Резолютивная часть постановления объявлена 17 декабря 2024 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 20 декабря 2024 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О.Л.,

судей Кравцовой Е.А., Ященок Т.П.,

при ведении протокола помощником судьи Шуровой П.А., рассмотрел в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Челябинской области(далее -инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 25.04.2024 по делу N А76-41061/2022 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.09.2024 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании в Арбитражном суде Челябинской области приняли участие представители инспекции - Овсяник Е.А. (служебное удостоверение, доверенность от 02.11.2023, диплом), Куликова Ю.Б. (паспорт, доверенность от 22.10.2024, диплом).

Общество с ограниченной ответственностью "СпецАвтоПоставка" (далее - налогоплательщик, общество "СпецАвтоПоставка") обратилось в суд с заявлением к о признании недействительным решения от 15.08.2022 N 26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, судом первой инстанции привлечены индивидуальный предприниматель Шариков Евгений Владимирович (далее - ИП Шариков Е.В.), индивидуальный предприниматель Шариков Александр Евгеньевич (далее - ИП Шариков А.Е.), индивидуальный предприниматель Варганов Дмитрий Геннадьевич (далее - ИП Варганов Д.Г.).

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 25.04.2024 (судья Кунышева Н.А.) заявленные требования удовлетворены частично: признано недействительным решение инспекции от 15.08.2022 N 26 в части доначисления налога на прибыль в сумме 279 104 руб. 89 коп., соответствующих суммы пени, штрафа по налогу на прибыль, как не соответствующее нормам Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.09.2024 (судьи Корсакова М.В., Калашник С.Е., Скобелкин А.П.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить в части признания недействительным решения налогового органа от 15.08.2022 N 26 о доначислении налога на прибыль в сумме 279 104 руб. 89 коп., в удовлетворении требований в указанной части отказать.

В обосновании свой позиции инспекция приводит доводы об отсутствии оснований для проведения налоговой реконструкции по налогу на прибыль организаций по эпизоду взаимоотношений налогоплательщика с индивидуальными предпринимателями: Варгановым Д.Г., Звездиным А.А., Эберт Д.М., Шариковым Е.В., Шариковым А.Е.

Налоговый орган полагает, что учет фактически произведенных налогоплательщиком расходов по налогу на прибыль в рамках настоящего дела невозможен с учетом умышленного характера деятельности налогоплательщика по созданию формального документооборота со спорными контрагентами, обладающими признаками номинальных структур.

Налоговый орган приводит доводы о том, что в ходе проверки добыты и в материалы дела представлены доказательства, в совокупности и взаимосвязи свидетельствующие о недобросовестном характере действий налогоплательщика, создании им искусственной ситуации, не имеющей реальной деловой цели, направленной на необоснованное получение налоговой выгоды в виде уменьшения размера налоговой обязанности вследствие завышения расходов по налогу на прибыль организаций.

Отзыв на кассационную жалобу к дате судебного заседания не поступил.

Как следует из материалов дела, по результатам рассмотрения результатов выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 15.08.2022 N 26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым начислен налог на прибыль за 2018-2020 годы в сумме 8 478 666 руб., соответствующие пени в размере 3 209 451 руб. 45 коп., штрафные санкции (с учетом положений статей 112, 114 НК РФ) по пункту 3 статьи 122 НК РФ в сумме 847 866 руб. 60 коп.

Из представленных в ходе контрольных мероприятий документов следует, что в целях исполнения обязательств перед заказчиками налогоплательщиком заключен ряд договоров на оказание транспортных услуг с индивидуальными предпринимателями Варгановым Д.Г., Звездиным А.А., Эберт Д.М., Шариковым Е.В., Шариковым А.Е.

Вместе с тем инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие, по ее мнению, об отсутствии реальной финансово-хозяйственной деятельности общества с указанными контрагентами.

В ходе проверки инспекцией добыты доказательства того, что спорные контрагенты, обладающие признаками "технических" структур, включены в хозяйственный оборот налогоплательщиком формально. Представленные документы (договоры на перевозку, акты и счета) имеют признаки формального составления и содержат противоречивую информацию. Невозможно установить сведения о перевозках, включая места погрузки и разгрузки, маршрут, наименование груза, его вес, объем и количество грузовых мест. Транспортные накладные, подтверждающие транспортные расходы, отсутствуют. Налоговым органом установлено совпадение IP-адресов у части индивидуальных предпринимателей, движение по расчетным счетам спорных контрагентов носило транзитный характер.

Указанные предприниматели преимущественно оказывают услуги для общества "СпецАвтоПоставка", однако суммы, перечисляемые другими организациями (ООО "РС ДВ", ООО ГК "Уралкомавто", ООО "Производственная компания Бизнес Спектр"), значительно превышают выплаты от общества "СпецАвтоПоставка". Также выявлено оказание тождественных услуг по совпадающим маршрутам ИП Варгановым Д.Г. и основным реальным контрагентом налогоплательщика - обществом с ограниченной ответственностью (далее - общество "Деловые линии").

Представленные налоговому органу акты выполненных работ содержат неполную информацию, что делает невозможным установление всех условий перевозки. Кроме того, эти акты не подкрепляются необходимыми сопроводительными документами и не содержат данных об использовании транспортного средства.

В частности, в сделке с ИП Шариковым Е.В. акты и счета не содержат идентификационной информации о транспортном средстве. В случае с ИП Эбертом Д.М. такие документы вообще не представлены. В актах и счетах ИП Звездина А.А. и ИП Шарикова А.Е. отсутствуют идентифицирующие сделку сведения. В актах и счетах ИП Варганова В.Г. указана информация о маршруте и водителе, но налоговым органом установлено пересечение маршрутов с другим поставщиком - обществом "Деловые линии".

Налоговым органом установлено использование определенных транспортных средств в спорных перевозках, однако владельцы этих средств не представили документов, подтверждающих передачу автомобилей перевозчикам.

Учитывая совокупность выявленных обстоятельств, налоговый орган вменяет налогоплательщику создание формального документооборота (пункт 1 статьи 54.1 НК РФ, пункт 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума N 53) по взаимоотношениям с индивидуальными предпринимателями: Варгановым Д.Г., Звездиным А.А., Эберт Д.М., Шариковым Е.В., Шариковым А.Е. по оказанию транспортных услуг, ссылаясь на наличие отрицательных характеристик данных юридических лиц. В связи с чем, из состава расходов по налогу на прибыль налогоплательщика исключены заявленные по ним за 2018-2020 годы суммы.

Удовлетворяя частично заявленные требования, суд первой инстанции признал недействительным доначисление налога на прибыль в сумме 279 104 руб. 89 коп., соответствующих суммы пени, штрафа по налогу на прибыль, проведя налоговую реконструкцию применительно к расходам на транспортные услуги.

Суд апелляционной инстанции поддержал выводы суда первой инстанции.

Поскольку в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика судебные акты не обжалуются, судебные акты в этой части не проверяются судом кассационной инстанции (статья 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих двух условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В силу взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 252, статьи 313 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму расходов, произведенных им в связи с совершением хозяйственных операций, которые подлежат отражению в налоговом учете полно и достоверно. Условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика.

В пункте 3 Постановления Пленума N 53 изложена в полной мере соответствующая статье 3 НК РФ правовая позиция, согласно которой определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Данные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ, которым часть первая НК РФ дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (часть 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 части 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 части 2).

Таким образом, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом. На необходимость определения объема прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции также указано в пункте 7 Постановления Пленума N 53.

Таким образом, выявление искажений сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом; противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком.

Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005).

В рамках рассмотрения дела судами первой и апелляционной инстанции установлено, что налоговый орган не оспаривает и материалами дела подтверждается факт оказания заявителем транспортных услуг своим заказчикам, а также факт приобретения товаров и их отгрузку из мест нахождения поставщиков, в том числе в объемах, приходящихся на спорных контрагентов. При этом налоговый орган настаивает на невозможности выполнения перевозок спорными контрагентами и нераскрытии налогоплательщиком информации о лицах, фактически осуществивших транспортные услуги.

Налогоплательщик утверждал, что наряду с услугами, оказанными обществом "Деловые линии" в период с 2018 по 2022 год, часть транспортных услуг была выполнена спорными индивидуальными предпринимателями. Он предоставил сведения о перевозимых товарах, датах перевозок и документах, подтверждающих покупку товаров у поставщиков за пределами г. Златоуста и Челябинской области, в частности, в Чите, Благовещенске и других городах.

Исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, суды обеих инстанции сочли позицию инспекции по данному эпизоду недостаточно обоснованной, указав, что объективной информации, с бесспорностью подтверждающей отсутствие необходимости перевозки товаров, а также отсутствие реальности рассматриваемых хозяйственных операций, выполнение транспортных перевозок силами самого налогоплательщика или иным контрагентом инспекцией в материалы дела не представлено.

При этом суды обеих инстанций приняли во внимание необычное поведение заявителя при заключении сделок со спорными предпринимателями, когда стоимость услуг была значительно выше по сравнению с услугами основного контрагента налогоплательщика - общества "Деловые линии" и, руководствуясь подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, применили расчетный метод для определении стоимости транспортных услуг.

По результатам сверки между обществом "СпецАвтоПоставка" и налоговым органом, исходя из информации о количестве (кг, объем) товарно-материальных ценностей, отраженных в счетах-фактурах обществом "СпецАвтоПоставка" и сведений из общедоступных источников сети интернет относительно веса товарно-материальных ценностей, установлена стоимость транспортных услуг, которая за 2018 - 2022 года составила 1395524 руб. 46 коп.

Таким образом, сумма налога на прибыль, рассчитанная исходя из рыночной стоимости транспортных услуг, составила 279 104 руб. 89 коп., в связи с чем суды признали недействительным доначисления налога на прибыль в данной сумме и соответствующих суммы пени, штрафа.

Суд округа соглашается с указанными выводами, поскольку в силу положений пункта 3 статьи 54.1 НК РФ, а также правовых подходов, выработанных судебно-арбитражной практикой (постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, определение Верховного Суда Российской Федерации от 20.07.2016 N305-КГ16-4155, пункт 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017), утвержденного Президиумом 8 6667147_1613403 Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017), формальность документооборота, в смысле пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, не может определяться только лишь негативными характеристиками контрагента как хозяйствующего субъекта (наличие признаков номинальности, отсутствие необходимых условий для ведения результативной хозяйственной деятельности, неисполнение налоговых обязанностей) и также недостатками подтверждающих документов (подписание счетов-фактур от имени контрагента неустановленными лицами, отсутствие товаросопроводительных документов и пр.).

Иными словами, наличие у контрагентов вышеуказанных признаков технических организаций само по себе не может автоматически влечь вывода о формальности документооборота либо о неисполнении ими обязательств по соответствующим сделкам.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 1 Постановлении Пленума N 53, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Бремя доказывания обстоятельств, свидетельствующих о необоснованности налоговой выгоды, возлагается на налоговый орган.

В силу действия принципа презумпции добросовестности налогоплательщиков, выводы налогового органа о необоснованности налоговой выгоды должны быть основаны на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Ограничившись формальным указанием на наличие у спорных контрагентов признаков технических структур и пороков содержания представленных налогоплательщиком первичных документов, налоговый орган не представил в материалы дела надлежащих доказательств создания обществом формального документооборота в смысле положений пункта 1 статьи 54.1 НК РФ и пункта 9 постановление Пленума N 53.

Судебно-арбитражная практика при рассмотрении данной категории споров исходит из того, что при сборе доказательной базы необходимо руководствоваться не только наличием у спорных контрагентов признаков технических структур, но и подтвердить выполнение спорного объема услуг/работ собственными силами лица, претендующего на получение налоговой выгоды либо иным реальным контрагентом.

Вместе с тем применительно к материалам настоящего дела такие доказательства налоговым органом не добыты (статья 9, 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Таким образом, в отсутствие достаточных доказательств, бесспорно свидетельствующих о выполнении услуг силами и средствами самого налогоплательщика либо иным реальным контрагентом, суд округа полагает необходимым поддержать выводы судов первой и апелляционной о неправомерности оспариваемого решения инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 279 104 руб. 89 коп., соответствующих суммы пени, штрафа по налогу на прибыль.

Учитывая, что судами первой и апелляционной инстанции правильно применены нормы материального права, в полном объеме установлены фактические обстоятельства, имеющие правовое значение для разрешения настоящего спора, при этом выводы судов являются мотивированными, основанными на результатах исследования и оценки всей совокупности представленных в материалы дела доказательств, суд округа приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статей 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 25.04.2024 по делу N А76-41061/2022 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.09.2024 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Челябинской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.