Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 12 февраля 2020 г. N Ф09-9412/19 по делу N А34-383/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 06 февраля 2020 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 12 февраля 2020 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О.Л.,

судей Кангина А.В., Черкезова Е.О.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Курганской области от 31.07.2019 по делу N А34-383/2019 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2019 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители инспекции - Смирнова Ю.В. (доверенность от 30.12.2019) и Хоровец С.В. (доверенность от 23.01.2020).

От государственного бюджетного учреждения "Кургангазсеть" (далее - ГБУ "Кургангазсеть", учреждение, налогоплательщик) поступило ходатайство о рассмотрении кассационной жалобы без участия его представителя. Указанное ходатайство судом рассмотрено и удовлетворено.

С учетом уточнений, принятых в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) ГБУ "Кургангазсеть" обратилось в Арбитражный суд Курганской области с заявлением к инспекции о признании незаконным и отмене решения от 28.09.2018 N 4740 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы России по Курганской области от 26.12.2018 N 319.

Определением суда первой инстанции к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечен Департамент строительства, государственной экспертизы и жилищно-коммунального хозяйства Курганской области (далее - третье лицо, департамент).

Решением суда от 31.07.2019 (судья Крепышева Т.Г.) требования ГБУ "Кургангазсеть" удовлетворены, решение инспекции от 28.09.2018 N 4740 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным, суд обязал налоговый орган в указанной части устранить нарушение прав и законных интересов налогоплательщика.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2019 (судьи Бояршинова Е.В., Киреев П.Н., Скобелкин А.П.) решение оставлено без изменения, апелляционная жалоба инспекции - без удовлетворения.

В кассационной жалобе инспекция просит упомянутые решение и постановление отменить, принять по делу новый судебный акт.

Инспекция считает что, суды не установили необходимой совокупности условий для признания решения инспекции незаконным, а именно: не указали на несоответствие решения налогового органа нормам НК РФ. Указывает на необоснованное включение учреждением в состав расходов по налогу на прибыль затрат на уплату налога на имущество организации за 3 квартал 2017 года в сумме 6 704 943 рублей. Кассатор настаивает на том, что уплата налога на имущество организаций за 1-3 кварталы 2017 года должны быть произведена за счет финансирования, предусмотренного бюджетной сметой на 2017 год государственного казенного учреждения "Курганские газораспределительные сети", включение суммы авансового платежа по налогу на имущество организаций за 3 квартал 2017 года в сумме 6 704 943 рублей в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций ГБУ "Кургангазсеть" за 4 квартал 2017 года неправомерно, поскольку сумма авансового платежа по налогу на имущество организаций за 3 квартал 2017 года относится к 3 кварталу 2017 года, к отчетному периоду, когда учреждение являлось казенным и представляло декларации по налогу на прибыль организаций без отражения доходной и расходной части.

В отзыве на кассационную жалобу учреждение просит оставить жалобу инспекции без удовлетворения, обжалуемые судебные акты - без изменения, ссылаясь на отсутствие оснований для их отмены.

Как следует из материалов дела, ГБУ "Кургангазсеть" зарегистрировано в качестве юридического лица 22.06.2005, о чем инспекцией внесена запись в Единый государственный реестр юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) за основным государственным регистрационным номером 1054500027658, поставлено на налоговый учет с присвоением индивидуального налогового номера 4501114550.

Постановлением Правительства Курганской области от 21.08.2017 N 306 принято решение о создании в срок до 01.10.2017 учреждения путем изменения типа существующего государственного казенного учреждения "Курганские газораспределительные сети". Соответствующие изменения в уставе утверждены приказом департамента от 20.09.2017, сведения внесены 19.10.2017 в ЕГРЮЛ за основным государственным регистрационным номером 2174501194393.

Учреждение является плательщиком налога на прибыль и, имея на балансе основные средства, является также плательщиком налога на имущество. Однако, как казенное учреждение, налогоплательщик в период до 30.09.2017 в соответствии с подпунктом 33.1 пункта 1 статьи 251 и подпунктом 48.11 статьи 270 НК РФ представлял в налоговый орган налоговые декларации по налогу на прибыль за 1 квартал, полугодие и 9 месяцев 2017 года с "нулевыми" показателями, поскольку в соответствии с указанными нормами доходы в виде средств, полученных казенными учреждениями от оказания услуг (выполнения работ) не учитываются при определении налоговой базы, также не учитываются в целях налогообложения расходы казенных учреждений в связи с исполнением государственных (муниципальных) функций, в том числе с оказанием государственных (муниципальных) услуг (выполнением работ). В свою очередь, финансирование казенного учреждения на уплату налога на имущество осуществлено только за период 4 квартал 2016 года и 1, 2 кварталы 2017 года.

С 01.10.2017 в связи с изменением типа учреждения, у налогоплательщика, как государственного бюджетного учреждения, доходы от коммерческой деятельности, включая доходы от реализации государственного (муниципального) имущества, закрепленного за учреждениями на праве оперативного управления, а также внереализационные доходы подлежат обложению налогом на прибыль в соответствии с положениями пунктов 1 статей 247, 248 НК РФ в общеустановленном порядке.

Соглашением о порядке и условиях предоставления субсидии на финансовое обеспечение выполнения государственного задания на оказание государственных услуг от 20.10.2017 размер субсидий ГБУ "Кургангазсеть" по коду БК 13305051000310990611 составил 0 рублей.

Согласно пояснениям представителя третьего лица финансирование расходов по целевой статье 1000310990 осуществлено главным распорядителем бюджетных средств на основании заявок на финансирование за период с 01.01.2017 по 30.09.2017, в том числе на уплату налога на имущества за 4 квартал 2016 года, 1 и 2 квартал 2017 года; за период с 01.10.2017 по 31.12.2017 бюджетные средства заявителю не выделялись, задолженность по налогу на имущество за 3 квартал 2017 года, образовавшаяся на 01.10.2017, погашена заявителем за счет средств от приносящей доход деятельности в связи с отсутствием бюджетных ассигнований и финансирования из бюджета на уплату налога в 3 квартале 2017 года и в связи с изменением типа учреждения и отсутствия других источников финансового обеспечения деятельности.

ГБУ "Кургангазсеть" 23.04.2018 представлена налоговая декларация по налогу на прибыль за 2017 год и уточненная налоговая декларация, в которой отражены доходы от реализации в размере 13 356 816 руб., расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации в размере 16 477 302 руб., в том числе расходы на уплату налога на имущество за 3 и 4 кварталы 2017 года 13 717 920 руб. (6 704 943 руб. за 3 квартал 2017 года и 7 012 977 руб. за 4 квартал 2017 года), итого убыток составил 3 120 486 руб.

Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2017 год, по результатам которой 06.08.2018 составлен акт N 4681 и после рассмотрения письменных возражений принято решение от 28.09.2018 N 4740 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 286 756 руб. 80 коп., налогоплательщику также предложено уплатить налог на прибыль 716 892 руб., в том числе в бюджет субъекта Российской Федерации за 2017 год в размере 609 358 руб., в федеральный бюджет 107534 руб. и пени за период с 29.03.2018 по 28.09.2018 в общей сумме 56700 руб. 59 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области от 26.12.2018 N 319 решение инспекции от 28.09.2018 N 4740 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения изменено в части пункта 3.1 решения, отменено в части штрафных санкций в сумме 143 378 руб. 40 коп., в остальной части решение оставлено без изменения и утверждено.

Полагая, что указанное решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения нарушает права и законные интересы ГБУ "Кургангазсеть", налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Судами требования заявителя удовлетворены, решение инспекции от 28.09.2018 N 4740 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным, суды обязали налоговый орган в указанной части устранить нарушение прав и законных интересов ГБУ "Кургангазсеть".

Удовлетворяя заявленные требования, суды пришли к выводу, что налогоплательщик вправе был отнести понесенные им непосредственно расходы на уплату налога на имущество за 9 месяцев и 4 квартал 2017 года, поскольку такие расходы относятся к налоговому периоду по налогу на прибыль 2017 год, непосредственно связаны с осуществлением заявителем деятельности, не финансируемой из бюджета, и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, что соответствует критериям, установленным положениями статьи 252 НК РФ.

Изучив доводы подателя кассационной жалобы, проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не находит оснований для их изменения или отмены.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях на нее, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

На основании части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как установлено частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из изложенного следует, что для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их действующему законодательству и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 246 НК РФ ГБУ "Кургангазсеть" признается плательщиком налога на прибыль.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком (статья 247 НК РФ). Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

Подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ установлена обязанность бюджетных учреждений, финансируемых за счет средств бюджетной системы Российской Федерации, а также получающих доходы от коммерческой деятельности, вести в целях налогообложения прибыли раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования, и доходов и расходов от коммерческой деятельности.

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ, согласно которой для признания расходов (затрат) с целью налогообложения они должны соответствовать следующим условиям, а именно: быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подпункт 1 пункта 1 статьи 264 Кодекса). Датой осуществления таких расходов признается дата начисления налогов (сборов) (подпункт 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ). Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год (пункт 1 статьи 285 НК РФ).

Как установлено судами и следует из материалов дела, заявитель после смены типа учреждения исчислил налог на прибыль за налоговый период 2017 год, включив в налоговую базу по налогу на прибыль доходы от реализации услуг по ведению строительного контроля заказчиков, подрядчиков, от сдачи имущества в аренду, всего на сумму 13 356 816 руб. без налога на добавочную стоимость (далее - НДС).

При этом соглашением о порядке и условиях предоставления субсидии на финансовое обеспечение выполнения государственного задания на оказание государственных услуг от 20.10.2017 размер субсидий ГБУ "Кургангазсеть" по коду бюджетной классификации 13305051000310990611 составил 0 руб.

Финансирование расходов учреждения на оплату налога на имущество за 3 квартал 2017 года в сумме 6 704 943 руб. распорядителем бюджетных средств за счет средств бюджета не производилось.

Налогоплательщиком 30.10.2017 за счет средств, полученных от реализации услуг по ведению строительного контроля, уплачен налог на имущество за 3 квартал 2017 г. в сумме 6 704 943 руб., что послужило основанием для учета указанных расходов при налогообложении прибыли за 2017 г.

Поскольку прямые налоги, к которым относится налог на имущество, влекут уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, а указанные расходы заявителя относятся к налоговому периоду по налогу на прибыль 2017 года и имеют непосредственную связь с осуществлением заявителем деятельности, направленной на получение дохода, то заявитель правомерно учел расходы по уплате налога на имущество за 3 квартал 2017 г. при налогообложении прибыли за 2017 г.

Отклоняя ссылку налогового органа на письмо Министерства финансов России от 22.12.2011 N 02-06-07/5236, апелляционный суд обоснованно указал, что данное письмо содержит методические рекомендации по ведению бухгалтерского учета при изменении типа учреждения и не относится к разъяснениям Министерства финансов Российской Федерации по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Решение суда первой инстанции и постановление арбитражного апелляционного суда приняты на основе всестороннего и полного исследования имеющихся в материалах дела доказательств и установления всех обстоятельств, имеющих существенное значение для рассмотрения спора.

Иное толкование заявителем положений закона не свидетельствует о неправильном применении судами норм права.

Доводы заявителя, изложенные в кассационной жалобе, не опровергают правильность выводов судов, не подтверждают существенных нарушений судами норм права, повлиявших на исход дела, и не являются достаточным основанием для отмены принятых по делу судебных актов.

Нарушений норм материального или процессуального права, являющихся основанием для отмены судебных актов (статья 288 АПК РФ), судом кассационной инстанции не установлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 АПК РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Курганской области от 31.07.2019 по делу N А34-383/2019 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2019 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьёй 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.