Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 15 июля 2025 г. N Ф09-1737/25 по делу N А07-545/2024

Резолютивная часть постановления объявлена 10 июля 2025 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 июля 2025 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Кравцовой Е.А.,

судей Лукьянова В.А., Сухановой Н.Н.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Мухаметжановой Д.Е. рассмотрел в судебном заседании, проведенном в режиме веб-конференции (онлайн-заседание), кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республики Башкортостан (далее - МИФНС N4 по Республике Башкортостан, инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 23.10.2024 по делу N А07-545/2024 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.02.2025 по тому же делу.

Определением Арбитражного суда Уральского округа от 11.06.2025 рассмотрение кассационной жалобы отложено. Определением от 09.07.2025 суд округа произвел замену отсутствующего ввиду нахождения в отпуске судьи Гавриленко О.Л. на судью Лукьянова В.А., рассмотрение дела начато сначала.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании 10.07.2025 в режиме веб-конференции приняли участие представители:

Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (далее - управление) - Хатыпова Р.Н. (доверенность от 09.01.2025);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 31 по Республике Башкортостан (далее - МИФНС N31 по Республике Башкортостан) - Галиакбиров А.Ф. (доверенность от 11.06.2025).

В судебном заседании в здании Арбитражного суда Уральского округа принял участие представитель МИФНС N 4 по Республике Башкортостан - Шулепов М.В. (доверенность от 27.12.2024).

К организованному Арбитражным судом Уральского округа судебному заседанию с использованием онлайн-сервиса "Картотека арбитражных дел" заявленный в ходатайстве представитель акционерного общества "Уфимский мясоконсервный комбинат" (далее - общество, налогоплательщик, заявитель) под учетной записью Никифоровой Л.Р. с обеспечением изображения и звука не подключился, что свидетельствует о его неявке в судебный процесс.

Установив, что средства связи суда воспроизводят видео- и аудиосигнал надлежащим образом, технические неполадки отсутствуют, представителю стороны обеспечена возможность дистанционного участия в процессе, которая не в полной мере реализована по причинам, находящимся в сфере его контроля, суд округа не усмотрел предусмотренных статьей 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оснований для отложения судебного заседания.

Рассмотрение кассационной жалобы продолжено в порядке статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с участием представителя МИФНС N 4 по Республике Башкортостан, явившегося в зал судебного заседания, а также с участием представителей управления и МИФНС N 31 по Республике Башкортостан, участвующих в судебном заседании посредством системы веб-конференции (онлайн-заседания).

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением к МИФНС N 31 по Республике Башкортостан о признании незаконным бездействия МИФНС N 31 по Республике Башкортостан, выразившегося в невозвращении инспекцией в установленный законом срок суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за третий квартал 2023 года в размере 10 922 204 руб., заявленной к возмещению из бюджета в заявительном порядке; об обязании уплатить проценты в размере 167 274 руб. 30 коп. за несвоевременный возврат указанной выше суммы НДС за третий квартал 2023 года в соответствии с требованиями пункта 9 статьи 79 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) (с учетом уточнения предмета заявленных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

К участию в деле в качестве соответчика привлечена МИФНС N 4 по Республике Башкортостан, в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований, Управление Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан.

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 23.10.2024 в удовлетворении требований к МИФНС N 31 по Республике Башкортостан отказано. Суд обязал МИФНС N4 по Республике Башкортостан выплатить обществу проценты за несвоевременный возврат излишне уплаченного налога в размере 167 274 руб. 30 коп.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.02.2025 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе МИФНС N 4 по Республике Башкортостан просит решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций отменить в части обязания выплатить спорную сумму процентов, ссылаясь на неверное применение судами статей 6.1, 11.3, 79 НК РФ, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества в части начисления процентов в размере 167 274 руб. 30 коп. за несвоевременный возврат денежных средств.

Налоговый орган настаивает на том, что отказ в исполнении заявления налогоплательщика о возврате денежных средств был произведен в строгом соответствии с положениями налогового законодательства ввиду отсутствия у общества положительного сальдо на едином налоговом счете (далее - ЕНС), в связи с чем основания для начисления процентов в порядке статьи 79 НК РФ отсутствуют.

Управление и МИФНС N 31 по Республике Башкортостан в представленных отзывах на кассационную жалобу поддерживают доводы инспекции.

Общество в отзыве на кассационную жалобу выражает согласие с выводами судов первой и апелляционной инстанций, просит в удовлетворении кассационной жалобы инспекции отказать.

Проверив законность судебных актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов кассационной жалобы, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, 24.10.2023 обществом в МИФНС N 31 по Республике Башкортостан представлена налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2023 г. с заявленной суммой к возмещению НДС в размере 10 922 204 руб.; вместе с декларацией налогоплательщиком подано также заявление о применении заявительного порядка возмещения НДС и возврате данной суммы на счет общества. По итогам проверки данной декларации налоговым органом 30.10.2023 (9 часов 23 минуты) в соответствии со статьей 176.1 НК РФ принято решение N 2 о возмещении обществу НДС в сумме 10 922 204 руб.

В свою очередь, ранее суммы налогов по уведомлениям об исчисленных суммах налогов, налоговым декларациям, расчетам, представленным обществом в МИФНС N 31 по Республике Башкортостан (15 893 682 руб. 68 коп.), учтены в совокупной обязанности налогоплательщика по сроку уплаты 30.10.2023 (02 часа 15 минут).

В связи с тем, что совокупная обязанность налогоплательщика по сроку уплаты 30.10.2023, сформированная на основании вышеуказанных уведомлений, налоговых деклараций, расчетов составила 15 893 682 руб. 68 коп., налоговым органом одномоментно с решением N 2 о возмещении обществу НДС в сумме 10 922 204 руб. (30.10.2023 (9 часов 23 минуты)) вынесено сообщение N15147 об отказе в исполнении заявления налогоплательщика о возврате денежных средств в размере 10 922 204 руб. по причине отсутствия положительного сальдо на ЕНС. Единый налоговый платеж (далее - ЕНП) в размере 10 922 204 руб. (вышеуказанные суммы НДС, подлежащие возмещению) был распределен инспекцией в счет исполнения имевшейся совокупной обязанности общества в последовательности, определенной пунктом 8 статьи 45 НК РФ.

Далее 30.10.2023 (14 часов 07 минут) налогоплательщиком произведена уплата ЕНП в сумме 15 901 119 руб. 98 коп., в связи с чем у общества образовалось положительное сальдо ЕНС в размере 13 317 233 руб. 95 коп.; заявления о распоряжении путем возврата данной суммы положительного сальдо от общества в налоговый орган не поступало.

В дальнейшем МИФНС N 4 по Республике Башкортостан в адрес общества направлено письмо от 01.12.2023 N 15-10/34153, в котором указывалось на наличие положительного сальдо ЕНС по состоянию на 30.11.2023 в размере 13 316 904 руб. 95 коп. и предложение направить в адрес инспекции заявление о распоряжении путем возврата указанной суммы.

Налогоплательщиком 20.12.2023 представлено заявление о распоряжении путем возврата на сумму 1 752 716 руб., которое было удовлетворено налоговым органом; оставшаяся часть денежных средств была зачтена инспекцией в соответствии с пунктом 9 статьи 78 НК РФ в счет обязанности по уплате НДФЛ, страховых взносов за 2023 по сроку уплаты 22.12.2023.

В свою очередь, общество 21.11.2023 обратилось в УФНС по Республике Башкортостан с жалобой на бездействие МИФНС N 31 по Республике Башкортостан, выразившееся в невозвращении суммы НДС в размере 10 922 204 руб. на расчетный счет.

По мнению налогоплательщика, отказ в возврате спорной суммы на расчетный счет был произведен налоговым органом неправомерно, поскольку на ЕНС 30.10.2024 имелось положительное сальдо, сформировавшееся в связи с уплатой обществом 30.10.2024 (14 часов 07 минут) ЕНП в сумме 15 901 119 руб. 98 коп.

По результатам рассмотрения жалобы УФНС по Республике Башкортостан вынесено решение от 13.12.2023 N 391/17, которым жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения; в обоснование данного решения вышестоящий налоговый орган указал, что сообщение от 30.10.2023 N15147 МИФНС N4 по Республике Башкортостан об отказе в исполнении заявления общества о возврате суммы НДС в размере 10 922 204 руб. на расчетный счет соответствует требованиям налогового законодательства, поскольку положительное сальдо ЕНС общества в установленное время (30.10.2024 (9 часов 23 минуты)) отсутствовало.

Полагая, что бездействие МИФНС N 31 по Республике Башкортостан, выразившееся в невозвращении в установленный законом срок суммы НДС в размере 10 922 204 руб. является незаконным, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об обязании налогового органа уплатить проценты в размере 167 274 руб. 30 коп. за период с 15.11.2023 по 22.12.2023 на основании пункта 9 статьи 79 НК РФ.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявление общества и обязывая МИФНС N 4 по Республике Башкортостан выплатить налогоплательщику проценты в спорной сумме, согласился с позицией налогоплательщика о наличии у него по состоянию на 30.10.2024 положительного сальдо ЕНС.

При этом суд первой инстанции исходил из того, что общая сумма денежных средств, признаваемых в качестве ЕНП, и поступивших на ЕНС по состоянию на 30.10.2023 составила 26 823 323 руб. 98 коп., из них 10 922 204 руб. (НДС к возмещению по вышеуказанному решению инспекции), а также 15 901 119 руб. 98 коп. (ЕНП, уплаченный обществом 30.10.2023 в 14 часов 07.минут). Учитывая, что совокупная обязанность общества по сроку уплаты 30.10.2023 (по данным поданных обществом уведомлений и налоговых деклараций) составила 15 893 682 руб. 68 коп., суд первой инстанции пришел к выводу о том, что у налогоплательщика имелось положительное сальдо ЕНС, сформированное 30.10.2023, в размере 10 929 641 руб. 30 коп.

Суд апелляционной инстанции, поддерживая вышеуказанный вывод суда первой инстанции, отметил следующее.

По смыслу положений статьи 11.3 НК РФ датой формирования совокупной обязанности признается день представления налоговых деклараций и уведомлений в налоговый орган, но не ранее дня наступления срока уплаты соответствующих налогов (сборов, авансовых платежей по налогам, страховых взносов). С учетом того, что формирование совокупной обязанности и обязанности по уплате ЕНП устанавливается на соответствующую дату рабочего дня, а минимальным сроком, установленным законодательством о налогах и сборах, является день (действие, для совершения которого установлен срок, может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока), моментом определения значения сальдо ЕНС (положительное, отрицательное, нулевое) является конец соответствующего рабочего дня (статья 6.1 НК РФ).

На основании изложенного суд апелляционной инстанции заключил, что в результате учета на ЕНС размера совокупной обязанности и размера ЕНП у налогоплательщика на конец дня (30.10.2023) сформировано положительное сальдо ЕНС в размере 10 929 641 руб. 30 коп., в связи с чем отказ налогового органа в возврате обществу данной суммы был неправомерен.

В соответствии с пунктом 1 статьи 79 НК РФ налогоплательщик вправе распорядиться суммой денежных средств, формирующих положительное сальдо его ЕНС, путем возврата этой суммы на открытый ему счет в банке.

В случае отсутствия положительного сальдо на ЕНС налогоплательщику направляется сообщение об отказе в возврате (пункт 2 статьи 79 НК РФ).

С учетом вышеуказанных положений судами первой и апелляционной инстанции верно в качестве юридически значимого факта для реализации налогоплательщиком права, установленного пунктом 1 статьи 79 НК РФ, определено значение сальдо ЕНС как положительное

Сальдо ЕНС в силу статьи 11.3 НК РФ представляет собой разницу между общей суммой денежных средств, перечисленных и (или) признаваемых в качестве ЕНП, и денежным выражением совокупной обязанности; положительное сальдо ЕНС формируется, если общая сумма денежных средств, перечисленных и (или) признаваемых в качестве ЕНП, больше денежного выражения совокупной обязанности.

В свою очередь, в силу статьи 11 НК РФ совокупная обязанность представляет собой общую сумму налогов, авансовых платежей, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов, которую обязан уплатить (перечислить) налогоплательщик, плательщик сбора, плательщик страховых взносов и (или) налоговый агент, и сумма налога, подлежащая возврату в бюджетную систему Российской Федерации в случаях, предусмотренных НК РФ.

При этом, исходя из положений статьи 11, равно как и иных положений НК РФ, законодатель различает понятия совокупной обязанности и недоимки.

Под последней понимается сумма налога, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок; наличие недоимки по налогу влечет начисление пени в порядке статьи 75 НК РФ.

Порядок формирования совокупной обязанности определен пунктом 5 статьи 11.3 НК РФ, в котором указано, что совокупная обязанность формируется и подлежит учету на ЕНС налогоплательщика на основе, в том числе налоговых деклараций (расчетов), которые представлены в налоговый орган - со дня их представления в налоговый орган, но не ранее наступления срока уплаты соответствующих налогов (сборов, авансовых платежей по налогам, страховых взносов).

Таким образом, из буквального толкования указанной нормы следует, совокупная обязанность формируется и учитывается на ЕНС в течение дня (а не на конец рабочего дня), определенного законодательством о налогах и сборах, как срока исполнения обязанности по уплате ЕНП.

Иным образом формируется недоимка. С учетом положений статьи 6.1 НК РФ, согласно которых действие по уплате налога может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока уплаты, недоимка по налогу образуется на следующий день после истечения дня, приходящегося на срок уплаты, установленный законом, и как следствие, у налогоплательщика, нарушившего такой срок возникает обязанность по уплате пени.

Принимая во внимание изложенное, суд округа находит ошибочными выводы судов о том, что моментом определения значения сальдо ЕНС (положительное, отрицательное, нулевое) является конец соответствующего рабочего дня. Совокупная обязанность формируется на основании задекларированных налогоплательщиком данных не ранее наступления срока уплаты налога, соответственно в течение дня, приходящегося на срок уплаты, (и далее) сальдо ЕНС может претерпевать изменения с учетом поступления на ЕНС сумм ЕНП. Иными словами, формирование значения сальдо ЕНС происходит в режиме реального времени в результате изменения размеров совокупной обязанности и ЕНП.

Оснований для постановки вывода о нарушении прав и законных интересов налогоплательщика в рассматриваемой ситуации, по мнению суда округа, не имеется. Напротив, изменение значения сальдо в режиме реального времени влечет оперативность принятия налоговым органом значимых для налогоплательщика решений, при том, что статья 79 НК РФ не содержит ограничений по количеству заявлений о возврате положительного сальдо, которые могут быть поданы налогоплательщиком в течение дня.

Из материалов настоящего дела усматривается, что совокупная обязанность общества была сформирована на ЕНС в строгом соответствии со статьей 11.3, а именно 30.10.2023 в 02 часа 15 минут, в связи с чем на ЕНС общества образовалось отрицательное сальдо в соответствующем размере (не являющееся на 30.10.2023 недоимкой в смысле статьи 11 НК РФ). Суммы НДС, подлежащие возмещению по решению налогового органа от 30.10.2023 N 2, обоснованно признанные инспекцией в качестве ЕНП, были направлены на исполнение указанной совокупной обязанности, в связи с чем положительное сальдо у налогоплательщика, суммы которого могли бы быть возвращены обществу в порядке статьи 79 НК РФ, отсутствовало. Повторного заявления на возврат положительного сальдо, которое сформировалось у общества в 30.10.2023 (14 часов 07 минут), от налогоплательщика не поступало, в связи с чем у инспекции обязанности по возврату спорной суммы не имелось.

При таких обстоятельствах, суд округа пришел к выводу о необходимости отмены судебных актов первой и апелляционной инстанции ввиду неправильного применения вышеуказанных норм материального права при вынесении нового судебного акта об отказе обществу в удовлетворении рассматриваемой части заявленных требований.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 23.10.2024 по делу N А07-545/2024 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.02.2025 по тому же делу отменить в части удовлетворения требований акционерного общества "Уфимский мясоконсервный комбинат" об обязании Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Башкортостан выплатить акционерному обществу "Уфимский мясоконсервный комбинат" проценты за несвоевременный возврат излишне уплаченного налога в размере 167 274 руб. 30 коп.

В указанной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

В остальной части оставить судебные акты без изменения.

Поворот исполнения судебных актов в части взыскания судебных расходов произвести Арбитражному суду Республики Башкортостан при представлении доказательств исполнения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.