Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 30 июня 2020 г. N Ф09-1465/20 по делу N А76-20905/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 30 июня 2020 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 30 июня 2020 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Поротниковой Е. А.,

судей Кравцовой Е. А., Ященок Т. П.

при ведении протокола помощником судьи Фахрисламовой А.И. рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Челябинска на решение Арбитражного суда Челябинской области от 02.09.2019 по делу N А76-20905/2019 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.12.2019 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

Для участия в судебном заседании Арбитражного суда Уральского округа с применением видеоконференц-связи в Арбитражный суд Челябинской области прибыли представители:

индивидуального предпринимателя Салимовой Натальи Геннадьевны - Старцев М.В. (доверенность от 18.07.2019 N 74 АА 4503711);

Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Челябинска - Жакаев В.С. (доверенность от 09.01.2020 N 03-01/24), Украинская А.А. (доверенность от 09.01.2020 N 03-01/29).

Определением Арбитражного суда Уральского округа от 13.04.2020 N Ф09-1465/20 производство по кассационной жалобе инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Челябинска на решение Арбитражного суда Челябинской области от 02.09.2019 по делу N А76-20905/2019 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.12.2019 по тому же делу приостановлено до снятия мер, предпринятых в целях противодействия распространению на территории Российской Федерации новой коронавирусной инфекции.

Поскольку от лиц, участвующих в деле, не поступило возражений против возобновления производства, суд округа производство по делу возобновил и перешел к рассмотрению кассационной жалобы по существу.

Салимова Наталья Геннадьевна (далее - заявитель, налогоплательщик, Салимова Н.Г.) обратилась в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Челябинска (далее - инспекция, налоговый орган, ИФНС по Ленинскому району г. Челябинска) о признании недействительным решения от 29.12.2018 N 23/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 02.09.2019 (судья Кудрявцева А.В.) заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение ИФНС по Ленинскому району г. Челябинска от 29.12.2018 N 23/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на доходы физических лиц за 2016, 2017 годы в сумме 363 560 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 38 246,51 рублей, штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на доходы физических лиц в размере 9089 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 181 845,69 рублей, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 21 356 рублей, штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц (далее также - НДФЛ) за 2016, 2017 годы, налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2016 года в общей сумме 22 833 рублей. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного суда от 12.12.2019 (Плаксина Н.Г., Арямов А.А., Иванова Н.А.) решение суда изменено. Требования удовлетворены частично. Решение ИФНС по Ленинскому району г. Челябинска от 29.12.2018 N 23/10 признано недействительным в части доначисления НДФЛ за 2016, 2017 годы в сумме 363 560 руб., пени по НДФЛ сумме 38 246,51 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ лиц в размере 9 089 руб., штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ за 2016, 2017 годы в размере 4 816 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Не согласившись с судебными актами в части удовлетворенных требований налогоплательщика, Инспекция обратилась с кассационной жалобой, в которой просит решение суда и постановление апелляционного суда в указанной части отменить, налогоплательщику отказать в полном объеме.

По мнению заявителя жалобы, заявитель не вправе претендовать на профессиональные налоговые вычеты по НДФЛ, поскольку не был зарегистрирован в установленном порядке в качестве индивидуального предпринимателя.

Судами не учтено, что согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 220 НК РФ в отношении доходов от продажи недвижимого имущества и (или) транспортных средств, которые использовались в предпринимательской деятельности, не применяется имущественный налоговый вычет, установленный подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ.

Судами нормы НК РФ применены неправильно, поскольку из содержания приведённых в кассационной жалобе норм права следует, что право на применение налоговых вычетов имеют две категории физических лиц: - физические лица, не зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей, использующие реализованное имущество для личных нужд, в порядке ст. 220 НК РФ; - физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей, использующие реализованное имущество в коммерческих целях, в порядке статей 221, 227 НК РФ. Какой-либо третьей категории физических лиц, для которых предусмотрено право на получение налоговых вычетов, нормы НК РФ не содержат.

Салимова Н.Г. является недобросовестным налогоплательщиком, поскольку вела предпринимательскую деятельность (как установлено судами) без законных оснований, от уплаты соответствующих налогов уклонялась. Тогда как индивидуальные предприниматели, зарегистрированные в установленном законом порядке, действительно имеют право на получение налоговых вычетов по НДФЛ в порядке, установленном статьей 221 НК РФ, законодатель проводит разграничение между добросовестными налогоплательщиками и теми, кто занимается предпринимательской деятельностью, не зарегистрировавшись в установленном порядке и не уплачивая налогов и сборов. В отношении последней категории налогоплательщиков налоговым законодательством предусмотрена система право-восстановительных мер и мер ответственности, включающая в себя как возможность привлечения к налоговой ответственности по статьям 119, 122 НК РФ, так и отказ в предоставлении профессиональных налоговых вычетов, закрепленный статьей 221 НК РФ.

В отзыве на кассационную жалобу Салимова Н.Г. против доводов инспекции мотивированно возражает, просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, полагая их законными и обоснованными.

Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка Салимовой Н.Г. за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 27.11.2018 N 17 вынесено решение от 29.12.2018 N 23/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого налогоплательщику: доначислены НДС за 3 квартал 2016 года в сумме 854 237 рублей, пени по НДС в сумме 181 845,69 рублей, штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в сумме 21 356 рублей, доначислены НДФЛ за 2016, 2017 годы в сумме 363 560 рублей, пени по НДФЛ в сумме 38 246,51 рублей, штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в размере 9089 рублей, штрафы по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ за 2016, 2017 годы, НДС за 3 квартал 2016 года в общей сумме 22 833 рублей (с учетом пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ).

Решением Управления ФНС России по Челябинской области от 08.05.2019N 16-15/1/002562, решение ИФНС по Ленинскому району г. Челябинска от 29.12.2018 N 23/10 утверждено.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции, Салимова Н.Г. обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции признал обоснованными доводы заявителя относительно незаконного доначисления НДФЛ за 2016, 2017 годы, соответствующих пени и штрафа по НДФЛ по пункту 1 статьи 122 НК РФ, а также пени и штрафа по НДС по пункту 1 статьи 122 НК РФ, штрафов по НДФЛ и НДС по пункту 1 статьи 119 НК РФ.

При этом в части, касающейся доначисления НДФЛ, пени, штрафа по статье 122 НК РФ, суд первой инстанции основывался на позицию Конституционного Суда Российской Федерации, содержащуюся в Определении от 14.07.2011 N 1017-О-О, учел разъяснения пункта 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" из которых следует, что при толковании положений абзаца 4 пункта 1 статьи 221 НК РФ судам необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику НДФЛ права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Апелляционный суд согласился с выводом суда первой инстанции о том, что, поскольку доход физического лица, не зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя, получен им в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, что приравнивается к деятельности индивидуального предпринимателя даже при отсутствии у физического лица соответствующего статуса, такое лицо не может быть лишено права на учет экономически обоснованных и документально подтвержденных расходов, связанных с извлечением прибыли, а именно профессиональных налоговых вычетов, предусмотренных статьей 221 НК РФ. В связи с чем - оставил решение суда в части доначисления НДФЛ за 2016, 2017 годы в сумме 363 560 руб., соответствующих пени по НДФЛ, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ без изменения.

Выводы судов в указанной части являются правильными.

Судами установлено и сторонами не оспаривается, что Салимова Н.Г. в проверяемом периоде не имела статуса зарегистрированного индивидуального предпринимателя.

Однако полученный Салимовой Н.Г. доход от аренды и продажи принадлежащего ей на праве собственности недвижимого имущества, имеющего нежилое назначение, по своим функциональным характеристикам изначально не предназначенного для использования в целях, не связанных с предпринимательской деятельностью, изначально приобретенного Салимовой Н.Г. с целью последующей сдачи его в аренду, непосредственно связан с предпринимательской деятельностью.

Такая квалификация полученного Салимовой Н.Г. дохода, на стадии кассационного производства, сторонами не оспаривается.

Суд кассационной инстанции соглашается с позицией судов о том, что законодатель связывает необходимость исчисления налогов не с наличием у лица статуса индивидуального предпринимателя, а с фактическим осуществлением лицом предпринимательской деятельности, о наличии которой в действиях физического лица может свидетельствовать, в частности, приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования, в связи с чем у такого лица возникает обязанность уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Судами правомерно учтено, что Салимова Н.Г. фактически ошибочно не относила выручку, полученную от реализации объекта недвижимости, к предпринимательской деятельности и, соответственно, не вела учет доходов и расходов, относящихся к данным доходам, а также то, что перевод выручки на облагаемую по общему режиму налогообложения произведен налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, следовательно, налогоплательщику должно быть предоставлено право на учет расходов, связанных с возникновением объекта налогообложения, несмотря на отсутствие статуса индивидуального предпринимателя и надлежащего декларирования дохода.

В силу положений части 3 статьи 3 НК РФ налоги должны иметь экономическое обоснование.

Соответственно, само по себе обложение дохода налогом не может иметь карательный характер со стороны государства.

В связи с изложенным, доводы инспекции о том, что право на уменьшение дохода на произведенные расходы и подтверждения права на применение налоговых вычетов, в рассматриваемом случае не возникает, так как налогоплательщиком не выполнены условия, содержащиеся в статьях 220, 221, 227 НК РФ для реализации такого права, являются ошибочными; лицо, получившее доход, не может быть лишено права на учет экономически обоснованных и документально подтвержденных расходов, связанных с извлечением прибыли, а именно, в данном конкретном случае, профессиональных налоговых вычетов, предусмотренных статьей 221 НК РФ.

В силу статьи 41 НК РФ доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Согласно статье 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Судами установлено, что спорный объект недвижимого имущества был приобретен заявителем по договору купли-продажи от 13.05.2011 б/н, заключенному с ООО "ДОЖ" за 5 600 000 рублей, НДС не предусмотрен. В подтверждение оплаты помещения Салимовой Н.Г. представлено платежное поручение от 13.05.2011 N 305 на сумму 5 600 000 рублей по оплате в адрес ООО "ДОЖ" по договору купли-продажи от 13.05.2011 б/н.

Соответственно, остаточная стоимость указанного имущества, которая, ввиду не начисления амортизационных отчислений совпадает с первоначальной стоимостью, составляет 5 600 000 рублей. С учетом применения профессионального налогового вычета в размере 5 600 000 рублей пропорционально выручке от продажи Салимовой Н.Г. объекта недвижимости без НДС в размере 2 796 610 руб., в том числе: в 2016 году - 1 862 712 руб.; в 2017 году - 933 898 руб. налоговая база по налогу составляет 0 рублей, соответственно обязанность уплатить НДФЛ в 2016-2017 годах у налогоплательщика отсутствует, в связи с чем доначисление пени по НДФЛ и штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ произведено налоговым органом неправомерно.

Доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, построены на том, что заявитель не вправе претендовать на профессиональные налоговые вычеты по НДФЛ, поскольку не был зарегистрирован в установленном порядке качестве индивидуального предпринимателя. От этого же утверждения зависит вопрос о доначисленных пени и штрафов по НДФЛ.

Указанные доводы, между тем, как уже указано выше, являлись предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанции, обоснованно и мотивированно ими отклонены. Оснований для иных выводов и удовлетворения кассационной жалобы Инспекции у суда кассационной инстанции не имеется.

Несогласие налогового органа с толкованием судами норм материального права применительно к установленным ими обстоятельствам дела не свидетельствует о неправильном их применении судами.

Нормы материального и процессуального права применены правильно.

Оснований для удовлетворения кассационной жалобе не имеется.

В остальной части судебные акты не обжалуются.

Поскольку в данном случае постановлением апелляционного суда решение суда было изменено, оставлению в силе подлежит судебный акт суда апелляционной инстанции.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.12.2019 N А76-20905/2019 оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Челябинска - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.