Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 13 ноября 2019 г. N Ф09-7221/19 по делу N А71-180/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 12 ноября 2019 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 ноября 2019 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гусева О.Г.,

судей Сухановой Н.Н., Токмаковой А.Н.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Стоматологический салон "Облик" (далее - общество, заявитель) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 16.04.2019 по делу N А71-180/2019 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.07.2019 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - Базина Н.Ю., директор (приказ от 06.03.2009);

Государственного учреждения - Регионального отделения фонда социального страхования Российской Федерации по Удмуртской Республике (далее - Фонд социального страхования) - Коровина Т.В. (доверенность от 29.12.2018 N 16).

Общество обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании незаконным решения Управления Пенсионного фонда Российской Федерации (государственное учреждение) в городе Ижевске (межрайонное) Удмуртской Республики (далее - Пенсионный фонд) от 21.12.2018 N 019V12180000289.

На основании статье 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 8 по Удмуртской Республике.

Заявление принято к производству с присвоением делу N А71-180/2019.

Общество обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании незаконным решения Фонда социального страхования от 09.01.2019 N 1 о привлечении плательщика страховых взносов к ответственности за нарушение законодательства Российской Федерации о страховых взносах.

Данное заявление также принято к производству с присвоением делу N А71-479/2019.

Определением суда от 22.01.2019 дела N А71-180/2019 и N А71-479/2019 объединены в одно производство с присвоением делу N А71-180/2019.

Решением суда от 16.04.2019 (судья Иютина О.В.) заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал незаконными решение Фонда социального страхования от 09.01.2019 N 1 в части начисления пеней в сумме 22 865 руб. 66 коп., штрафа в сумме 31 030 руб. 42 коп. и решение Пенсионного фонда от 21.12.2018 N 019V12180000289 в части начисления пеней в сумме 73 787 руб. 62 коп., штрафа в сумме 171 330 руб. 37 коп. и обязал Пенсионный фонд и Фонд социального страхования устранить нарушение прав и законных интересов общества. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.07.2019 (судьи Савельева Н.М., Голубцов В.Г., Гулякова Г.Н.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит указанные судебные акты отменить, передать дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Удмуртской Республики, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам.

Заявитель жалобы указывает на то, что применение им пониженного тарифа страховых взносов является обоснованным, поскольку для исчисления доли доходов от реализации медицинских услуг следовало учитывать как доходы от реализации платных медицинских услуг, так и доходы, полученные от реализации медицинских услуг за счет средств обязательного медицинского страхования (далее - ОМС), то есть независимо от источника финансирования. Общество осуществляет свою деятельность по договорам об оказании платных медицинских услуг с физическими лицами вне Территориальной программы обязательного медицинского страхования и по договорам на оказание и оплату медицинской помощи по обязательному медицинскому страхованию со страховыми медицинскими организациями, утвержденной приказом Минздрава России от 24.12.2012 N 1355H. Общество, оказывая платные медицинские услуги физическим лицам и медицинские услуги застрахованным лицам в рамках ОМС, осуществляет единственный вид экономической деятельности "Стоматологическая практика" (ОКВЭД82.13), то есть вся экономическая деятельность заявителя относится к деятельности по оказанию медицинских услуг. Также необходимо учесть, что для целей применения пониженных тарифов страховых взносов разделение фонда оплаты труда организации в зависимости от источника финансирования не производится.

По мнению общества, судами не принято во внимание, что заявитель, участвуя в системе ОМС в качестве самостоятельно действующего экономического субъекта, использует собственные денежные средства и иные активы для осуществления своей деятельности, приобретения расходных материалов, выплаты заработной платы, оказания услуг как застрахованным в рамках ОМС, так и оказания платных услуг физическим лицам и т.п. По смыслу действующего законодательства Российской Федерации в случае, если заявителем денежные средства получались в рамках ОМС, он обязан их расходовать на строго установленные цели и указанные средства отражаются в бухгалтерском учете как соответствующая задолженность и являются авансированием, следовательно, вся деятельность общества является деятельностью в рамках договоров возмездного оказания услуг.

Заявитель жалобы полагает, что медицинская организация хотя и участвует в системе ОМС, получателем бюджетных средств не является, то есть средства ОМС не являются целевыми, а получателем бюджетных целевых средств является страховая медицинская организация.

Пенсионный фонд представил отзыв на кассационную жалобу, в котором просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, ссылаясь на отсутствие оснований для их отмены.

Как следует из материалов дела и установлено судами, в отношении общества проведена выездная проверка по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (перечисления) страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Российской Федерации, страховых взносов на обязательное медицинское страхование в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования за период с 01.01.2015 по 31.12.2016.

В соответствии с решением Фонда социального страхования в отношении общества проведена выездная проверка с целью контроля правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (перечисления) страховых взносов на социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством за период с 01.01.2015 по 31.12.2016.

В ходе проведенных проверок установлено, что за указанный период обществом получен доход за 2015 год в сумме 7 969 494 руб. 89 коп., в том числе: 5 112 926 руб. 30 коп. (64,16% от общей суммы дохода) от оказания медицинских услуг, 2 856 568 руб., 59 коп. (35,84% от общей суммы дохода) целевые поступления от оказания медицинской помощи в соответствии с Территориальной программой обязательного медицинского страхования. За 2016 год обществом получен доход в сумме 11 849 995 руб. 89 коп., в том числе: 6 414 587 руб. 71 коп. (54,13% от общей суммы дохода) от оказания медицинских услуг, 5 435 408 руб. 18 коп. (45,87% от общей суммы дохода) целевые поступления от оказания медицинской помощи в соответствии с Территориальной программой обязательного медицинского страхования.

Учитывая, что доля доходов от реализации платных медицинских услуг общества составила в 2015 году 64,16%, а в 2016 году - 54,13%, то есть менее 70% в общем объеме доходов, фонд пришел к выводу о том, что в 2015-2016 годах общество неправомерно применяло пониженный тариф страховых взносов в соответствии с частью 3.4 статьи 58 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Федеральный закон N 212-ФЗ), как организация, применяющая упрощенную систему налогообложения (далее - УСН), основным видом экономической деятельности которой является "Стоматологическая практика" (ОКВЭД - 85.13 в 2015 году, ОКВЭД 86.23 - в 2016 году), поскольку доля дохода, полученного от оказания платных медицинских услуг (ОКВЭД - 85.13), составила менее 70% от общей суммы дохода.

По результатам проверки Фондом социального страхования составлен акт от 15.11.2018 N 281 и вынесено решение от 09.01.2019 N 1, которым общество привлечено к ответственности, предусмотренной частью 1 статьи 47 Федерального закона N 212-ФЗ, в виде взыскания штрафа в сумме 31 030 руб. 42 коп., обществу начислены пени в сумме 22 865 руб. 66 коп., а также предложено уплатить недоимку по страховым взносам в сумме 243 963 руб. 13 коп.

По результатам проверки Пенсионным фондом составлен акт от 16.11.2018 N 019V101800000419 и принято решение от 21.12.2018 N 019V12180000289, которым общество привлечено к ответственности, предусмотренной частью 1 статьи 47 Федерального закона N 212-ФЗ, в виде взыскания штрафа в сумме 171 330 руб. 37 коп., обществу начислены пени в сумме 73 787 руб. 62 коп., а также предложено уплатить недоимку по страховым взносам в сумме 856 651 руб. 84 коп.

Полагая, что оспариваемые решения Фонда социального страхования и Пенсионного фонда нарушают его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суды, частично отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходили из того, что доходы в виде целевых бюджетных средств ОМС не подлежат включению в состав доходов, учитываемых для определения организацией основного вида экономической деятельности в целях применения пониженных тарифов страховых взносов.

Выводы судов основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным статьями 65, 71, частями 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют законодательству.

В силу пункта 1 части 1 статьи 5 Федерального закона N 212-ФЗ (действующего в спорный период) плательщиками страховых взносов являются страхователи, определяемые в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, к которым, в частности, относятся организации и индивидуальные предприниматели, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам.

В соответствии со статьей 12 Федерального закона N 212-ФЗ (в редакции, действовавшей в спорный период), если иное не предусмотрено данным законом, применяются следующие тарифы страховых взносов: Пенсионный фонд Российской Федерации - 26%; Фонд социального страхования Российской Федерации - 2,9%; Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - с 1 января 2011 года - 3,1%, с 1 января 2012 года - 5,1%.

Частью 1 статьи 58 Федерального закона N 212-ФЗ установлено, что в течение переходного периода 2011 - 2027 годов применяются пониженные тарифы страховых взносов для плательщиков страховых взносов, указанных в пункте 1 части 1 статьи 5 названного закона.

Тариф страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации (в пределах установленной предельной величины) установлен в размере 2,9%; свыше установленной предельной величины - 0% (статья 58.2 Федерального закона N 212-ФЗ).

Право на применение пониженных тарифов имеют организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, осуществляющие как основной какой-либо из видов экономической деятельности (классифицируемый в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности), перечисленных в пункте 8 части 1 статьи 58 Федерального закона N 212-ФЗ.

Согласно подпункту "т" пункта 8 части 1, части 3.4 статьи 58 Федерального закона N 212-ФЗ для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, основным видом экономической деятельности (классифицируемым в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности) которых являются здравоохранение и предоставление социальных услуг, в течение 2012-2018 годов применяются следующие пониженные тарифы страховых взносов: Пенсионный фонд Российской Федерации - 20%; Фонд социального страхования Российской Федерации - 0%; Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 0% (часть 3.4 статьи 58 Закона N 212-ФЗ).

Соответствующий вид экономической деятельности, предусмотренный пунктом 8 части 1 данной статьи, признается основным видом экономической деятельности при условии, что доля доходов от реализации продукции и (или) оказанных услуг по данному виду деятельности составляет не менее 70% в общем объеме доходов. Сумма доходов определяется в соответствии со статьей 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Подтверждение основного вида экономической деятельности организации или индивидуального предпринимателя, указанных в пункте 8 части 1 данной статьи, осуществляется в порядке, установленном федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере социального страхования. В случае, если по итогам отчетного (расчетного) периода основной вид экономической деятельности организации или индивидуального предпринимателя, указанных в пункте 8 части 1 указанной статьи, не соответствует заявленному основному виду экономической деятельности, такая организация или такой индивидуальный предприниматель лишаются права применять установленные частями 3.2 и (или) 3.4 названной статьи тарифы страховых взносов с начала отчетного (расчетного) периода, в котором допущено такое несоответствие, и сумма страховых взносов подлежит восстановлению и уплате в бюджеты государственных внебюджетных фондов в установленном порядке (часть 1.4 статьи 58 Федерального закона N 212-ФЗ).

Пунктом 1 ст. 346.15 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 данного Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса.

В силу подпункта 1 пункта 1.1 статьи 46.15 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщиками, применяющими УСН, не учитываются доходы, указанные в статье 251 названного Кодекса.

Согласно пункту 1 части 1.1 статьи 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 НК РФ, в том числе в виде средств, получаемых медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе ОМС, за оказание медицинских услуг застрахованным лицам от страховых организаций, осуществляющих ОМС этих лиц (пункт 14 части 1 статьи 251 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 части 1.1 статьи 346.15 НК РФ во взаимосвязи с положениями пункта 14 части 1 статьи 251 НК РФ субсидии (целевые поступления) не учитываются при определении объекта налогообложения, однако, данные поступления, согласно части 2 статьи 249 и части 1 статьи 251 НК РФ, включаются в общий состав доходов учреждения. При определении общего объема доходов следует суммировать все доходы, полученные плательщиком страховых взносов от всех видов деятельности.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами в виде средств, получаемых медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе ОМС, за оказание медицинских услуг застрахованным лицам от страховых организаций, осуществляющих ОМС этих лиц.

Как указано в пункте 2 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 19.07.2016 N 1467-О, статьей 58 Федерального закона N 212 предусмотрена возможность применения отдельными плательщиками пониженных тарифов страховых взносов, причем возможность воспользоваться данной льготой связывается законодателем с выполнением ряда условий, одним из которых выступает необходимость подтверждения основного вида экономической деятельности (пункт 8 части 1). Соответствующий вид экономической деятельности признается основным при получении от него установленного размера дохода, определяемого согласно положениям статьи 346.15 НК РФ (часть 1.4), который, в свою очередь, не предполагает возможности учета в качестве такого дохода средств, получаемых медицинскими организациями от страховых организаций, осуществляющих ОМС; при этом указанные средства не учитываются и при определении объекта налогообложения для целей применения УСН (статьи 251 и 346.15 НК РФ).

Таким образом, из содержания статьи 58 Федерального закона N 212 и норм налогового законодательства следует, что в общую сумму доходов включаются любые доходы, вне зависимости от источников поступления, в том числе целевые бюджетные средства ОМС. При этом при определении основного вида экономической деятельности плательщика страховых взносов в целях применения пониженных тарифов страховых взносов следует суммировать только доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав при осуществлении соответствующего вида деятельности (в данном случае - реализация медицинских платных услуг). В связи с чем, доля дохода от основного вида экономической деятельности определяется без учета медицинских услуг, оплаченных за счет целевых средств ОМС.

Судами установлено, что в 2015-2016 годах общество применяло специальный налоговый режим в виде УСН с объектом налогообложения "Доходы, уменьшенные на величину расходов" на основании уведомления о возможности применения УСН от 19.03.2009 N 6879. Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц общество заявило основной вид деятельности "Стоматологическая практика" (ОКВЭД - 85.13 в 2015 году, ОКВЭД - 86.23 в 2016 году). Общество относится к медицинским организациям, осуществляющим медицинскую деятельность в системе ОМС в соответствии с Федеральным законом от 29.11.2010 N 326-ФЗ "Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 326-ФЗ), и включено в реестр медицинских организаций, осуществляющих деятельность в сфере ОМС, а также перечень организаций, участвующих в реализации территориальной программы ОМС. То есть деятельность страхователя связана с выполнением территориальной программы ОМС, финансируемой за счет средств ОМС и средств краевого бюджета, которые являются средствами целевого финансирования (пункт 6 статьи 14 Федерального закона N 326-ФЗ). Из бюджета фонда ОМС средства на финансовое обеспечение региональных программ модернизации здравоохранения предоставляются бюджетам территориальных фондов ОМС в виде субсидий. Из бюджетов территориальных фондов ОМС указанные средства предоставляются страховым медицинским организациям для последующего предоставления медицинским учреждениям, участвующим в реализации территориальных программ ОМС в рамках базовой программы ОМС (пункт 2 части 6 статьи 50 Федерального закона N 326-ФЗ).

Фонд оплаты труда работников, выполняющих полученное организацией задание по выполнению государственных гарантий бесплатного оказания гражданам медицинской помощи по территориальной программе ОМС, финансируется из средств ОМС, как и оплата страховых взносов в государственные внебюджетные фонды (пункт 7 статьи 35 Федерального закона N 326-ФЗ).

При этом такие медицинские организации обязаны вести раздельный учет по операциям со средствами ОМС, которые в составе налогооблагаемых доходов не учитываются.

Судами установлено, что доля доходов от основного вида деятельности общества составила за проверяемые периоды менее 70%, следовательно, заявителем не соблюдены условия, предусмотренные статьей 58 Федерального закона N 212-ФЗ.

При указанных обстоятельствах суды сделали правильные выводы о том, что заявителем не соблюдены условия, предусмотренные статьей 58 Федерального закона N 212-ФЗ; наличие права на применение пониженного тарифа при исчислении страховых взносов в Пенсионный фонд и Фонд социального страхования обществом не подтверждено.

Доводы общества, изложенные в кассационной жалобе, подлежат отклонению, поскольку направлены на переоценку установленных судами фактических обстоятельств и имеющихся в деле доказательств, не опровергают выводы судов, были предметом их рассмотрения и им дана надлежащая правовая оценка.

Оснований для переоценки выводов судов, установленных ими фактических обстоятельств и имеющихся в деле доказательств у суда кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Нормы материального права применены судами по отношению к установленным ими обстоятельствам правильно, выводы судов соответствуют имеющимся в деле доказательствам, исследованным согласно требованиям, определенным статьями 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.

С учетом изложенного оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения жалобы у суда кассационной инстанции не имеется.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 16.04.2019 по делу N А71-180/2019 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.07.2019 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Стоматологический салон "Облик" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.