Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 10 апреля 2023 г. N Ф02-1335/23 по делу N А10-6095/2021

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Рудых А.И.,

судей: Ананьиной Г.В., Левошко А.Н.,

при ведении помощником судьи Слободчиковой О.А. протокола открытого судебного заседания, проводимого с использованием видеоконференц-связи Арбитражного суда Республики Бурятия, с участием судьи Арбитражного суда Республики Бурятия, с участием судьи Субанакова С.К., при ведении протокола отдельного процессуального действия секретарем Кузнецовой С.Д.,

при участии представителей: индивидуального предпринимателя Ширеторова Андрея Петровича - Пилеева А.К. (доверенность от 26.01.2021), Управления Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия - Немаевой В.Д. (доверенность от 25.10.2022, служебное удостоверение, диплом),

рассмотрев кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Ширеторова Андрея Петровича на решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 21 сентября 2022 года по делу N А10-6095/2021, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 26 декабря 2022 года по тому же делу,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Ширеторов Андрей Петрович (ОГРНИП 304032302700166, ИНН 032313079330, далее - ИП Ширеторов А.П., предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Республики Бурятия к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Бурятия (далее - инспекция, налоговый орган) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) о признании незаконным и отмене решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.06.2021 N 7 в части доначисления 1 441 158 рублей налога на доходы физических лиц (НДФЛ) за 2017 год, соответствующих ему 306 049 рублей 40 копеек пени и 18 015 рублей штрафа.

Определением суда от 24 ноября 2021 года произведена замена ответчика инспекции на правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия (ИНН 0326022754, ОГРН 1040302981542, далее - Управление).

Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 21 сентября 2022 года по делу N А10-6095/2021, оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 26 декабря 2022 года по тому же делу, в удовлетворении заявления отказано.

Предприниматель в кассационной жалобе, ссылаясь на нарушение норм материального права (глава 23, статьи 3, 40, 95, 105.3, 214.10 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ)), несоблюдение норм процессуального права (статьи 64, 68, 71, 200 АПК РФ, Обзоры Верховного Суда Российской Федерации: практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, N 1 (2017), утвержденные Президиумом 21.10.2015 и 16.02.2017 (далее - Обзоры от 21.10.2015 и от 16.02.2017), постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 13 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции" и от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" (далее - Постановления N 13 и N 12), правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации, просит решение и постановление отменить, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт об удовлетворении требования.

По мнению заявителя кассационной жалобы: являются неправомерными выводы судов о соблюдении налоговым органом требований статьи 95 НК РФ при проведении экспертизы об установлении рыночной стоимости объектов недвижимости; представленная налогоплательщиком рецензия на экспертное заключение и консультация специалиста Алексеевой О.Ю. опровергают выводы экспертизы; в заключении эксперта Малыгина М.Н. неверно применены определенные поправочные коэффициенты, которые влияют на повышение (понижение) стоимости оцениваемого имущества.

Налогоплательщик считает вывод судов о том, что пункт 6 Обзора от 21.10.2015 не содержит императивного указания на необходимость применения исключительно кадастровой стоимости при определении налоговой базы по земельному налогу основанным на неправильном толковании данного пункта, сделанным без учета положений пункта 28 Постановления N 13, и нарушающим единообразие судебной практики.

Предприниматель полагает: выводы судов о том, что ходатайство о назначении судебной экспертизы в целях определения рыночной стоимости налогоплательщиком не заявлено противоречат правовой позиции, изложенной в пункте 8 Обзора от 16.02.2017; судом первой инстанции в нарушении пункта 4 статьи 170 ПК РФ не дана оценка всем его доводам.

Управление в отзыве на кассационную жалобу против её доводов возразило, ссылаясь на их несостоятельность.

Присутствующие в судебном заседании представители сторон поддержали доводы и возражения, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на неё.

Проверив в порядке главы 35 АПК РФ правильность применения арбитражными судами норм материального и соблюдение норм процессуального права, соответствие выводов судов о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам и, исходя из доводов кассационной жалобы и возражений относительно неё, суд округа приходит к следующим выводам.

По результатам выездной налоговой проверки предпринимателя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты всех налогов и сборов, страховых взносов за период с 01.01.2017 по 31.12.2018, инспекцией составлен акт от 07.05.2021 N 1, вынесено решение от 30.06.2021 N 7, которым начислены, в том числе оспариваемые суммы 1 441 158 рублей НДФЛ, 306 049 рублей 40 копеек пени и 36 134 рублей штрафа, а также установлено исчисление в завышенном размере 88 624 рубля НДФЛ и 6 886 рублей страховых взносов за 2018 год.

Основанием для доначисления оспариваемых сумм послужили выводы налогового органа о занижении на 11 085 824 рублей налоговой базы по НДФЛ за 2017 год в результате занижения доходов, полученных от передачи недвижимого имущества по договору дарения в размере 12 910 712 рублей, а также занижения расходов на 1 824 888 рублей.

Полагая указанное решение незаконным и необоснованным в части оспариваемых сумм, соблюдая досудебный порядок урегулирования спора, предприниматель обратился в суд с рассматриваемым требованием.

Отказывая в удовлетворении требования, суды исходили из доказанности инспекцией факта занижения предпринимателем налоговой базы по НДФЛ вследствие неверного определения стоимости полученного в дар недвижимого имущества.

Суд округа оснований для отмены обжалуемых судебных актов не усматривает в силу следующего.

Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ является, в том числе, доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно статье 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для физических лиц в соответствии с главой 23 Кодекса. При дарении одаряемый получает экономическую выгоду в виде полученного в дар имущества или имущественного права либо в виде освобождения его от имущественной обязанности. Доход в виде указанной экономической выгоды подлежит обложению налогом на доходы физических лиц в установленном порядке.

Только в случаях, предусмотренных пунктом 18.1 статьи 217 НК РФ, доходы в виде дарения освобождаются от налогообложения.

В силу закрепленных в статье 3 НК РФ основных начал законодательства о налогах и сборах акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он должен платить, а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

При этом НК РФ закрепляет основные начала законодательства о налогах и сборах, согласно которым налоги и сборы должны иметь экономическое основание, то есть должны быть экономически обоснованными.

Согласно пункту 3 статьи 105.3 НК РФ цена товара, примененная сторонами сделки для целей налогообложения, признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное либо, если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога в соответствии с пунктом 6 статьи 105.3 НК РФ.

Данной нормой права закреплены принципы определения цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения. В том числе установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен и предусмотрены основания и порядок опровержения налоговым органом этой презумпции. Там же установлено, что рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Исходя из положений указанных норм права, арбитражные суды, оценив доводы сторон и представленные в их обоснование доказательства, установили следующее.

Ширеторов А.П. зарегистрирован в качестве предпринимателя с 27.01.2004 и применял в проверяемом периоде общую систему налогообложения и систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД).

По договору дарения от 22.05.2017 Хунгуреевым А.Т. (даритель) безвозмездно переданы в собственность Ширеторову А.П. (одаряемый) следующие объекты недвижимого имущества расположенные по адресу: г. Улан-Удэ, ул. Лебедева, 12: земельный участок с кадастровым номером: 03:24:031802:47; здание магазина с кадастровым номером: 03:24:032604:249; здание модуля с кадастровым номером: 03:24:032604:241; здание весовой с кадастровым номером: 03:24:032604:245; здание стеклотары с кадастровым номером: 03:24:032604:237; здание стеклотары с кадастровым номером: 03:24:032604:250.

На момент заключения договора дарения Ширеторов А.П. и Хунгуреев А.Т. в близких родственных связях не состояли, право собственности на все объекты недвижимого имущества зарегистрировано 05.06.2017 на основании договора дарения.

Предприниматель обязанность по включению стоимости безвозмездно полученного имущества в доходы при исчислении НДФЛ на основании указанных выше норм налогового законодательства исполнил, представив в ходе проверки 17.09.2020 уточненную налоговую декларацию по НДФЛ за 2017 год с отражением суммы дохода, полученного по договору дарения от 22.05.2017 в размере 11 150 288 рублей, определенного на основании отчета N 04/20 от 15.06.2020 об оценке рыночной стоимости недвижимого имущества.

Рыночная стоимость объектов недвижимости в размере 11 150 288 рублей, определена оценщиком по состоянию на 08.06.2020, то есть не на дату совершения сделки дарения.

Доводы предпринимателя сводятся к его несогласию с корректировкой налоговым органом налоговой базы по НДФЛ с учетом проведенной в рамках налоговой проверки экспертизы рыночной стоимости объектов недвижимости, в связи с чем, заявитель указывает на необходимость определения налоговой базы исходя из кадастровой стоимости недвижимого имущества.

Согласно выписке из Единого государственного реестра недвижимости (ЕГРН) кадастровая стоимость объектов недвижимости по состоянию на 01.01.2017, полученных Ширеторовым А.П. по договору дарения, составляет 37 870 546 рублей 68 копеек.

Определенная по состоянию на 08.06.2020 рыночная стоимость объектов недвижимости в размере 11 150 288 рублей отклоняется от установленной кадастровой стоимости данных объектов по состоянию на 01.01.2017 (37 870 546 рублей 68 копеек) более чем на 20 процентов в сторону понижения.

Инспекцией на основании статей 40, 95 НК РФ в ходе проверки, с целью установления рыночной стоимости объектов недвижимости, переданных по договору дарения по состоянию на дату сделки 22.05.2017 проведена экспертиза, согласно заключению которой N РС09-12/20 от 11.12.2020, рыночная стоимость объектов недвижимости по состоянию на 22.05.2017 (с учетом округления), составила всего 24 061 000 рубль.

Нормы главы 23 НК РФ, действующие в спорный период, не содержали положений, предписывающих определять налоговую базу по НДФЛ, исходя из кадастровой стоимости недвижимого имущества, приобретаемого по договору дарения, как и из рыночной стоимости этого имущества, то есть в законе прямо не было определено на основании каких документально подтвержденных данных о стоимости имущества гражданин обязан исчислять налог в случае получения имущества в дар от другого физического лица.

Согласно данным ЕГРН кадастровая стоимость земельного участка в размере 26 101 577 рублей 60 копеек определена по состоянию на 01.01.2015, а зданий магазина, модуля, весовой и двух зданий стеклотары в размере 11 768 969 рублей - по состоянию на 23.11.2011.

Учитывая разницу в датах определения кадастровой стоимости объектов недвижимости, с учетом применяемой при её определении методики массовой (групповой) оценки объектов недвижимости, суды пришли к выводу о том, что кадастровая стоимость в этом случае менее отражает реальную стоимость спорных объектов недвижимости на дату дарения.

При этом, определение налоговой базы по доходам, полученным в натуральной форме по договорам дарения имущества, исходя из рыночной стоимости этого имущества, как наиболее приближенной к доходу, который получил одаряемый в виде экономии на расходах по созданию (приобретению) аналогичного имущества, нормам законодательства не противоречит.

В связи с чем, применение рыночной стоимости объектов недвижимости, определенной на основании заключения эксперта N РС09-12/20 от 11.12.2020, в наибольшей степени отвечает принципу экономической обоснованности налогообложения, способствует соблюдению баланса частных и публичных интересов.

Установив данные обстоятельства, которые заявителем кассационной жалобы по существу не оспорены и не опровергнуты, суды пришли к обоснованным выводам: о доказанности факта занижения предпринимателем налоговой базы по НДФЛ на 11 085 824 рублей; недоказанности нарушения прав и интересов предпринимателя оспариваемым решением, законности и обоснованности данного решения в обжалуемой части и, как следствие, об отсутствии оснований для удовлетворения требований.

При этом суды обоснованно указали на то, что заявляя довод об определении налоговой базы исходя из кадастровой стоимости недвижимого имущества, налогоплательщик свои налоговые обязательства по НДФЛ за 2017 год не уточнил, НДФЛ с учетом кадастровой стоимости спорных объектов недвижимости по состоянию на 01.01.2017 самостоятельно не исчислил.

Данные выводы соответствуют содержанию имеющихся в деле доказательств, при оценке которых и распределении бремени доказывания необходимых для правильного разрешения спора обстоятельств, требования главы 7, статьи 200 АПК РФ судами не нарушены.

Утверждение предпринимателя о противоречивости выводов судов о том, что ходатайство о назначении судебной экспертизы в целях определения рыночной стоимости налогоплательщиком не заявлено, правовой позиции, изложенной в пункте 8 Обзора от 16.02.2017, судом округа отклоняется как основанное на его ошибочном толковании самим предпринимателем к установленным судами в настоящем деле фактам соблюдения налоговым органом процедуры и порядка назначения, проведения экспертизы, предоставление инспекцией налогоплательщику реализации предусмотренных в статье 95 НК РФ прав (ходатайство о назначении эксперта из числа указанных им не заявлял, при ознакомлении с постановлением о назначении экспертизы реализовал права, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 НК РФ).

Мотивы отклонения данного довода изложены судом первой инстанции на страницах 14-19 решения в соответствии с положениями статьи 170 АПК РФ, с данными выводами согласился апелляционный суд, в связи с чем довод о нарушении судом первой инстанции положений пункта 4 данной нормы, отсутствии оценки всем доводам предпринимателя отклоняются как необоснованные.

При этом суды, правомерно указали на то, что рецензионное заключение специалиста не опровергает выводов, изложенных в экспертном заключении, а также не является тем доказательством, которое опровергает достоверность заключения эксперта, полученного в рамках установленной статьей 95 НК РФ процедуры назначения экспертизы, поскольку не является экспертизой отчета применительно к нормам законодательства об оценочной деятельности.

Иные доводы кассационной жалобы, несмотря на ссылку на нарушение норм материального и процессуального права, по существу выражают несогласие с результатами оценки доказательств, направлены на их переоценку и установление иных фактических обстоятельств, что невозможно в суде кассационной инстанции в силу его полномочий, определенных в главе 35 АПК РФ.

Приведенные в кассационной жалобе примеры судебной практики кассационным судом не могут быть приняты во внимание, как основанные на иных отличных от настоящего дела доказательствах и обстоятельствах.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебных актов, в силу части 4 статьи 288 АПК РФ, не установлено.

В связи с изложенным обжалуемые судебные акты на основании пункта 1 части 1 статьи 287 АПК РФ подлежат оставлению без изменения.

Расходы по уплате государственной пошлины за кассационное рассмотрение дела на основании статьи 110 АПК РФ подлежат отнесению на предпринимателя.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 АПК РФ, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 21 сентября 2022 года по делу N А10-6095/2021, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 26 декабря 2022 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.