Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 27 августа 2025 г. N Ф09-5539/24 по делу N А50-28917/2023

Екатеринбург

27 августа 2025 г.

Дело N А50-28917/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 26 августа 2025 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 августа 2025 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Кравцовой Е.А., Черкезова Е.О.

при ведении протокола помощником судьи Шуровой П.А., рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Хабиевой Елены Викторовны (далее - ИП Хабиева Е.В., предприниматель, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Пермского края от 05.03.2025 по делу N А50-28917/2023 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2025 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании в Арбитражном суде Пермского края присутствуют представители:

- индивидуального предпринимателя Хабиевой Елены Викторовны - Трапезников А.И.(паспорт, доверенность от 06.02.2025, диплом);

- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Пермскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) - Ушакова Л.П. (паспорт, доверенность от 26.12.2024, диплом), Филиппова Н.А.(служебное удостоверение, доверенность от 23.12.2024, диплом).

ИП Хабиева Е.В. обратилась в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 02.06.2023 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 14.03.2024 (судья Завадская Е.В.) требования заявителя удовлетворены, решение инспекции признано недействительным. С инспекции в пользу предпринимателя взысканы судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 300 руб.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.06.2024 (судьи Васильева Е.В., Герасименко Т.С., Якушев В.Н.) решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 24.10.2024 (судьи Жаворонков Д. В., Суханова Н.Н., Кравцова Е.А.) решение Арбитражного суда Пермского края от 14.03.2024 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.06.2024 отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Пермского края.

Определением Верховного суда Российской федерации от 26.12.2024 (судья Антонова М.К.) индивидуальному предпринимателю Хабиевой Елене Викторовне отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

При новом рассмотрении решением Арбитражного суда Пермского края от 05.03.2025 (судья Завадская Е.В.) в удовлетворении требований предпринимателю отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2025 (судьи Васильева Е.В., Герасименко Т.С., Трефилова Е.М.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе ИП Хабиева Е.В. указывает на нарушения норм материального и процессуального права в судебных актах первой и апелляционной инстанций и на несоответствие выводов судов установленным по делу обстоятельствам и доказательствам.

Предприниматель отмечает, что суды необоснованно согласились с позицией налогового органа о включении в налоговую базу стоимости недвижимости, полученной по договору дарения от близкого родственника. Суды исходили из "целевого назначения имущества", фактически перекладывая на налогоплательщика обязанность доказывать невозможность использования имущества в предпринимательской деятельности. По позиции кассационной инстанции (постановление от 24.10.2024) для налогообложения важно фактическое использование имущества, а не его потенциальное назначение.

По мнению заявителя, судами проигнорированы доказательства отсутствия экономической выгоды от владения имуществом: 7 из 11 объектов по адресу: г. Пермь, ул. Гальперина, д. 8 - рыночной стоимостью 6 031 032 руб. - были безвозмездно переданы в уставный капитал ООО "Право и Закон" и фактической экономической выгоды заявитель не получил. Остальные 4 объекта переданы в аренду ООО "УУК" (стоимость 11 336 968 руб.), однако доход от их сдачи в субаренду (5 000 руб.) свидетельствует о неликвидности помещений и отсутствии прибыли у налогоплательщика.

Также необоснованно включена доля в праве общей собственности на здание по адресу: г. Пермь, ул. Монастырская, 14, стоимостью 312 100 руб., так как она не имеет самостоятельного хозяйственного значения и не может приносить доход.

Налогоплательщик настаивает на том, что налогообложение должно базироваться на фактическом использовании имущества и извлечении дохода, а не на его целевом назначении или формальных признаках.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ИП Хабиевой Е.В. по вопросам правильности исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц за 2019 год, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 21.04.2023 N 19-06/2/1 и вынесено решение от 02.06.2023 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением ИП Хабиевой Е.В. доначислен налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 2 434 536 руб., предъявлен штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в сумме 30 431,69 руб.

Основанием для вменения ИП Хабиевой Е.В. обязанностей по уплате НДФЛ послужили выводы налогового органа о нарушении положений статей 210, 227, 228 НК РФ в связи с неотражением в декларации по НДФЛ за 2019 год дохода, полученного от своей матери (Посягиной С.Д.) в виде коммерческой недвижимости (11 объектов недвижимости по адресам: г. Пермь, ул. Гальперина, 8 и ул. Монастырская, 14) по договору дарения от 02.07.2019.

Стоимость недвижимости определена налоговым органом в размере 18 727 200 руб. на основании предоставленного Хабиевой Е.В. отчета об оценке от 15.03.2023 (кадастровая стоимость подаренного недвижимого имущества превышает рыночную).

Не согласившись с указанным решением, предприниматель обратился с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Пермскому краю от 14.06.2023 N 18-16/237 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что решение налогового органа является законным и обоснованным, прав налогоплательщика не нарушает.

Суд апелляционной инстанции, не усмотрев оснований для отмены обжалуемого судебного акта, в удовлетворении апелляционной жалобы отказал, поддержал выводы суда первой инстанции.

Суд округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, пришел к следующим выводам.

Возникновение обязанности по уплате налога связывается с наличием объекта налогообложения, одним из которых является доход (пункт 1 статьи 38 НК РФ).

В соответствии со статьей 41 НК РФ, закрепляющей принципы определения доходов, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" названного кодекса.

В силу статьи 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ является, в том числе, доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ (пункт 1 статьи 210 НК Российской Федерации).

Согласно пункту 18.1 статьи 217 НК РФ не облагаются налогом доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения, за исключением случаев дарения недвижимого имущества, транспортных средств, акций, если иное не предусмотрено этим пунктом.

Доходы, полученные в порядке дарения, освобождаются от налогообложения в случае, если даритель и одаряемый являются членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом Российской Федерации (супругами, родителями и детьми, в том числе усыновителями и усыновленными, дедушкой, бабушкой и внуками, полнородными и неполнородными (имеющими общих отца или мать) братьями и сестрами).

Вместе с тем, положение пункта 18.1 статьи 217 НК РФ подлежит применению в системном единстве с иными положениями налогового законодательства, регулирующими налогообложение физических лиц, в том числе обладающих статусом индивидуального предпринимателя.

На основании пункта 1 статьи 211 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 названного Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 214.10 НК РФ налоговая база по доходам, полученным от продажи недвижимого имущества, а также по доходам в виде объекта недвижимого имущества, полученного в порядке дарения, определяется в соответствии с НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей.

Сумма налога по доходам в виде объекта недвижимого имущества, полученного в порядке дарения, исчисляется как соответствующая налоговым ставкам, установленным статьей 224 НК РФ, процентная доля налоговой базы (пункт 6 статьи 214.10 НК РФ).

Как разъяснено в пункте 56 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2(2020), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 22.07.2020, исходя из пункта 18.1 статьи 217 НК РФ облагаемым налогом доходом по существу выступает вменяемая гражданину выгода в виде экономии на расходах по созданию (приобретению) соответствующего имущества, являющегося предметом договора дарения.

Поскольку гражданин вправе использовать принадлежащее ему имущество как для собственных нужд, так и для предпринимательской деятельности, в рассматриваемом случае при налогообложении дохода определяющее значение имеет характер использования имущества (Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2011 N 1017-О-О, от 22.03.2012 N 407-О-О).

Таким образом, в случае если даритель, являющийся индивидуальным предпринимателем, совершает дарение коммерческой недвижимости, используемой в предпринимательской деятельности, в пользу одаряемого - близкого родственника, который также использует подаренную недвижимость в предпринимательских целях, то полученная в порядке дарения недвижимость фактически квалифицируется в качестве предпринимательского внереализационного дохода, подлежащего налогообложению у одаряемого налогом, применяемым в рамках осуществляемой деятельности.

Данный правовой вывод был предметом оспаривания в кассационной жалобе, поданной предпринимателем в Верховный Суд Российской Федерации на постановление Арбитражного суда Уральского округа от 24.10.2024, в котором суд округа, направляя дело на новое рассмотрение, исходил из того, что дарение коммерческой недвижимости, используемой в предпринимательской деятельности, близкому родственнику, который также использует её в предпринимательских целях, образует у одаряемого внереализационный доход, подлежащий налогообложению.

Как установлено в ходе налоговой проверки, Хабиева Е.В. была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя в период с 21.08.2019 по 22.10.2019 с основным видом деятельности "Аренда и управление собственным или арендованным нежилым недвижимым имуществом".

Посягина С.Д. была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя в период с 20.05.2011 по 28.08.2019 с видом деятельности "Аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом"; 28.08.2019 прекратила деятельность в связи с принятием соответствующего решения.

Между Хабиевой Е.В. (одаряемый) и ее матерью Посягиной С.Д. (даритель) 02.07.2019 заключен договор дарения, на основании которого Хабиевой Е.В. получено в дар 11 объектов недвижимости, расположенных по адресам: г. Пермь, ул. Гальперина, 8; ул. Монастырская, 14.

Государственная регистрация договора дарения от 02.07.2019 осуществлена 22.08.2019 в Управлении Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Пермскому краю.

Налоговым органом определено, что подаренные объекты недвижимости не предназначены для использования Хабиевой Е.В. в личных, семейных или домашних нуждах; использовались (подлежали использованию) исключительно в коммерческих целях, в предпринимательской деятельности как Посягиной С.Д., так и Хабиевой Е.В.

Так, имущество, расположенное по ул. Гальперина-8 передано в аренду ООО "Уральская управляющая компания" (учредитель Хабиев Е.Б., супруг заявителя), впоследствии договор расторгнут и 23.10.2019 заключен договор на передачу в аренду части имущества. Другая часть имущества 15.10.2019 передана Хабиевой Е.В. по договору дарения ООО "Право и Закон", которое использовало объекты недвижимости для размещения адвокатского кабинета, а также сдавало в субаренду ООО "Компания Белла Урала".

При таких обстоятельствах инспекцией установлено, что в рассматриваемом случае в период дарения имущества даритель являлся индивидуальным предпринимателем, предметом дарения выступили объекты недвижимости, предназначенные для использования в предпринимательской деятельности, а не для личных нужд, что предпринимателем не опровергнуто.

Таким образом, по факту полученное предпринимателем недвижимое имущество представляет собой активы, которые предполагается использовать в целях извлечения прибыли.

Ссылка заявителя на то, что спорное недвижимое имущество приобретено налогоплательщиком (по договору дарения) до регистрации в установленном порядке статуса индивидуального предпринимателя не имеет правового значения.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной в Постановлении от 27.12.2012 N 34-П, отсутствие государственной регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя само по себе не означает, что деятельность гражданина не может быть квалифицирована в качестве предпринимательской, если по своей сути она фактически является таковой.

Кроме того, исходя из статьи 130, пункта 1 статьи 131, пункта 2 статьи 218, пункта 3 статьи 574 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности на недвижимое имущество возникло у заявителя с момента государственной регистрации договора дарения от 02.07.2019 в Едином государственном реестре прав - 22.08.2019, т.е. когда Хабиева Е.В. уже была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя.

С учетом данных обстоятельств, является обоснованным вывод налогового органа о наличии у заявителя обязанности по уплате НДФЛ с дохода от полученного в дар недвижимого имущества.

Суды первой и апелляционной инстанций обоснованно отклонили доводы предпринимателя о том, что для определения налоговых обязательств имеет значение фактическое использование имущества в предпринимательской деятельности. Само по себе неполучение дохода от использования имущества в определенный период не свидетельствует о его непредпринимательском назначении.

Как правильно указали суды, принципиальным является целевое назначение имущества и невозможность его использования в личных, семейных или домашних целях.

Налоговый орган правомерно определил налогооблагаемый доход исходя из стоимости имущества, полученного в порядке дарения, в размере 18 727 200 руб., установленной отчетом ООО "Регион-Эксперт" от 27.02.2023. Дополнительно в расчет включен доход от сдачи имущества в аренду в сумме 4176 руб., при этом учтена уплата НДС с арендных платежей (833 руб.) и принят профессиональный налоговый вычет по страховым взносам в размере 4167 руб. Стоимость имущества, полученного по договору дарения, предпринимателем не оспаривалась.

Доводы о невозможности использования имущества в предпринимательской деятельности или его использовании в личных целях доказательствами не подтверждены.

Напротив, установлено, что по договору аренды от 22.08.2019 все полученные объекты (10 помещений и 1 земельный участок) по ул. Гальперина-8, были переданы в аренду ООО "Уральская управляющая компания". Данный договор расторгнут соглашением от 22.10.2019, а 23.10.2019 между названными лицами заключен новый договор от 23.10.2019 о передаче в аренду обществу части объектов недвижимого имущества по ул. Гальперина-8 (1 земельный участок и 3 помещения (лит. А, Б).

Остальные объекты недвижимости по ул. Гальперина-8 подарены ООО "Право и Закон", учредителем и руководителем которого является Хабиева Е.В., что также свидетельствует о предпринимательском характере распоряжения спорным имуществом.

Заявленные предпринимателем доводы о том, что налоговые обязательства должны определяться исходя из площадей, фактически переданных арендатором в субаренду его контрагентам, не могут быть приняты во внимание. Такие рассуждения не имеют правового обоснования, поскольку порядок налогообложения не ставит налоговые последствия арендодателя в зависимость от последующего использования имущества арендатором. Сдавая имущество в аренду, арендодатель сам использует его в предпринимательской деятельности, и факт передачи арендатором имущества в субаренду либо его иное использование не влияет на налоговые обязательства арендодателя.

Доводы о неиспользовании в предпринимательской деятельности помещений по адресу: г. Пермь, ул. Монастырская, 14 также правомерно отклонены судами нижестоящих инстанций на основании следующего.

Судами установлено, что нежилое помещение N 53 по данному адресу используется Хабиевой Е.В. для размещения адвокатского кабинета. В данном же здании фактически располагаются организации, учредителем и руководителем которых является предприниматель (ООО "Право и Закон", ООО "Техносорб"), а также иные арендаторы на основании договоров субаренды.

Кроме того, предпринимателю принадлежит доля в праве собственности на здание, что подтверждает связь данного имущества с осуществлением предпринимательской деятельности.

Таким образом, выводы судов о том, что имущество по ул. Монастырская, 14 в проверяемом периоде и в последующие годы использовалось в предпринимательской деятельности налогоплательщика, подтверждены материалами дела.

Ссылки предпринимателя на подтвержденность расходов за 2019 год в сумме 9 362 160,11 руб., справедливо отклонены судами, поскольку, приведенные им документы не свидетельствуют о реальном несении затрат.

Как установлено инспекцией и поддержано судами, представленные документы свидетельствуют о создании формального документооборота по сделкам с ИП Фефиловым В.А., ИП Чернышевым Э.Ю. и ООО "Центр инженерной комплектации".

Так, в подтверждение расходов на ремонт помещений по договорам подряда с ИП Фефиловым В.А. в размере 7 430 311,79 руб. предпринимателем представлены договоры подряда от 02.09.2019, 16.09.2019, а также приходные кассовые ордеры (ПКО) от 02.09.2019 на сумму 2 274 092,59 руб., от 16.09.2019 на сумму 2 578 109,60 руб., от 22.11.2019 на сумму 2 578 109,60 руб..

Однако проверкой установлено, что расчетный счет N 40802810177700025392 подрядчика был открыт после заключения договоров, сведения о выручке в налоговой отчетности отсутствуют, приобретение строительных материалов не подтверждено. Более того, 21.02.2023 при осмотре объектов эксперт выявил необходимость капитального ремонта, что противоречит актам выполненных работ.

По договору с ИП Чернышевым Э.Ю. предметом являлись электромонтажные работы по адресу: г. Пермь, ул. Гальперина, 8, однако договор заключен с ИП Хабиевым Е.Б. как самостоятельным предпринимателем, а не по поручению Хабиевой Е.В.. Оплата также произведена с его расчетного счета. Доказательств, подтверждающих использование общих средств супругов в предпринимательской деятельности Хабиевой Е.В., в материалах дела нет.

Аналогичным образом расходы на приобретение электрического котла стоимостью 153 849,24 руб. у ООО "Центр инженерной комплектации" не могут учитываться, поскольку оплата произведена с расчетного счета ИП Хабиева Е.Б.

При таких обстоятельствах представленные заявителем доказательства не подтверждают фактического несения расходов в заявленном размере.

Выводы налогового органа о необоснованности включения указанных сумм в состав профессиональных вычетов признаны судами соответствующими требованиям закона и подтвержденными материалами дела.

Исходя из изложенного суд округа полагает, что у судов первой и апелляционной инстанций отсутствовали основания для признания недействительным решения налогового органа.

В целом доводы кассационной жалобы сводятся к изложению обстоятельств дела, которые получили надлежащую правовую оценку судов и мотивированно отклонены, не подтверждают нарушений судами норм материального и (или) процессуального права, фактически направлены на переоценку выводов судов и не являются достаточным основанием для отмены (изменения) обжалуемых судебных актов.

Переоценка доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела не входит в компетенцию суда кассационной инстанции (статья 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, абзац второй пункта 32 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 13 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции").

Суд округа не усматривает предусмотренных статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оснований для отмены (изменения) обжалуемых судебных актов.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебных актов (часть 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом кассационной инстанции не установлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Пермского края от 05.03.2025 по делу N А50-28917/2023 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2025 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Хабиевой Елены Викторовны - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Е.А. Кравцова Е.О. Черкезов