Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 3 сентября 2012 г. N Ф04-4188/12 по делу N А27-20613/2011 (ключевые темы: ПБУ 15/2008 - внереализационные доходы - инвестиционный актив - налог на имущество - инвентаризация)

Резолютивная часть постановления объявлена 28 августа 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 03 сентября 2012 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Кокшарова А.А.

судей Перминовой И.В.

Поликарпова Е.В.

при ведении протокола помощником судьи Шороховой И.Г. рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области и общества с ограниченной ответственностью "Кузбасслизинг" на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 06.03.2012 (судья Семёнычева Е.И.) и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 01.06.2012 (судьи Жданова Л.И., Бородулина И.И., Колупаева Л.А.) по делу N А27-20613/2011 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Кузбасслизинг" (650000, город Кемерово, пр. Октябрьский, дом 53/2, ИНН 4250000804) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (650024, город Кемерово, улица Глинки, дом 19, ИНН 4205035918, ОГРН 1044205091435) о признании недействительным решения в части.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Кемеровской области (судья Ерохин А.В.) в заседании участвовали представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Кузбасслизинг" - Балдин А.А. по доверенности от 12.03.2012 N 37; Анзелевич П.Б. по доверенности от 30.11.2011 N 30/11-АС;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области - Синкина Е.В. по доверенности от 15.06.2012 N 03-12/17.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Кузбасслизинг" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (далее - налоговый орган, Инспекция) от 22.09.2011 N 59 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 8 257 415 руб., пени - 709 991 руб., штрафа - 663 482 руб. и налог на имущество в сумме 20 977 руб., пени - 826 руб., штрафа - 4 195 руб.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 06.03.2012, оставленным без изменения постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 01.06.2012, требования Общества удовлетворены частично.

Налоговый орган, не согласившись с принятыми по делу судебными актами в части доначисления и предложения уплатить налог на имущество в сумме 20 977 руб., соответствующих сумм пени и санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), обратился с кассационной жалобой, так как считает, что они приняты с нарушением норм материального и процессуального права, при несоответствии выводов суда фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда в обжалуемой части и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции в обжалуемой налоговым органом части без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения. С доводами кассационной жалобы не согласно в полном объеме.

Обратившись с кассационной жалобой, Общество, полагая, что судами в части эпизода по доходам прошлых лет - 9 439 704 руб. неправильно применены нормы материального права и неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, просит отменить решение и постановление судебных инстанций в обжалуемой части и принять новый судебный акт об удовлетворении требований.

По мнению заявителя жалобы, суды первой и апелляционной инстанций неправильно истолковали положения пункта 1 статьи 54, пункта 10 статьи 250 НК РФ, применили статью 251 НК РФ, не подлежащую применению, и не применили положения статей 41 и 248 НК РФ, подлежащие применению.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции в части обжалуемой налогоплательщиком без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения. С доводами кассационной жалобы не согласна в полном объеме.

Заслушав представителей сторон, поддержавших доводы, изложенные в кассационных жалобах и отзывах на них, проверив законность и обоснованность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), исследовав материалы дела, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационных жалоб.

Из материалов дела следует, что Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, по результатам которой составлен акт от 24.08.2011 N 14.

На основании акта Инспекцией принято решение от 22.09.2011 N 59 о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 663 482 руб., налога на имущество в размере 4 195 руб.; пунктом 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 2 400 руб.

Указанным решением Обществу предложено уплатить 8 309 625 руб. налога на прибыль и 20 977 руб. налога на имущество, а также 710 895 руб. пени.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 28.11.2011 N 870, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение Инспекции частично изменено.

Несогласие с вышеназванным решением налогового органа послужило основанием для обращения Общества в арбитражный суд с заявленными требованиями.

Суды обеих инстанций, исследовав имеющиеся в деле доказательства и дав им в соответствии со статьей 71 АПК РФ надлежащую правовую оценку, удовлетворяя в соответствующей части требования Общества, приняли законные и обоснованные судебные акты. Кассационная инстанция поддерживает выводы судов, в связи с чем отклоняет доводы кассационной жалобы, при этом исходит из следующего.

Материалами дела установлено, что основанием для доначисления налога на прибыль в размере 1 887 941 руб. за 2009 год послужил вывод Инспекции о занижении налогоплательщиком налоговой базы в результате неотражения в составе внереализационных доходов в виде невыясненного сальдо по счету 98.01 суммы 9 439 704 руб., составляющей фактически начисленные лизинговые платежи за вычетом стоимости приобретения лизингового имущества и относящейся к предыдущим налоговым периодам, в связи с невозможностью определения в данном случае конкретного периода совершения она признается на дату проведения инвентаризации.

Из анализа положений пункта 1 статьи 54 (в редакции, действовавшей в проверяемый период), статьи 248, пункта 10 статьи 250, пункта 2, подпунктов 3, 6 пункта 4 статьи 271 НК РФ следует, что, если по выявленным в отчетном (налоговом) периоде доходам прошлых лет не представляется возможным определить конкретный период совершения ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, то указанный доход отражается в составе внереализационных доходов, то есть корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что ООО "Карболизинг" (в дальнейшем реорганизовано в ООО "Кузбасслизинг" - Общество) заключило с ООО "Транспортная компания "Новотранс" договор лизинга на предоставление в аренду имущества (бывшие в пользовании железнодорожные цельнометаллические четырехосные полувагоны).

В соответствии с договором оплата лизинговых платежей производится в рублях путем пересчета сумм (с валюты США) с использованием официального курса Центробанка России установленного на дату платежа.

На основании приказа от 31.12.2009 N 15-ИНВ Обществом проведена инвентаризация доходов будущих периодов, числившихся по данным бухгалтерского учета по состоянию на 31.12.2009 в размере 9 439 704 руб. по указанному договору лизинга.

По результатам инвентаризации Обществом составлен акт, в котором указано, что в ходе инвентаризации не удалось установить, каким образом и откуда сформировалась указанная сумма доходов.

При этом в бухгалтерском учете налогоплательщиком произведено списание доходов будущих периодов в вышеуказанном размере в состав внереализационных доходов путем отражения операции: Дебет счета 98.01 "Доходы будущих периодов" - Кредит счета 91.01 "Внереализационные доходы" как ошибка прошлых лет, выявленная в отчетном периоде - невыявленное сальдо 2004 года. Налогоплательщик отразил в бухгалтерском учете, согласно бухгалтерской справки N 000525 за 31.12.2009, постоянные налоговые активы на счете 99, субсчет "Постоянные налоговые обязательства/активы" (Кт), в корреспонденции со счетом 68, субсчет 03 "Расчеты по налогу на прибыль" (Дт): в сумме 1 887 940,81 руб.

То есть налогоплательщик самостоятельно, по итогам инвентаризации выявил доход и учел его в бухгалтерском учете в составе внереализационных доходов.

Исходя из изложенного, судебные инстанции правомерно согласились с выводом налогового органа, что обнаруженная налогоплательщиком ошибка в ходе инвентаризации по состоянию на 31.12.2009, относится к предыдущим налоговым периодам, но определить конкретный период совершения ошибки в данном случае невозможно, поэтому она признается на дату проведения инвентаризации.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что Инспекция не квалифицировала спорный доход как доход, полученный от курсовой разницы либо суммовой разницы.

При этом Общество, указывая на то, что спорная сумма дохода относится к курсовой разнице, возникшей в бухгалтерском учете, не представило убедительных и достоверных доказательств, подтверждающих данную позицию налогоплательщика, а также доказательств, свидетельствующих о конкретных обстоятельствах и периодах ее возникновения.

Налоговым законодательством именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность уменьшения налогооблагаемой прибыли, в том числе путем представления соответствующих документов. Положения статей 7-9, 65, 200 АПК РФ также не освобождают заявителя, оспорившего решение налогового органа, представлять доказательства заявленных оснований недействительности решения государственного органа, опровергающие доводы налогового органа относительно правомерности доначисления налогов.

Исследовав и установив все обстоятельства по данному эпизоду, применив нормы действующего законодательства, суды первой и апелляционной инстанций пришли к правильному выводу о том, что обнаруженная налогоплательщиком в ходе инвентаризации по состоянию на 31.12.2009 ошибка в виде невыясненного сальдо по счету 98.01 в размере 9 439 704,50 руб. является доходами предыдущих налоговых периодов.

Доводы Общества, изложенные в кассационной жалобе, аналогичны доводам, заявленным в апелляционном суде. Им была дана полная и всесторонняя оценка судом апелляционной инстанции, поэтому кассационная инстанция в силу требований статьи 286 АПК РФ лишена возможности переоценки исследованных судом обстоятельств и доказательств.

Налоговый орган оспаривает судебные акты в части признания недействительным его решения от 22.09.2011 N 59, касающейся доначисления налога на имущество за 2010 год в размере 20 977 руб.

Основанием для доначисления указанного налога послужил вывод Инспекции о занижении налогоплательщиком среднегодовой стоимости имущества в сумме 953 497 руб., в результате не включения в стоимость имущества процентов, начисленных на заемные средства с помощью которых были приобретены БелАЗы.

Из материалов дела следует и установлено судами первой и апелляционной инстанций, что Общество заключило с ООО "КузбассБелАвто" договоры на поставку транспортных средств БелАз. При этом для исполнения договора по приобретению БелАЗов и передаче их в лизинг ЗАО "Черниговец" Общество заключило договоры с ОАО "Сбербанк России" об открытии невозобновляемой кредитной линии, по которым на счет Общества поступили денежные средства в общей сумме 501 480 руб.

Указанные суммы в полном объеме были направлены на оплату БелАЗов по заключенным договорам поставки.

Факт оплаты БелАЗов, приобретенных для передачи в лизинг ЗАО "Черниговец" по договорам лизинга, за счет заемных средств, полученных по договорам об открытии невозобновляемой кредитной линии, заключенным с ОАО "Сбербанк России", Обществом не оспаривается.

Суды обеих инстанций, проанализировав положения пункта 1 статьи 374, пункта 1 статьи 375, пунктов 3, 4 статьи 376 НК РФ, указали, что основой для расчета налоговой базы является остаточная стоимость основных средств.

Остаточная стоимость рассчитывается как разница между первоначальной стоимостью объекта и начисленной суммой амортизации.

При расчете на имущество первоначальная стоимость основных средств формируется по установленным правилам бухгалтерского учета.

Порядок бухгалтерского учета процентов регулируется с 01.01.2009 нормами ПБУ 15/2008 "Учет расходов по займам и кредитам", утвержденными Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н (далее - ПБУ 15/2008).

Исходя из пункта 7 ПБУ 15/2008, проценты по займам (кредитам) отражаются в бухгалтерском учете в составе прочих расходов.

Исключением является только порядок учета процентов по займам (кредитам), израсходованным на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива. Проценты по таким займам (кредитам) подлежат включению в стоимость инвестиционного актива.

Исходя из проанализированных норм законодательства, судебные инстанции указали, что увеличение стоимости объекта основных средств на сумму процентов по полученным займам (кредитам) предусмотрено только в случае возможного отнесения данного объекта к инвестиционному активу.

Исходя из пункта 7 ПБУ 15/2008, инвестиционным активом является незавершенное производство и незавершенное строительство.

При этом конкретных сроков, которые следовало бы считать "длительными", или сумм расходов, которые могут быть признаны "существенными", ПБУ 15/2008 не устанавливает.

Суды первой и апелляционной инстанций, установив все обстоятельства по данному эпизоду, указали, что налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что подготовка БелАЗа к использованию требует длительного времени, а, учитывая то, что приобретение транспортных средств и передача их в лизинг для Общества является основным видом деятельности, отсутствуют основания считать БелАЗ относящимся к инвестиционным активам.

Доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, повторяют его позицию по делу, не опровергают выводов судов первой и апелляционной инстанций, направлены на переоценку уже исследованных и оцененных судом обстоятельств и материалов дела.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа считает, что выводы Арбитражного суда Кемеровской области и Седьмого арбитражного апелляционного суда подтверждены материалами дела и основаны на установленных по делу фактических обстоятельствах, получивших надлежащую юридическую оценку судов в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ. Судебными инстанциями применены нормы материального права, подлежащие применению, нарушений процессуального закона не установлено, в связи с чем у суда кассационной инстанции в силу статей 286, 287 АПК РФ правовые основания для переоценки установленных судами обстоятельств и отмены вынесенных по делу судебных актов отсутствуют.

При данных обстоятельствах кассационные жалобы удовлетворению не подлежат.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Кемеровской области от 06.03.2012 и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 01.06.2012 по делу N А27-20613/2011 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.