Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11 сентября 2020 г. N Ф04-3583/20 по делу N А81-9115/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 10 сентября 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 сентября 2020 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Кокшарова А.А.

судей Буровой А.А.

Малышевой И.А.

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Кировский сельский строительный комбинат" на решение от 03.03.2020 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа (судья Садретинова Н.М.) и постановление от 30.06.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Рыжиков О.Ю., Лотов А.Н., Шиндлер Н.А.) по делу N А81-9115/2019 по заявлению акционерного общества "Кировский сельский строительный комбинат" (629007, Ямало-Ненецкий автономный округ, город Салехард, улица Свердлова, дом 43А, ИНН 4345146992, ОГРН 1064345114096) к Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (629008, Ямало-Ненецкий автономный округ, город Салехард, улица имени Василия Подшибякина, дом 51, ИНН 8901016000, ОГРН 1048900003888) об оспаривании решения от 14.06.2019 N 11-21/15 (с учетом письма от 12.09.2019 N 10- 36/13686 об исправлении технической ошибки) и решения Федеральной налоговой службы России от 26.09.2019 N СА-4-9/19717@).

При участии в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, - Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы N 6 по Ямало-Ненецкому автономному округу (629008, Ямало-Ненецкий автономный округ, город Салехард, улица имени Василия Подшибякина, дом 51, ИНН 8901016272, ОГРН 1048900005880), Федеральной налоговой службы России (127381, город Москва, улица Неглинная, дом 23, ИНН 7707329152, ОГРН 1047707030513).

В заседании приняли участие представители:

от Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу - Емельянова Л.Н. по доверенности от 17.01.2020 N 04-09/00530;

от Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы N 6 по Ямало-Ненецкому автономному округу - Емельянова Л.Н. по доверенности от 09.01.2020 N02-12/00038.

Суд установил:

акционерное общество "Кировский сельский строительный комбинат" (далее - АО "Кировский ССК", Общество) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Управление) об оспаривании решения от 14.06.2019 N 11-21/15 (с учетом письма от 12.09.2019 N 10-36/13686 об исправлении технической ошибки) и решения Федеральной налоговой службы России от 26.09.2019 N СА-4-9/19717@), которыми доначислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2015 и 2016 годы в сумме 60 026 563,50 руб., начислены пени по НДС в сумме 22 021 707,14 руб.

Определением от 25.11.2019 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 6 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция N 6), Федеральная налоговая служба России (далее - ФНС России).

Решением от 03.03.2020 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа оставленным без изменения постановлением от 30.06.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество, не согласившись с принятыми по делу судебными актами, обратилось с кассационной жалобой, так как считает, что они приняты при несоответствии выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований; исключить из постановления суда апелляционной инстанции на странице 8 судебного акта (абзац 5) упоминание о том, что материалами проверки установлен факт невозможности выполнения указанными подрядчиками работ в качестве генерального подрядчика ввиду отсутствия материально-технических, трудовых ресурсов и соответствующих допусков СРО; изменить в решении суда первой инстанции на странице 19 абзац 4 дату регистрации ООО "Стройархитект" на 24.09.2010, дату регистрации ООО "Стройэлектромонтаж" на 20.09.2012.

По мнению заявителя жалобы, суды первой и апелляционной инстанций не дали оценку всем доводам и доказательствам Общества, в том числе, имеющейся в деле проектной декларации по состоянию на 13.01.2015. Полагает, что вывод судов о том, что при строительстве общественного здания многофункционального назначения, расположенного по адресу:

г. Киров, ул. Профсоюзная, 1, Общество выполняло функции застройщика и генерального подрядчика, сделан только на основании сведений, указанных в проектной декларации на объект по состоянию на 10.11.2012, и анализа условий договоров долевого участия в строительстве.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения. С доводами кассационной жалобы не согласна в полном объеме.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Заслушав представителя налоговых органов, изучив доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее, проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, исследовав материалы дела, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Из материалов дела следует, что Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка АО "Кировский ССК", а также его обособленных подразделений по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) НДС, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, транспортного налога, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), земельного налога, налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ), водного налога, полноты оприходования выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг) с применением контрольно-кассовой техники за период с 01.01.2015 по 31.12.2016, по результатам которой составлен акт от 20.08.2018 N 07-18/7 и принято решение от 07.12.2018 N 07-18/13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123 и пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания штрафа в размере 3 095 295 руб., предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 30 822 001 руб. и начислены пени в размере 8 808 001,80 руб.

Основанием для вынесения указанного решения послужили выводы Инспекции: о непредставлении в установленный срок в налоговый орган документов и (или) иных сведений; о занижении налоговой базы и суммы подлежащего уплате в бюджет транспортного налога; о неперечислении в установленный НК РФ срок удержанных сумм НДФЛ, подлежащих перечислению налоговым агентом, с сумм доходов, выплаченных сотрудникам; о занижении доходов по налогу на прибыль организаций на сумму выручки от реализации товаров по взаимоотношениям с ОАО "Стромит"; о занижении налоговой базы по НДС на суммы полученной оплаты (частичной оплаты), связанной с реализацией объектов недвижимого имущества в общественном здании многофункционального назначения, расположенном по адресу: г. Киров, ул. Профсоюзная, д. 1, в том числе стояночных мест; о неправомерном применении налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "Новое окно" в связи с приобретением товаров (работ, услуг) у данного контрагента не для осуществления операций, подлежащих налогообложению НДС; о несоблюдении условий, предусмотренных пунктом 4 статьи 81 НК РФ, при подаче уточненных налоговых деклараций по НДС за 1-4 кварталы 2015 и 2016 годов с суммами налога к доплате в бюджет.

В порядке контроля за деятельностью Инспекции, проводившей выездную налоговую проверку, Управлением Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Управление) на основании решения от 28.12.2018 N 1 в соответствии с пунктом 10 статьи 89 НК РФ проведена повторная выездная налоговая проверка Общества, а также его обособленных подразделений по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) НДС за период с 01.01.2015 по 31.12.2016.

По результатам повторной выездной налоговой проверки Управлением составлен акт от 22.04.2019 N 1 и принято решение, в соответствии с которым АО "Кировский ССК" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере 181 890 руб., Обществу предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 62 483 283 руб. и начислены пени в размере 23 054 223,32 руб.

Решением от 26.09.2019 N СА-4-9/19717@ ФНС России, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение Управления от 14.06.2019 N 11-21/15 отменено в части: привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС за 1,2,3,4 кварталы 2016 года, поскольку нарушения за данные периоды в ходе первоначальной проверки не были установлены; доначисления НДС в сумме 2 456 719,57 руб. за 1, 2 и 3 кварталы 2015 года, исчисленного Обществом с доходов от оказания услуг застройщика при строительстве здания по адресу: г. Киров, ул. Профсоюзная, 1; доначисления соответствующих сумм пени (согласно перерасчету Управления пени составили 22 021 707,14 руб.).

Кроме того, Управление направило в адрес Общества письмо от 12.09.2019 N 10-36/13686 об исправлении технической ошибки, допущенной в решении от 14.06.2019 N 11-21/15, в соответствии с которым Управление исключило из доначислений НДС за 2015 год в сумме 6 220 482,70 руб. и произвело соответствующий перерасчет пени.

Несогласие с решением Управления от 14.06.2019 N 11-21/15 (с учетом письма от 12.09.2019 N 10-36/13686 об исправлении технической ошибки и решения ФНС России от 26.09.2019 N СА-4-9/19717@) послужило основанием для обращения Общества в арбитражный суд с заявлением об отмене решения Управления от 14.06.2019 N 11-21/15 в части: доначисления НДС за 2015 и 2016 годы в сумме 60 026 563,50 руб. и доначисления пени по НДС в сумме 22 021 707,14 руб.

Из материалов дела следует, что основанием для доначисления НДС послужили выводы налогового органа о нарушении Обществом положений пункта 1 статьи 146, статей 167, 168 НК РФ, а именно: при передаче имущественных прав на нежилые помещения Обществом в адрес покупателей не предъявлялся к оплате НДС, что повлекло занижение налоговой базы по НДС. Общество включало в налоговую базу НДС только стоимость вознаграждения как разницы между суммами, полученными от покупателей объектов и израсходованными непосредственно на строительство, при этом остальную часть полученных денежных средств в налоговую базу не включало исходя из их инвестиционного характера и мотивируя тем, что Общество не является генеральным подрядчиком и осуществляет функции заказчика-застройщика.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды первой и апелляционной инстанций руководствовались положениями статей 146, 154, 167 НК РФ, статьи 706 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 214-ФЗ), Федеральным законом от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон N 39-ФЗ) и исходили из того, что освобождение от НДС не распространяется на услуги застройщика по передаче покупателям нежилых помещений, которые соответствуют понятию "объекты производственного назначения"; при передаче имущественных прав на нежилые помещения Обществом в адрес покупателей не предъявлялся к оплате НДС, что повлекло занижение налоговой базы по указанному налогу, при этом Общество не занималось исключительно посреднической деятельностью, фактически оно являлось застройщиком, осуществляющим одновременно функции генерального подрядчика.

Суд кассационной инстанции, поддерживая выводы судов, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.

Из пункта 1 статьи 706 ГК РФ следует, если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика. Следовательно, подрядчик вправе привлечь к выполнению работ, которые он должен выполнить по договору подряда, субподрядчиков.

Пунктом 3 статьи 706 ГК РФ предусмотрено, что генеральный подрядчик несет перед заказчиком ответственность за последствия неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств субподрядчиком.

Суды установили, что согласно представленным в материалы дела договорам участия в долевом строительстве Общество, именуемое "Застройщик", обязуется перед участником долевого строительства построить общественное здание многофункционального назначения и передать объект долевого строительства в общую долевую собственность (пункты 2.1, 6.1); гарантирует качество построенного объекта и несет гарантийные обязательства перед участниками долевого строительства (пункты 6.1, 6.2).

Суды отметили, что договоры участия в долевом строительстве не содержат условий, предусматривающих обязанность "Застройщика" выполнить предусмотренную работу лично, в связи с чем АО "Кировский ССК", привлекая к исполнению своих обязанностей других лиц подрядчиков, выступило в роли генерального подрядчика, осуществляя выбор подрядчиков и заключая с ними договоры на выполнение работ.

Суды учли, что в дальнейшем Общество обеспечило выполнение работ в полном объеме с соблюдением сроков и качества.

Таким образом, контроль по возведению объекта и все решения в ходе строительства осуществлялись АО "Кировский ССК".

Принимая судебные акты, суды также установили, что согласно содержанию проектной декларации на спорный объект от 10.11.2012, Общество при осуществлении строительства объекта выполняло как функции застройщика (пункт 1), так и функции генерального подрядчика (пункт 12); разрешение на ввод объекта в эксплуатацию выдано непосредственно Обществу.

Довод Общества о том, что судами не дана надлежащая оценка проектным декларациям в редакциях от 14.01.2013 и от 13.01.2015, суд округа отклоняет.

В рамках дела N А81-2826/2019 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа по оспариванию решения Инспекции от 07.12.2018 N 07-18/13 установлены обстоятельства, основанные на исследовании документов, которые являются предметом рассмотрения и в настоящем деле (в том числе: договоры участия в долевом строительстве общественного здания многофункционального назначения, расположенном по адресу:

г. Киров, ул. Профсоюзная, 1; проектные декларации в редакции от 10.11.2012, от 14.01.2013, от 13.01.2015) и отмечено, что Общество не занималось исключительно посреднической деятельностью на указанном объекте, фактически оно являлось застройщиком, осуществляющим одновременно строительные функции заказчика и генерального подрядчика, и производило работы по строительству дома.

Так, кассационной инстанцией при рассмотрении дела N А81-2826/2019 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа не приняты ссылки Общества на проектные декларации на объект от 14.01.2013 и от 13.01.2015, поскольку они не только противоречат содержанию предыдущей декларации (относительно данных генерального подрядчика - пункт 12), но и содержат недостоверные данные относительно списка подрядчиков (что не опровергнуто Обществом), а именно: в пункте 12 проектной декларации с изменениями от 14.01.2013 указаны в качестве подрядчиков ООО "СтройКаркас" и ООО "Сантехника", тогда как согласно сведениям из Единого государственного реестра юридических лиц эти организации были зарегистрированы и поставлены на учет 05.03.2013, то есть позднее даты проектной декларации.

При рассмотрении настоящего спора суды правомерно учли обстоятельства, установленные судами в рамках дела N А81-2826/2019 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа, как имеющие преюдициальное значение.

Кроме того, суды при рассмотрении спора учли, что материалами дела подтверждается факт взаимозависимости Общества и заявленных подрядчиков - ООО "СтройКаркас", ООО "Стройэлектромонтаж", ООО "Сантехника", ООО "Стройтехнология" (учредителями этих организаций являются Крутихин Д.Л., Крутихина Г.В.).

Общество указывает в кассационной жалобе на необходимость исключения из постановления суда апелляционной инстанции упоминания о том, что материалами проверки установлен факт невозможности выполнения подрядчиками работ ввиду отсутствия материально-технических, трудовых ресурсов и соответствующих допусков СРО, в связи с отсутствием данных выводов в материалах налоговой проверки.

Суд округа отклоняет данное указание Общества.

Отсутствие данных выводов в материалах налоговой проверки не свидетельствует о недостоверности указанных судом апелляционной инстанции обстоятельств.

Указанные обстоятельства были установлены судом первой инстанции, исходя из материалов дела (Инспекцией представлены доказательства в приложении к дополнениям к отзыву на заявленные требования, поступившие в суд первой инстанции 18.02.2020 (том 7)). В решении суда первой инстанции указано, что на дату внесения изменений в проектную декларацию от 14.01.2013 у всех заявленных подрядчиков отсутствовали свидетельства о членстве в СРО. В соответствии с бухгалтерской отчетностью у ООО "Стройкаркас", ООО "Стройэлектромонтаж", ООО "Стройтехнология", заявленных в проектной декларации, в период строительства отсутствовали основные и транспортные средства.

Кроме того, суды первой и апелляционной инстанций правильно отметили, что после вступления в силу внесенных Федеральным законом от 17.06.2010 N 119-ФЗ изменений в статью 2 Закона N 39-ФЗ, согласно которым Закон N 39-ФЗ не распространяется на отношения, которые связаны с привлечением денежных средств граждан и юридических лиц для долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости на основании договора участия в долевом строительстве, полученные застройщиком от участника долевого строительства денежные средства не могут быть признаны инвестиционными, поскольку дольщик, от которого они поступили, не является участником инвестиционной программы и не может быть признан инвестором в соответствии с положениями Закона N 39-ФЗ.

Общество в кассационной жалобе указывает на наличие ошибок в указании судом первой инстанции дат регистрации ООО "Стройархитект" и ООО "Стройэлектромонтаж".

Действительно, судом первой инстанции на странице 19 абзац 4 при указании дат регистрации ООО "Стройархитект" - 16.07.2013 и ООО "Стройэлектромонтаж" - 27.09.2017, указаны неверные даты их регистрации.

Материалами дела подтверждается, что дата внесения записи о регистрации ООО "Стройархитект" в ЕГРЮЛ - 24.09.2010 (том 9 л.д. 38), а ООО "Стройэлектромонтаж" - 20.09.2012 (том 9 л.д. 33).

Данное обстоятельство не оспаривается налоговым органом.

При этом суд округа отмечает, что неверное указание дат регистрации данных организаций не повлекло принятие судами незаконного судебного акта, поскольку материалами дела подтверждается наличие иных обстоятельств, свидетельствующих о невозможности выполнения указанными подрядчиками заявленных работ.

На странице 19 решения судом первой инстанции отражен анализ информации, содержащейся в представленной Обществом проектной декларации на 14.01.2013, ИНН указанных подрядчиков установлен в ходе проведения мероприятий налогового контроля, и Обществом данный факт не опровергнут.

Более того, в кассационной жалобе Общество не указывает, как данный факт нарушил права Общества и привел к принятию необоснованных судебных актов.

Суды двух инстанций сделали верный вывод, что установленные по делу обстоятельства характеризуют Общество как генерального подрядчика, о заинтересованности налогоплательщика в переквалификации правового статуса генерального подрядчика в статус посредника-застройщика с привлечением взаимозависимых лиц с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой обязанности за счет исключения из налоговой базы НДС со всей суммы выручки, спорные финансовые средства на основании пункта 1 статьи 154 НК РФ квалифицируются как оплата (частичная оплата) в счет предстоящего выполнения работ (оказания услуг) по договору и включаются в налоговую базу по НДС.

В целом доводы кассационной жалобы повторяют позицию Общества по делу, не опровергают выводы судов первой и апелляционной инстанций, по существу направлены на переоценку доказательств и установленных обстоятельств по делу, что не входит в полномочия арбитражного суда кассационной инстанции в силу положений главы 35 АПК РФ, в связи с чем подлежат отклонению.

Ссылки Общества на неправильное применение судами норм материального права подлежат отклонению, поскольку не нашли своего подтверждения в ходе кассационного производства.

Несогласие налогоплательщика с оценкой судами представленных доказательств и сделанных на ее основе выводов по фактическим обстоятельствам, их иная оценка с его стороны, не может являться основанием для отмены обжалуемых судебных актов.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа считает, что при принятии обжалуемых судебных актов надлежащим образом исследованы имеющиеся в деле доказательства, выводы судов двух инстанций подтверждены материалами дела и основаны на установленных по делу фактических обстоятельствах, получивших надлежащую правовую оценку судов в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ, нарушений норм материального и процессуального права, влекущих отмену судебных актов, не допущено.

При данных обстоятельствах кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 03.03.2020 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа и постановление от 30.06.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А81-9115/2019 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.