Резолютивная часть постановления объявлена 21 июля 2021 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 июля 2021 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Малышевой И.А.

судей Буровой А.А.

Кокшарова А.А.

при протоколировании судебного заседания помощником судьи Кропочевой Л.В. рассмотрел в открытом судебном заседании с использованием средств видеоконференц-связи (аудиозаписи) кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Научно-проектный центр ВостНИИ" на решение от 30.12.2020 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Плискина Е.А.) и постановление от 24.03.2021 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Киреева О.Ю., Афанасьева Е.В., Стасюк Т.Е.) по делу N А27-22709/2020 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Научно-проектный центр ВостНИИ" (ОГРН 1134205003613, ИНН 4205259604) к Российской Федерации в лице Федеральной налоговой службы (ОГРН 1047707030513, ИНН 7707329152) о взыскании убытков.

Третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора, Инспекция Федеральной налоговой службы по городу Кемерово (ОГРН 1044205091380, ИНН 4205002373).

Путем использования систем видеоконференц - связи при содействии Арбитражного суда Кемеровской области (судья Потапов А.Л.) в судебном заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Научно-проектный центр ВостНИИ" - Зуева А.А. по доверенности от 11.01.2021 N 08/21;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кемерово: Князькова А.В. по доверенности от 24.12.2020 N 89, Шальнева О.Е. по доверенности от 31.12.2020 N 108.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Научно-проектный центр ВостНИИ" (далее - Общество, истец) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с иском к Российской Федерации в лице Федеральной налоговой службы (далее - ФНС России) о взыскании убытков в размере 4 040 190,30 руб.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы по городу Кемерово (далее - Инспекция, налоговый орган).

Решением от 30.12.2020 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 24.03.2021 Седьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении иска отказано.

Общество обратилось с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие фактическим обстоятельствам и материалам дела вывода судов об отсутствии признаков деликтной ответственности в действиях Инспекции при проведении выездной налоговой проверки в отношении налогоплательщика, просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты и принять по делу новый судебный акт. Общество считает, что причины отмены решения Инспекции, изложенные в решении ФНС России от 16.11.2017, которым отменено решение Инспекции от 31.03.2017 N 35, в совокупности свидетельствуют о неисполнении налоговым органом своих публичных обязанностей, наличии признаков деликтной ответственности в действиях Инспекции. Истец также указывает, что вывод суда относительно того, что услуги по договору от 16.03.2017, заключенному Обществом с ИП Быковым В.Н., являются обычными расходами, не направленными на восстановление нарушенного права истца, и не подлежащими возмещению в качестве причиненных Обществу убытков неправомерными действиями налогового органа по незаконному привлечению Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, сделан ошибочно, с неправильным толкованием и применением статьи 53 Конституции России, статей 15, 1064, 1069 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), статей 35, 103 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция считает доводы Общества несостоятельными, а судебные акты - законными и обоснованными, в связи с чем просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы кассационной жалобы и возражений, изложенных в отзыве на нее.

Учитывая надлежащее извещение о времени и месте проведения судебного заседания Федеральной налоговой службы, кассационная жалоба рассмотрена в отсутствие ее представителей в порядке, предусмотренном частью 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Суд кассационной инстанции, проверив в соответствии с положениями статей 284, 286 АПК РФ правильность применения судами норм материального и процессуального права, изучив материалы дела, исходя из доводов кассационной жалобы, не нашел оснований для отмены или изменения судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Судами установлено и подтверждено материалами дела, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении Общества, по результатам которой принято решение от 31.03.2017 N 35 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 НК РФ, в виде штрафа в общем размере 5 494 714 руб.; налогоплательщику доначислены налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в общей сумме 26 672 444 руб., начислены пени за несвоевременную уплату (перечисление) налога на прибыль организации, НДС и налога на доходы физических лиц в общем размере 3 728 878 руб. (далее - решение Инспекции, решение от 31.03.2017 N 35).

Решением от 07.07.2017 N 531 Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области (далее - Управление) решение Инспекции отменено в части начисления пени за несвоевременное перечисление НДФЛ в размере 31 396 руб., наложения штрафа по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм НДФЛ в размере 6 511 руб., в остальной части решение Инспекции вступило в силу.

03.08.2017 Общество обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании решения Инспекции недействительным (дело N А27-17544/2017).

Одновременно Общество обратилось в ФНС России с жалобой на решение Инспекции.

Решением ФНС России от 16.11.2017 N СА-4-9/23221@ жалоба налогоплательщика была удовлетворена, решение Инспекции от 31.03.2017 N 35 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2014-2015 годы в сумме 14 038 128 руб., НДС за 4 квартал 2014 года, 1,3,4 кварталы 2015 года в общей сумме 12 634 316 руб., а также начисления соответствующих сумм пени и штрафа на основании статьи 140 НК РФ отменено.

В связи с отменой решения Инспекции Общество обратилось в арбитражный суд в рамках дела N А27-17544/2017 с ходатайством об отказе от заявления, 30.11.2017 производство по делу прекращено.

Истец для защиты своих интересов при проведении выездной налоговой проверки и дальнейшего оспаривания решения Инспекции от 31.03.2017 N 35 заключил договор возмездного оказания услуг с ИП Быковым В.Н. от 16.03.2017, по условиям которого Обществу был оказан комплекс юридических и бухгалтерских услуг по оспариванию в административном порядке акта налоговой проверки от 22.02.2017 N 12 (подготовке возражений на данный акт, участию представителя при рассмотрении материалов налоговой проверки), по подготовке апелляционной жалобы на решение, жалобы на данное решение в ФНС России, по подготовке заявления в Арбитражный суд Кемеровской области о признании решения недействительным, участие представителя в судебном разбирательстве.

Общая стоимость услуг по договору составила 4 040 190,30 руб., полностью оплачена истцом, что подтверждается платежными поручениями от 24.03.2017 N 182, от 10.05.2017 N 321, от 24.11.2017 N 916, от 18.12.2017 N 922.

Полагая понесенные расходы на оплату услуг привлеченного лица в размере 4 040 190,30 руб. своими убытками, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим иском.

Отказывая в удовлетворении иска, арбитражные суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 15, 16, 393, 1069 ГК РФ, статей 35, 103 НК РФ, с учетом разъяснений Пленума Верховного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 12 постановления от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела 1 части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, изложенных, в том числе, в Постановлениях от 15.07.2020 N 36-П, от 03.07.2019 N 26-П, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводу об отсутствии совокупности условий, необходимых для удовлетворения требования о взыскании убытков.

Суд кассационной инстанции, поддерживая вывод судов двух инстанций, исходит из обстоятельств, установленных судами, и следующих норм материального права.

По смыслу статьи 12 ГК РФ способы защиты прав подлежат применению в случае, когда имеет место нарушение или оспаривание прав и законных интересов лица, требующего их применения.

Согласно статье 15 ГК РФ лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере.

Под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества, а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях оборота, если бы его право не было нарушено.

На основании статей 16 и 1069 ГК РФ вред (убытки), причиненный гражданину или юридическому лицу в результате незаконных действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления или должностных лиц этих органов, в том числе издания не соответствующего закону или иному правовому акту акта государственного органа или органа местного самоуправления, подлежит возмещению Российской Федерацией, соответствующим субъектом Российской Федерации или муниципальным образованием.

Применение данных норм предполагает наличие как общих условий деликтной (то есть внедоговорной) ответственности (наличие вреда, противоправность действий его причинителя, наличие причинной связи между вредом и противоправными действиями, вины причинителя), так и специальных условий такой ответственности, связанных с особенностями причинителя вреда и характера его действий (Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 03.07.2019 N 26-П, от 15.07.2020 N36-П).

В соответствии с пунктом 1 статьи 35 НК РФ налоговые и таможенные органы несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам, плательщикам сборов, плательщикам страховых взносов и налоговым агентам вследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействия, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников указанных органов при исполнении ими служебных обязанностей.

В соответствии с пунктами 2 и 3 статьи 103 НК РФ убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход). За причинение убытков проверяемым лицам, их представителям в результате совершения неправомерных действий налоговые органы и их должностные лица несут ответственность, предусмотренную федеральными законами.

Таким образом, применение гражданско-правовой ответственности в форме возмещения убытков, в том числе к государственным органам, требует в силу вышеперечисленных норм права совокупности следующих условий: противоправности действий (бездействия) причинителя убытков, причинной связи между противоправными действиями (бездействием) и убытками, подтверждения размера понесенных убытков.

Отсутствие совокупности условий, необходимых для удовлетворения требования о взыскании убытков, влечет за собой отказ в удовлетворении заявленного требования.

По мнению истца, в результате неправомерных действий налогового органа, выразившихся в необоснованном доначислении налогов по решению от 31.03.2017 N 35, Общество вынуждено было понести для восстановления своего нарушенного права расходы в виде оплаты юридических и бухгалтерских услуг привлеченного лица в размере 4 040 190,30 руб.

Применительно к налоговым правоотношениям в силу пункта 1 статьи 54 НК РФ и корреспондирующих данной норме положений части второй НК РФ (статьи 169, 171 - 172, 252 НК РФ и др.) именно на налогоплательщике лежит бремя документального подтверждения обоснованности уменьшения им налоговой обязанности в связи с совершением соответствующих операций, применением льгот и т.п.

В ходе налоговой проверки указанная обоснованность может быть поставлена под сомнение с учетом иных подходов к толкованию норм налогового законодательства и установленных налоговым органом фактов, свидетельствующих о направленности действий налогоплательщика на создание искусственных условий для уменьшения налоговой обязанности и о нарушении принципа экономической оправданности в действиях налогоплательщика.

В определении от 20.07.2020 N 306-ЭС19-27836 Верховный Суд Российской Федерации указал, что расходы, понесенные налогоплательщиком в связи со сбором доказательств для опровержения утверждений о фактах, которые могут свидетельствовать о совершении налогового правонарушения, а также издержки на оплату юридической или иной экспертной помощи в целях формирования правовой позиции являются обычными расходами, которые несет налогоплательщик как субъект экономической деятельности.

При разграничении оценки полноты и правильности исполнения налоговой обязанности налогоплательщиком, данной налоговым органом в пределах его полномочий, и неправомерного причинения вреда вследствие издания налоговым органом правового акта по результатам налоговой проверки, значение имеет не как таковая правильность (ошибочность) начисления недоимки, а иные обстоятельства - имело ли место со стороны налогового органа невыполнение публичных обязанностей, приведшее к тому, что налогоплательщик в рамках реализации права на обжалование решения налогового органа был вынужден нести дополнительные (чрезмерные) расходы, направленные по сути на исправление нарушений, носивших заведомый характер и ставших причиной неправомерного доначисления соответствующих сумм налоговых платежей.

Судами установлено, что при проведении выездной налоговой проверки в отношении Общества должностные лица налогового органа, составившие акт налоговой проверки и принявшие решение, действовали в пределах полномочий, определенных статьями 100 и 101 НК РФ.

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу об отсутствии реальных финансово-хозяйственных операций Общества с определенными контрагентами, признанными налоговым органом недобросовестными налогоплательщиками, выводы сделаны по результатам проведенных налоговым органом мероприятий налогового контроля (заключения эксперта, опросов свидетелей, анализа налоговой и бухгалтерской отчетности). Собранные в ходе проведения проверки доказательства признаны Инспекцией достаточными для привлечения Общества к налоговой ответственности. Такая оценка не может быть квалифицирована в качестве противоправных действий Инспекции при вынесении решения по результатам налоговой проверки. В данной части с налоговым органом согласилось Управление, оставив решение без изменения.

Суды правильно указали, что сама по себе отмена решения Инспекции вышестоящим налоговым органом (ФНС России) не означает, что имеются все перечисленные выше условия деликтной ответственности. При этом судами справедливо отмечено, что в решении ФНС России об отмене решения Инспекции не содержится выводов о процессуальных нарушениях со стороны Инспекции.

Учитывая, что в рассматриваемом случае не установлено грубых нарушений со стороны налогового органа, связанных с невыполнением им публичных обязанностей\. с безусловностью повлиявших на результаты налоговой проверки (обратное не доказано), суды обоснованно отказали в удовлетворении исковых требований.

Суд округа отмечает, что в состав убытков истцом включены, в том числе расходы на судебное представительство, вопрос о взыскании которых по смыслу статьи 110 АПК РФ разрешается с использованием установленного процессуальным законодательством института судебных расходов.

Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку исследованных судами доказательств и установленных фактических обстоятельствах, что в силу статьи 286 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Поскольку выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, ими правильно применены нормы материального и процессуального права, оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения жалобы Общества кассационная инстанция не усматривает.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы относятся на ее подателя.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно - Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 30.12.2020 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 24.03.2021 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-22709/2020 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.