Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16 ноября 2023 г. N Ф04-5622/23 по делу N А45-13045/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 14 ноября 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 16 ноября 2023 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Буровой А.А.

Шохиревой С.Т.

рассмотрел в судебном заседании с использованием средств аудиозаписи и веб-конференции при протоколировании помощником судьи Евдокимовой В.Ю. кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Компания Полярное Сияние", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 на решение от 27.03.2023 Арбитражного суда Новосибирской области (судья Пахомова Ю.А.) и постановление от 14.07.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Кривошеина С.В., Зайцева О.О., Павлюк Т.В.) по делу N А45-13045/2022 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Компания Полярное Сияние" (141201, Московская область, г. Пушкино, шоссе Кудринское, дом 6, главный производственный этаж, 3 помещение, 323, ОГРН 1028301647593, ИНН 8300120014) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (630008, г. Новосибирск, ул. Кирова, 3 "Б", ОГРН 1045402551809, ИНН 5406300195) о признании недействительным решения.

В заседании путем использования веб-конференции приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Компания Полярное Сияние" - Чернобель Д.А. по доверенности от 24.07.2023,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 - Головина Н.Н. по доверенности от 26.12.2022, Трутнева И.И. по доверенности от 27.04.2023, Яременко И.В. по доверенности от 19.12.2022.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Компания Полярное Сияние" (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 28.07.2021 N 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 1 449 763 730,55 руб., пеней по НДС - 579 181 291,37 руб., штрафа по НДС - 392 049 591 руб., налога на прибыль в сумме 1 039 383 908 руб., пеней - 516 873 161,16 руб., штрафа - 636 923 286 руб. (заявленные требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее - АПК РФ).

Решением от 27.03.2023 Арбитражного суда Новосибирской области, оставленным без изменения постановлением от 14.07.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные требования удовлетворены частично: признано недействительным решение Инспекции в части доначисления НДС в размере 106 662 112,1 руб., штрафа по НДС - 4 332 204 руб. и соответствующих сумм пеней по НДС; а также в части привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 512 320 336,5 руб., в том числе по НДС - 193 858 693,5 руб., по налогу на прибыль - 318 461 643 руб. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит отменить принятые по делу судебные акты и направить дело на новое рассмотрение. Инспекция возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву.

Инспекция, указывая на необоснованность выводов судов первой и апелляционной инстанций в части удовлетворения требования, просит в кассационной жалобе принятые по делу судебные акты отменить в данной части, вынести новое решение об отказе в удовлетворении требования налогоплательщика в полном объеме.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, изучив доводы жалоб, отзыва, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция не находит оснований для отмены принятых по делу решения и постановления судов.

Судами установлено и материалами дела подтверждено следующее.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика за период 2017 - 2018 годов, по итогам которой составлен акт и принято решение от 28.07.2021 N 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 1 039 383 908 руб., пени в размере 516 873 161,16 руб., недоимку по НДС в сумме 1 502 706 308 руб., пени в размере 608 548 378,74 руб., налоговые санкции по пункту 3 статьи 122 НК РФ в общей сумме 1 028 972 877 руб., пени за несвоевременное перечисление удержанного налога на доходы физических лиц в общем размере 90 384,67 руб., а также налоговые санкции по пункту 2 статьи 126 НК РФ в сумме 91 200 руб.

Решением от 10.02.2022 N 16-10/02531@ Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 в удовлетворении апелляционной жалобы заявителя отказано, что явилось основанием для обращения Общества в арбитражный суд.

Суды, с учетом установленных по делу обстоятельств, руководствуясь положениями статьи 71 АПК РФ, правовой позицией Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами поддержали выводы налоговой проверки о нарушении Обществом положений статей 54.1, 169, 171, 172, 252 НК РФ в результате искажения фактов хозяйственной деятельности в целях необоснованного уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль и занижения суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, по договорам приобретения ТМЦ (работ, услуг), оформленным от имени следующих организаций (далее - Контрагенты):

ООО "Энерготоргинвест", ООО "Провидер", ООО "Тайфун", ООО "Дримнефть", ООО "НГДУ "Приволжский", ООО "Ай-Курусский", ООО "Бурснаб", ООО "Формат", ООО "Бинштоковский", ООО "Промгазэнерго", ООО "Макситраст".

Судами установлено, что в проверяемом периоде Общество находилось на общей системе налогообложения, являлось плательщиком НДС и налога на прибыль; зарегистрировано 03.07.2001; ОКВЭД (06.10.1) - "Добыча сырой нефти".

Учредители Общества с 22.08.2003 по 23.12.2015 ConocoPhillips Timan-Pechora Inc и ПАО НК "Роснефть" (размер доли каждого 50%; 4 400 000 руб.), с 24.12.2015 в результате приобретения указанных долей участником становится Trisonnery Assets Ltd (Кипр, 100%; 8 800 000 руб.). Взаиморасчеты Trisonnery Assets Ltd с ConocoPhillips Timan-Pechora Inc и ПАО НК "Роснефть" произведены за счет денежных средств, предоставленных ПАО Банк "Югра" по договору об открытии кредитной линии от 13.10.2015 N 104/КЛ-15 (ссудные средства предоставлялись банком в адрес заявителя, а также иным организациям, находящимся в доверительном управлении АО "Русь-Ойл"). Гендиректором Общества с 24.12.2015 по 14.08.2018 являлся Мишкин В.К., с 15.08.2018 по 06.09.2020 - Куневич О.В. (гражданка Республики Беларусь, согласно справке 2-НДФЛ в 2018 году получала доход в ООО "Формат" - организации, подконтрольной АО "Русь-Ойл").

По итогам рассмотрения дела суды поддержали выводы Инспекции об участии Общества в "схеме", направленной на незаконную "оптимизацию" налоговых обязательств путем создания видимости хозяйственных операций, сопровождающихся формальным документооборотом; с учетом положений статьи 105.1 НК РФ установлены обстоятельства, свидетельствующие о взаимосвязанности и согласованности действий Общества и его Контрагентов, входящих, как и сам налогоплательщик, в группу лиц, подконтрольных АО "Русь-Ойл".

При этом суды приняли во внимание, что аффилированность и взаимозависимость Общества, Контрагентов и АО "Русь-Ойл" подтверждается, в том числе формированием бухгалтерской и налоговой отчетности для всех ООО "УК СДС Консалт", которое подконтрольно АО "Русь-Ойл", использованием одинаковых IP-адресов, адресов электронной почты; открытием банковских счетов Контрагентов преимущественно в ПАО Банк "Югра" (до отзыва лицензии, часть из них являлась заемщиками ПАО Банк "Югра", получившими необеспеченные кредиты); заверением документов одним нотариусом; получением в различные периоды времени сотрудниками Общества и контрагентами второго и последующих уровней доходов в АО "Русь-Ойл" и подконтрольных организациях, свидетельскими показаниями.

Как правильно указали суды, о формальности заключения договоров с Контрагентами свидетельствует также отсутствие у поставщиков необходимых трудовых ресурсов, возможностей поставки и хранения ТМЦ (оказания услуг), а у Общества - потребности в их приобретении; исчисление Контрагентами минимальных сумм налогов к уплате в бюджет, непредставление документов по взаимоотношениям с контрагентами последующих звеньев, номинальность руководителей, транзитное перечисление денежных средств по расчетным счетам, использование в расчетах векселей компании TRISONNERY ASSETS LIMITED, которые к погашению не предъявлялись.

Судами проанализированы инвентаризационные описи ТМЦ и установлено отсутствие в них приобретенных у Контрагентов и числящихся на бухгалтерском счете 41 "Товары" ТМЦ.

Отсутствие поставки ТМЦ по документам, оформленным от имени Контрагентов, подтверждается также заключением эксперта от 23.04.2021 N 2021-1036 об избыточном приобретении спорных ТМЦ (так, по результатам сравнительного анализа ТМЦ по группе "Бурение" количество приобретенного ТМЦ значительно превышает потребность в нем).

Кроме того, с учетом представленных в материалы дела доказательств исходя из положений статей 265, 269 НК РФ судами поддержаны выводы Инспекции о неправомерном включении Обществом в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль процентов, начисленных по договору от 01.07.2016 N 2831 об открытии невозобновляемой кредитной линии с ПАО "Сбербанк России".

Как установлено судами, в результате осуществления сделок по приобретению долей у ConocoPhillips TimanPechora Inc и ПАО НК "Роснефть" единоличным собственником Общества стало Trisonnery Assets Ltd.

13.10.2015 ПАО Банк "Югра" (кредитор) предоставило компании Trisonnery Assets Ltd (заемщик) кредитную линию по договору N 104/КЛ-15 в размере 200 000 000 долларов США для покупки собственного векселя ПАО БАНК "ЮГРА" с целью последующего осуществления расчетов по договору о приобретении 100% долей в уставном капитале Общества. Процентная ставка за пользование кредитными средствами устанавливается в размере 9,0% годовых и 8,0% годовых с даты предоставления обеспечения в виде залога 100% акций Trisonnery Assets Ltd. Расчеты Trisonnery Assets Ltd с ConocoPhillips Timan-Pechora Inc и ПАО НК "Роснефть", связанные с приобретением долей Общества, произвело за счет кредитных денежных средств, предоставленных ПАО Банк "Югра" по договору об открытии кредитной линии от 13.10.2015 N 104/КЛ-15, и сумма задолженности перед ПАО Банк "Югра" с учетом возврата составила 195 200 000 долларов США.

При этом Trisonnery Assets Ltd, Общество, ПАО Банк "Югра" и Хотин А.Ю. являются аффилированными и взаимозависимыми лицами через собственников и органы управления.

В день расчетов по приобретению долей в уставном капитале заявителем 16.12.2015 подписан договор о переводе долга по договору об открытии кредитной линии от 13.10.2015 N 104/КЛ-15. Согласно договору Trisonnery Assets Ltd (первоначальный должник) с согласия ПАО Банк "Югра" (кредитор) передает, а Общество (новый должник) принимает от Trisonnery Assets Ltd все обязательства перед ПАО Банк "Югра", вытекающие из договора об открытии кредитной линии от 13.10.2015.

Как правильно указали суды, в результате последовательного совершения сделок займа и перевода долга расходы в виде процентов по долговым обязательствам, связанные с приобретением доли в уставном капитале Общества, были переложены на заявителя. При этом встречное предоставление со стороны нового участника носило неравноценный характер, нарушающий баланс интересов сторон, явно имело обременительный характер для Общества, обусловленный отношениями взаимозависимости между участниками сделки (пункты 1.6, 2.1 договора о переводе долга).

Обществом с целью предотвращения изъятия приобретенного нефтяного актива в случае банкротства ПАО Банк "Югра" с ПАО "Сбербанк России" заключен договор N 2831 об открытии невозобновляемой кредитной линии от 01.07.2016, согласно которому проведено рефинансирование кредитного договора с ПАО Банк "Югра" с учетом договора о переводе долга (лимит 130 000 000 долларов США).

Во исполнение условий договора от 01.07.2016 о переоформлении векселя Trisonnery Assets Ltd, находящегося в собственности Общества, на два векселя Trisonnery Assets Ltd общим номиналом до 200 000 000 долларов США и погашении одного из векселей номиналом не менее разности между остатками задолженности по рефинансируемому кредиту и суммой по договору об открытии невозобновляемой кредитной линии, Общество обязано погасить задолженность перед ПАО Банк "Югра" по договору об открытии кредитной линии от 13.10.2015 на сумму 65 200 000 долларов США (195 200 000 руб. - 130 000 000).

Таким образом, как правильно указали суды, Общество фактически взяло на себя обязательства материнской компании по оплате долговых обязательств и оплате процентов по договору займа перед ПАО Банк "Югра" (в последующем - ПАО "Сбербанк России") по ставке 9% годовых, взамен получив от нее вексель, доходность по которому составляла 0,1% годовых, в связи с чем сделка имела для Общества заведомо обременительные условия.

При этом судами установлено, что реализация векселей Trisonnery Assets Ltd по соглашениям об отступных и договорам купли - продажи осуществлялась с соблюдением формального документооборота при отсутствии реальной хозяйственной операции; налогоплательщиком фактически по данным операциям не получены материальные ценности для использования их в хозяйственной деятельности, развития организации и получения дохода (прибыли); перенос долговых обязательств на Общество фактически повлек для последнего возникновение дополнительных расходов, не связанных с ведением налогоплательщиком экономической деятельности и с получением прибыли от их совершения.

При таких обстоятельствах суды обоснованно отклонили довод Общества об обоснованном учете им начисленных и выплаченных процентах в размере 511 568 995 руб. по договору от 01.07.2016 N 2831 и, как следствие, о неправомерном доначислении Инспекцией налога на прибыль в сумме 102 313 799 руб., соответствующих пени и штрафа.

Указанные обстоятельства не опровергнуты Обществом относимыми и допустимыми доказательствами (статьи 67, 68 АПК РФ), в том числе в кассационной жалобе.

Судами установлено, что Обществом с учетом положений главы 21 НК РФ в проверяемом периоде восстановлен НДС, ранее учтенный в составе вычетов по авансовым счетам-фактурам, выставленным ООО "Провидер", ООО "Бурнсаб", ООО "Энерготоргинвест" на общую сумму 106 662 112,1 руб.

Налоговый орган полагает, что в данном случае отсутствуют основания для корректировки начисленного НДС путем уменьшения на сумму восстановленного налога, мотивируя свою позицию тем, что решение по выездной налоговой проверке, которым установлено незаконное принятие к вычету НДС по авансовым счетам-фактурам по операциям с данными контрагентами, вступило в законную силу позднее.

Признавая данную позицию Инспекции неправомерной, суды отметили, что с учетом пункта 1 статьи 173 НК РФ при возврате аванса ранее учтенные налоговые вычеты по НДС с этого аванса подлежат восстановлению в порядке подпункта 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ, что влечет увеличение подлежащего уплате НДС. Вместе с тем признание неправомерным применения налогового вычета с аванса означает, что отсутствуют основания для его восстановления в другом налоговом периоде. В свою очередь, исключение из налоговой декларации излишне восстановленного НДС означает, что уменьшается сумма налога, подлежащего уплате в бюджет.

Как установлено судами, по результатам налоговой проверки за проверяемый период налоговым органом признаны необоснованными вычеты по контрагентам ООО "Провидер", ООО "Бурснаб", ООО "Энерготоргинвест", также признано необоснованным восстановление НДС по контрагентам ООО "Провидер", ООО "Энерготоргинвест", произведенное по ранее принятым к вычету авансовым счетам-фактурам в проверяемом периоде 2017-2018 годов, при этом суммы восстановленного НДС по хозяйственным операциям с ООО "Провидер", ООО "Бурснаб" и ООО "Энерготоргинвест", авансовые счета-фактуры по которым были выставлены в периоды 3 и 4 кварталы 2016 года и вычеты по которым были признаны неправомерными по результатам проверки за период 2014-2016 годов, не учтены Инспекцией при вынесении оспариваемого решения.

Судами верно указано, что доначисление заявителю НДС без учета сумм восстановленного налога привело бы к двойному начислению НДС на одну и ту же сумму аванса, в связи с чем в целях исключения двойного налогообложения судом при проверке доводов сторон по данному эпизоду сопоставлены хозяйственные операции, по которым Обществом произведено восстановление НДС в проверяемом периоде 2017-2018 годов, с теми хозяйственными операциями, вычеты по которым признаны незаконными и исключены при проведении выездной налоговой проверки предыдущих периодов (в период выплаты авансов, - 2016 год).

То есть, ошибочно заявленный к вычету НДС по договорам с ООО "Бурснаб", ООО "Энерготоргинвест" и ООО "Провидер" не подлежал восстановлению в сумме 106 662 112,1 руб. (по исправлении "ошибки") и не мог учитываться при расчете недоимки за 2017-2018 годы. Отказ налогового органа в принятии вычетов с авансовых платежей по НДС в период их выплаты исключает и обязанность Общества по восстановлению НДС в другом налоговом периоде.

Обществом в 1, 2, 3 кварталах 2017 года, 1, 2 кварталах 2018 года в книге продаж отражен излишне восстановленный НДС в общем размере 106 662 112,1 руб. Однако при расчете недоимки в оспариваемом решении налоговый орган не произвел уменьшение начисленного налога на излишне восстановленный НДС в сумме 106 662 112,1 руб.

Суды правильно указали, что право Общества на самостоятельную корректировку своих налоговых обязательств посредством представления уточненной налоговой декларации по НДС без учета восстановленного НДС в пределах трехлетнего срока, на которое ссылается Инспекция в обоснование своей позиции по делу, не приведет к полноценному восстановлению нарушенных прав заявителя в соответствующей части, поскольку не позволит скорректировать (уменьшить) начисленные по решению Инспекции от 28.07.2021 N 8 суммы пеней и налоговых санкций.

Ссылка налогового органа на то, что на момент составления акта и принятия решения по настоящей выездной налоговой проверке решение по предыдущей проверке оспаривалось Обществом в суде (дело N А40-74261/2019), отклонена судами, учитывая, что на даты составления акта и принятия решения по настоящей проверке судебные акты вступили в законную силу.

С учетом установленных обстоятельств суды правильно указали на необходимость уменьшения начисленного по решению Инспекции НДС на 106 662 112,1 руб., а также на необходимость соответствующей корректировки обязательств налогоплательщика по пеням и штрафным санкциям.

Доводы, приведенные Инспекцией в кассационной жалобе по настоящему эпизоду, судом округа рассмотрены и отклонены, ибо иное, чем у судов нижестоящих инстанций, толкование кассатором норм права не свидетельствует о неправильном их применении или допущенной судебной ошибке. Более того, все аргументы налогового органа являлись предметом рассмотрения в судах первой и апелляционной инстанций, получили надлежащую правовую оценку.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, и учитываются при применении налоговых санкций.

Согласно пункту 1 статьи 71 АПК РФ суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Судом исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства применительно к статье 112 НК РФ; установлено, что налоговым органом не были установлены обстоятельства, смягчающие ответственность налогоплательщика.

Судом первой инстанции при рассмотрении соответствующих доводов Общества были учтены смягчающие ответственность обстоятельства (наличие тяжелого финансового положения, введение процедуры банкротства, осуществление финансово-хозяйственной деятельности в нефтяной отрасли, уплата в значительном размере доначисленных при проверке налогов и пеней), в связи с чем размер штрафных санкций снижен в 2 раза.

Суд апелляционной инстанции не усмотрел оснований, позволяющих в большей мере уменьшить примененный судом размер налоговых санкций. Как указал апелляционный суд, размер установленных судом первой инстанции налоговых санкций с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств соответствует характеру допущенного правонарушения, степени вины заявителя, пропорциональности и соразмерности ответственности конституционно значимым целям.

Доводы налогового органа о невозможности применения смягчающих обстоятельств с учетом установления налоговой проверкой умышленности совершения правонарушения обоснованно отклонены судами, поскольку сам по себе характер совершенного правонарушения не может являться препятствием для применения смягчающих ответственность обстоятельств.

Суд кассационной инстанции в силу части 2 статьи 284, статьи 286, части 2 статьи 287 АПК РФ не имеет полномочий для переоценки указанных выводов судов, в связи с чем не могут быть приняты доводы кассационной жалобы Инспекции о необоснованном применении установленных судом обстоятельств в качестве смягчающих ответственность, а также доводы жалобы Общества о необходимости еще большего снижения штрафа.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебных актов (часть 4 статьи 288 АПК РФ), судом кассационной инстанции не установлено.

Кассационные жалобы удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 27.03.2023 Арбитражного суда Новосибирской области и постановление от 14.07.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А45-13045/2022 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.