Резолютивная часть постановления объявлена 09 декабря 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 10 декабря 2019 года.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Рудых А.И.,

судей: Загвоздина В.Д., Новогородского И.Б.,

при участии в открытом судебном заседании 20.11.2019 представителя Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Хакасия - Трубициной Т.В. (доверенность от 10.04.2019),

рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Хакасия на решение Арбитражного суда Республики Хакасия от 01 июля 2019 года по делу N А74-18667/2018 и постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 17 сентября 2019 года по тому же делу,

установил:

общество с ограниченной ответственностью - фармацевтическая компания "Калина" (ИНН 1910010098, ОГРН 1061903011312, далее - общество, ООО ФК "Калина") обратилось в арбитражный суд к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Хакасия (ИНН 1903015546, ОГРН 1041903100018, далее - инспекция, налоговый орган) с заявлением о признании незаконным решения от 16 августа 2018 года N 11611 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением арбитражного суда от 12 ноября 2018 года заявление принято в порядке упрощённого производства, определением арбитражного суда от 10 января 2019 года суд перешёл к рассмотрению дела по правилам административного судопроизводства.

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения налоговой инспекции от 15 ноября 2018 года N 8303 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (дело N А74-412/2019).

Определением арбитражного суда от 27 февраля 2019 года дела N А74-18667/2018 и N А74-412/2019 объединены в одно производство для их совместного рассмотрения с присвоением объединённому делу номера А74-18667/2018.

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от 01 июля 2019 года, оставленным без изменения постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 17 сентября 2019 года, заявление удовлетворено, решения признаны незаконными, суд обязал инспекцию "устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества путем уменьшения обязательств по уплате страховых взносов, пеней и штрафа, доначисленных" оспариваемыми решениями и "признанными арбитражным судом незаконными".

Судебные акты приняты со ссылкой на статьи 101, 346.15, 427 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), Федеральный закон от 21.11.2011 N 323-ФЗ "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации" (далее - Закон N 323-ФЗ), Федеральный закон от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств" (далее - Закон N 61-ФЗ), Федеральный закон от 04.05.2011 N 99-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" (далее - Закон N 99-ФЗ), положение о лицензировании фармацевтической деятельности, утверждённое постановлением Правительства Российской Федерации от 22.12.2011 N 1081.

Налоговый орган в кассационной жалобе, ссылаясь на нарушение норм материального права (статьи 93, 427 НК РФ, Закон N 323-ФЗ, Федеральный закон от 03.07.2016 N 243-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с передачей налоговым органам полномочий по администрированию страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование", (далее - Закон N 243-ФЗ)), просит решение и постановление отменить, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.

По мнению заявителя кассационной жалобы, судами необоснованно признан правомерным подход общества о применении пониженного тарифа страховых взносов к вознаграждениям, выплачиваемым всем работникам, участвующим в деятельности общества, облагаемой единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД), поскольку пониженные тарифы страховых взносов применяются аптеками по ЕНВД только в отношении выплат конкретным физическим лицам, имеющим право на осуществление фармацевтической деятельности.

Налоговый орган считает: в связи с отсутствием в течение проверяемых периодов у 8 работников заявителя диплома об образовании и сертификата специалиста на осуществление фармацевтической деятельности или допуск к её осуществлению, общество не имело права применять к таким работникам пониженный тариф при исчислении страховых взносов в периоды отсутствия указанных документов.

Присутствующий в судебном заседании 20.11.2019 представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Общество в отзыве на кассационную жалобу против ее доводов возразило, ссылаясь на их несостоятельность.

Рассмотрение кассационной жалобы определением от 20 ноября 2019 года в порядке статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее АПК РФ) отложено до 11 часов 09 декабря 2019 года.

Определением исполняющего обязанности председателя первого судебного состава Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа Загвоздина В.Д. от 06.12.2019 в порядке статьи 18 АПК РФ и Регламента арбитражных судов Российской Федерации, произведена замена судьи Уманя И.Н. в связи с его длительным отсутствием (нахождение в отпуске с 29.11.2019) на судью Загвоздина В.Д.

После отложения рассмотрение дела произведено с самого начала.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте судебного заседания извещены по правилам статей 123, 186 АПК РФ, своих представителей в судебное заседание не направили, ходатайствовали о рассмотрении кассационной жалобы в их отсутствие.

Проверив в порядке главы 35 АПК РФ правильность применения арбитражными судами норм материального и соблюдение норм процессуального права, соответствие выводов судов о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам и, исходя из доводов кассационной жалобы и возражений относительно неё, суд округа приходит к следующим выводам.

По результатам камеральных налоговых проверок за периоды 2017 года и 1 квартал 2018 года, проведённых дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений общества решениями N 11611 от 16.08.2018 и N 8303 от 15.11.2018 обществу доначислено 21 581 рублей 47 копеек и 23 310 рублей 26 копеек страховых взносов, начислено 959 рублей 24 копеек и 1 496 рублей пени, 973 рублей штрафа.

Основанием для принятия решений и доначисления указанных сумм послужили выводы налогового органа о неправомерном применении страхователем в спорных периодах пониженного тарифа страховых взносов, предусмотренного положениями подпунктов 5 и 6 пункта 1 статьи 427 НК РФ. Соблюдая досудебный порядок урегулирования спора, общество обжаловало решения инспекции в суд в полном объеме.

Обстоятельства: наличия у общества лицензии на осуществление фармацевтической деятельности; применения обществом в спорные периоды двух систем налогообложения: упрощенная система налогообложения (далее - УСН) и ЕНВД; отсутствие у 8 работников общества документов, подтверждающих право на занятие фармацевтической деятельностью или имеющих допуск к её осуществлению, а также база для расчета страховых взносов сторонами не оспаривались.

Разногласия касались вопросов наличия (отсутствия) у общества права на применение пониженных страховых тарифов при этих системах налогообложения.

Признавая решения инспекции незаконными, суды исходили, в том числе из того, что право на применение пониженных тарифов при УСН у общества отсутствовало.

Данный вывод судов является правильным в связи со следующим.

Согласно положениям подпункта 5 пункта 1, подпункта 3 пункта 2 статьи 427 Кодекса для организаций, применяющих УСН, основным видом экономической деятельности которых является розничная торговля лекарственными средствами в специализированных магазинах (аптеках) и розничная торговля изделиями, применяемыми в медицинских целях, ортопедическими изделиями в специализированных магазинах, применение пониженного тарифа возможно, если их доходы за налоговый период не превышают 79 млн. рублей.

При этом в силу пункта 6 статьи 427 НК РФ для плательщиков, указанных в подпункте 5 пункта 1 настоящей статьи, соответствующий вид экономической деятельности, предусмотренный указанным подпунктом, признается основным видом экономической деятельности при условии, что доля доходов в связи с осуществлением этого вида деятельности составляет не менее 70 процентов в общем объеме доходов, определяемом путем суммирования доходов, указанных в пункте 1 и подпункте 1 пункта 1.1 статьи 346.15 настоящего Кодекса. В случае, если по итогам расчетного (отчетного) периода основной вид экономической деятельности организации или индивидуального предпринимателя, указанных в подпункте 5 пункта 1 настоящей статьи, не соответствует заявленному основному виду экономической деятельности, а также если организация или индивидуальный предприниматель превысили за налоговый период ограничение по доходам, указанное в абзаце втором подпункта 3 пункта 2 настоящей статьи, такая организация или такой индивидуальный предприниматель лишается права применять установленные подпунктом 3 пункта 2 настоящей статьи тарифы страховых взносов с начала расчетного (отчетного) периода, в котором допущено это несоответствие, и сумма страховых взносов подлежит восстановлению и уплате в установленном порядке.

Поскольку судами установлено и обществом не опровергнуто, что сумма доходов общества по УСН составила соответственно 6,95% за 2017 год и 7,25% за 1 квартал 2018 года, вывод судов об отсутствии у общества права на применение пониженного тарифа по УСН (подпункт 5 пункта 1 статьи 427 НК РФ) является правильным.

Вместе с тем данный вывод не соответствует содержанию резолютивной части решения суда первой инстанции, не содержащей в нарушение положений пункта 3 части 4 статьи 201 АПК РФ вывод о частичном удовлетворении требований.

Судебные акты подлежат отмене и в связи со следующим.

Признавая решения инспекции незаконным по эпизоду применения пониженного тарифа страховых взносов в отношении работников, занятых в деятельности по ЕНВД, суды исходили из того, что при наличии у общества лицензии на осуществление фармацевтической деятельности все его работники независимо от наличия у них права на занятие фармацевтической деятельности или допуска к её осуществлению, имеют право на применение пониженного тарифа.

Между тем судами не учтено следующее.

Согласно буквальному содержанию подпункта 6 пункта 1 статьи 427 НК РФ применение пониженных тарифов для плательщиков, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 419 НК РФ, возможно для плательщиков ЕНВД для отдельных видов деятельности - аптечных организаций, имеющих лицензию на фармацевтическую деятельность, в отношении выплат и вознаграждений, производимых физическим лицам, которые в соответствии Законом N 323-ФЗ имеют право на занятие фармацевтической деятельностью или допущены к её осуществлению.

Таким образом, применение предусмотренной указанной нормой права льготы в виде пониженного тарифа возможно только в отношении выплат и вознаграждений работников общества, которые имеют право на занятие фармацевтической деятельностью в соответствии с Законом N 323-ФЗ, а не к организации в целом.

Аналогичная правовая позиция содержится в определении Верховного Суда Российской Федерации от 16.07.2018 N 309-КГ18-4351 применительно к положениям пункта 10 статьи 58 Закона N 212-ФЗ в редакции, аналогичной редакции подпункта 6 пункта 1 статьи 427 НК РФ.

Следовательно, выплаты, произведенные другим работникам (уборщики, фасовщики, дворники и другие, не имеющие соответствующих документов), подлежат обложению страховыми взносами по общеустановленным тарифам.

Ссылка суда первой инстанции на судебные акты по делу N А33-10534/2014 ошибочна, поскольку при рассмотрении указанного дела подлежала применению иная (неизменённая) редакция пункта 10 статьи 58 Закона N 212-ФЗ.

В связи с изложенным, выводы судов о правомерности применения страхователем в спорных периодах пониженного тарифа страховых взносов, предусмотренного положениями пункта 6 статьи 427 НК РФ в отношении работников, не имеющих образования и соответствующего сертификата специалиста и незаконности решений инспекции от 16.08.2018 N 11611 и от 15.11.2018 N 8303 со ссылкой на их несоответствие положениям Кодекса, основаны на неправильном применении норм материального права (неправильное истолкование закона), судебные акты подлежат отмене на основании пункта 3 части 2 статьи 288 АПК РФ.

Поскольку имеющие значение для правильного разрешения спора обстоятельства судами установлены, однако подлежащие применению к ним нормы материального права истолкованы и применены неправильно, суд округа считает возможным на основании пункта 2 части 1 статьи 287 АПК РФ, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 АПК РФ, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Хакасия от 01 июля 2019 года по делу N А74-18667/2018 и постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 17 сентября 2019 года по тому же делу отменить.

В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью - фармацевтическая компания "Калина" о признании незаконными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Хакасия от 16 августа 2018 года N 11611, от 15 ноября 2018 года N 8303 отказать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.