольку не отражают реальный состав жидких углеводородов и их физико-химических свойств. Данное ТУ создано исключительно для сокрытия фактических данных о типе добывающего полезного ископаемого (нефти).

Обжалуя ранее принятые судебные акты, инспекция считает, что суды нижестоящих инстанций, делая вывод о том, что общество правомерно уплачивало НДПИ на нефтегазоконденсатную смесь с разделением на нефть и газовый конденсат, не приводят нормы налогового законодательства, которые позволяли бы обществу раздельно исчислять НДПИ на нефть и газовый конденсат при их совместной промысловой подготовке в составе нефтегазоконденсатной смеси, так как, исходя из анализа положений подпункта 3 пункта 2 статьи 337 НК РФ следует, что газовый конденсат должен проходить промысловую подготовку отдельно в соответствии с технологическим регламентом разработки месторождений.

Выводы судов двух инстанций о том, что материалами дела подтверждается, что подготавливаемую обществом НГКС нельзя отнести исключительно к нефти, в связи с чем, общество правомерно уплачивало НДПИ по каждому полезному ископаемому (газовому конденсату и нефти)" противоречат положениям пункта 2 статьи 337 НК РФ и пункту 10 статьи 339 НК РФ, что является нарушением норм материального права.

Кроме того, по мнению налогового органа, ссылка общества, поддержанная судами, на Северное месторождение, по которому налоговый орган согласился с позицией налогоплательщика является некорректной, поскольку основную долю добываемого сырья составляет газовый конденсат (88%), которая в дальнейшем реализуется на Сосногорский газоперерабатывающий завод, что подтверждается справкой ООО "Газпром Переработка" от 16.11.2022 N ГП/16/17787. По Южной группе месторождений добываемое сырье соответствует нефти (93%) и реализуется на нефтеперерабатывающий завод. Как следует из справки ООО "Газпром Переработка" от 16.11.2022 N ГП/16/17787 "Перечень товарной продукции", продукцией Сосногорского газоперерабатывающего завода являются стабильный газовый конденсат 1. 2 группы по ГОСТ Р 54389-2011. иные продукты газопереработки (СГК. СУГ и пр.).

Таким образом, нефтегазоконденсатная смесь Северной и Южной группы месторождений имеет различный компонентный состав по содержанию в ней нефти и газового конденсата, что подтверждается как направлением обществом нефтегазоконденсатной смеси Северной группы месторождений на газоперерабатывающий завод, так и самим обществом.

Также в кассационной жалобе налоговый орган считает, что суд апелляционной инстанции, не дав оценку доводам налогового органа о том, что обстоятельства настоящего судебного дела аналогичны обстоятельствам, рассмотренным судами в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.09.2011 N 18530/10 по делу N А40-113713/09-118-872; постановлении Арбитражного суда Московского округа от 11.04.2013 по делу N А40-37235/10-20-257, Определении Верховного Суда Российской Федерации от 01.02.2016N 309-КГ15-18807 по делу N А47-8869/2014 от 23.03.2021 N 307-ЭС21-1843 по делу N А42-9322/2018) в нарушение пункта 12 части 2 статьи 271 АПК РФ не указал мотивы, по которым суд отклонил доводы, на которые ссылался налоговый орган в апелляционной жалобе.

Как указывает контролирующий орган, основной вывод судов в рамках рассмотрения вышеуказанных дел заключается в том, что газовый конденсат в целях признания его объектом НДПИ должен отдельно (не в смеси с другим углеводородным сырьем) пройти технологию промысловой подготовки в соответствии с техническим проектом разработки месторождения.

Не дана оценка доводам налогового органа относительно позиции Конституционного Российской Федерации, выраженной в Определении от 25.02.13 N 189-0, согласно которой возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта.

Судебная коллегия кассационной инстанции считает вышеуказанные доводы налогового органа заслуживающими внимание.

Кроме того, в подтверждение доводов общества относительно добычи на Южном месторождении газового конденсата, суд принял в качестве доказательств ежемесячные акты о добыче и списании технологических потерь конденсата газового, ежемесячные отчеты о добыче и реализации товарных жидких углеводородов, ежемесячные сводные акты на добычу конденсата газового и нефти, ежемесячные расчеты налога на добычу полезных ископаемых, ежегодной формой N 6-гр "Сведения о состоянии и изменении запасов и ресурсов" (применительно к газовому конденсату).

Между тем перечисленные выше документы являются формой статистической отчетности для целей недропользования и имеющиеся в них данные не могут быть учтены для целей налогообложения.

При таких обстоятельствах отсутствуют основания считать, что судами первой и апелляционной инстанций выполнены требования о всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании обстоятельств, имеющих существенное значение по данному делу, в связи с чем оспариваемые судебные акты подлежат отмене и направлению на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении учесть изложенное, устранить отмеченные недостатки, принимая во внимание конкретные обстоятельства дела, исходя из положений действующего законодательства, нормативных документов, регулирующие данные правоотношения, в том числе постановления Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921, утвердившего Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения. Исследовать технологический регламент УКПГ и К Прибрежная от 18.05.2018 N ТР-20-03-2018; паспорта качества на НГКС, протоколы испытания НГКС; "Технические требования" ТУ N 06.10.10.310-011-00153784-2017 на НГКС, заключенные договоры на поставку товарной продукции общества, а также иные доказательства, имеющие отношение к данному спору. Дать надлежащую правовую оценку заключению экспертизы, проведенной экспертами Российского государственного университета нефти и газа (национальный исследовательский университет) имени И.М. Губкина, а также пояснениям специалиста Плотниковой И.Н.. Проверить все доводы сторон и при соблюдении норм процессуального права принять законный и обоснованный судебный акт.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 11.10.2024 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2024 по делу N А65-19101/2024 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Татарстан.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

И.Ш. Закирова

Судьи

А.Н. Ольховиков И.В. Селезнев